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Consulta nº 005/08
Consulta nº 005/08 EMENTA: ICMS. REGIME ESPECIAL COMPEX. O IMPOSTO DEVIDO POR OCASIÃO DA IMPORTAÇÃO DE MERCADORIAS, QUE FOR DIFERIDO POR REGIME ESPECIAL, DEVERÁ SER RECOLHIDO MESMO QUE A OPERAÇÃO SUBSEQÜENTE RELATIVA À SAÍDA DESTAS MERCADORIAS PARA O MERCADO INTERNO ESTEJA ABRANGIDA POR ISENÇÃO. ENTRETANTO, ESPECIFICAMENTE NO CASO DE IMPORTAÇÃO DE MAÇÃS E PÊRAS DE PAÍSES COM OS QUAIS O BRASIL MANTENHA ACORDO DE RECIPROCIDADE (GATT), A ISENÇÃO CONCEDIDA PARA AS OPERAÇÕES REALIZADOS NO MERCADO INTERNO TAMBÉM DEVERÁ SER CONCEDIDA ÀS OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO DOS MESMOS PRODUTOS. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa que realiza operações comerciais de importação e comercialização de frutas frescas, leguminosas e outros. Acrescenta que é beneficiária de Regime Especial de apuração do ICMS (COMPEX), que lhe assegura o diferimento do pagamento do ICMS devido nas importações de pêras e maçãs. Assim, quando adquire pêras e maçãs provenientes da Argentina e do Chile, deixa de recolher o ICMS no desembaraço aduaneiro, debitando-o no Livro de Apuração do ICMS por ocasião da vendas destas mercadorias no mercado interno, momento em que apropria o crédito presumido equivalente a 66,66% do imposto devido, conforme determinado no próprio Regime Especial. Para operacionalizar esta metodologia, a consulente vem destacando 12% de ICMS, consignando no campo observações que se trata de operação alcançada pelo Regime Especial que lhe assegura o diferimento do ICMS. Entretanto, considerando que o RICMS/SC, Anexo 2, art. 2º, I, “e”, determina a isenção das frutas frescas nacionais ou provenientes dos países membros da ALADI, indaga se, sendo beneficiária do Regime Especial Compex que lhe assegura o diferimento do ICMS devido na importação, cumulado com o crédito presumido calculado sobre a venda das mercadorias importadas, deverá continuar destacando o ICMS nas notas fiscais de venda. Indaga, também, se está dispensada do recolhimento do ICMS diferido na importação, em razão de as saídas de frutas frescas importadas estarem abrangidas pela isenção. O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pela legislação pertinente ao processo de consulta. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 1º, e art.4º, I e IX; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 3, art. 1º, § 2º. 03 - DA FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A dúvida da consulente surge do equívoco que faz ao analisar conjuntamente as operações de entradas (importação) com as saídas internas (vendas dos produtos importados). Senão vejamos. Por primeiro, a operação de importação de mercadorias tem por fato gerador a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte; habitual do imposto, qualquer que seja a finalidade (Lei. nº 10.297/96, art. 1º. Parágrafo único, I). Nesta hipótese, o fato gerador ocorre no momento do desembaraço aduaneiro dos bens ou mercadorias importados do exterior (Lei nº 10.297/97, art, 4º, IX). O Regime Especial de que é concessionária a consulente, não modifica o aspecto material do fato gerador, que continuará sendo a entrada da mercadoria importada no território nacional, e nem o seu aspecto temporal, que continuará sendo o momento do desembaraço aduaneiro. A rigor, o Regime Especial apenas determina uma forma especial de apuração e de recolhimento do imposto devido na importação, ou seja, que ICMS devido pela importação deverá ser calculado com base no valor da operação subseqüente, assegurando-lhe, conseqüentemente, a postergação do seu pagamento para o momento da saída subseqüente da mercadoria anteriormente importada. Por segundo, tem-se que quando qualquer pessoa física ou jurídica, promover a saída de mercadoria, importada ou não, nascerá uma obrigação tributária decorrente da operação relativa à circulação de mercadoria (Lei nº 10.297/96, art. 1º, I); fato gerador este que ocorrerá no momento da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular (Lei nº 10.297/96, art. 4º, I). Resumindo-se, apura-se que a hipótese em estudo apresenta dois fatos geradores distintos, cujos momentos de suas ocorrências também são distintos. Um relativo à entrada das mercadorias importadas, e outro relativo às operações de circulação subseqüentes destas mercadorias. Por outro norte, passa-se a análise da hipótese apresentada no caso em tela. Ou seja, estando o ICMS relativo à importação de mercadorias diferido, e a operação subseqüente com as mesmas mercadorias estar abrangida por isenção. O RICMS/SC, Anexo 3, que trata do instituto do diferimento, prevê em seu artigo 1º, § 2º, o seguinte: Art. 1º. Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário. § 1º. O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo substituto. § 2º. O contribuinte substituto deverá recolher o imposto diferido: I - quando não promover nova operação tributada ou a promover sob regime de isenção ou não-incidência, salvo quanto às operações que destinem mercadorias diretamente para o exterior do país; (Nosso grifo) II - proporcionalmente à parcela não-tributada, no caso de operação subseqüente beneficiada por redução da base de cálculo do imposto; III - por ocasião da entrada ou recebimento da mercadoria, nas hipóteses expressamente previstas neste Regulamento; IV - se ocorrer qualquer evento que impossibilite a ocorrência do fato gerador do imposto. Assim, estribado na inquestionável clareza do dispositivo acima, é lídimo concluir que o ICMS diferido pelo Regime Especial relativo à importação é devido, mesmo que as saídas subseqüentes dos produtos importados estejam albergadas por isenção, devendo a consulente recolhê-lo conforme o termo concessivo do Regime Especial, por se tratarem de operações distintas. Aliás, esta conclusão também encontra um supedâneo indireto na própria Constituição Federal, art. 155, § 2º, II que determina: a isenção ou não-incidência salvo determinação em contrário da legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; e acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores. Avançado na análise, advirta-se a consulente que, estando as operações subseqüentes que realizar com os produtos importados abrangidas pela isenção (RICMS/SC, Anexo 2, art. 2º, I, “e”), não poderá destacar nas notas fiscais correspondentes nenhum valor a título de ICMS, para não gerar, ao destinatário, direito a um crédito indevido na operação. Entretanto, poderá consignar, no campo informações complementares, os valores da base de cálculo e do crédito presumido, bem como, o valor do ICMS devido em virtude do diferimento a ela concedido por Regime Especial. Entretanto, especificamente no caso apresentado pela consulente, por se tratar de importação de maçãs e pêras oriundos da Argentina e do Chile, convém advertir à consulente que estes produtos estão sob a guarida da isenção, tanto na importação como nas operações internas e interestaduais, em virtude do princípio da reciprocidade tributária no âmbito do comércio internacional. Esse é o entendimento desta Comissão, conforme seapura na ementa da resposta dada à Consulta nº 40/2000 abaixo transcrita. CONSULTA Nº 40/2000 EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO. GOZA DO MESMO TRATAMENTO DISPENSADO AO PRODUTO NACIONAL A MERCADORIA IMPORTADA DE PAÍS SIGNATÁRIO DE ACORDO DE QUE O BRASIL TAMBÉM SEJA PARTE QUE CONTENHA CLÁUSULA DE NÃO DISCRIMINAÇÃO. Isto posto, responda-se à consulente que especificamente no caso de importação de maçãs e pêras de países com os quais o Brasil mantenha acordo de reciprocidade tributária (GATT), a isenção concedida para as operações realizadas no mercado interno, também deverá ser concedia às operações de importação dos mesmos produtos. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 28 de fevereiro de 2008. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 5/200811/04/2008Link externoConsulta nº 009/08
Consulta nº 009/08 EMENTA: ICMS. PRÓ-EMPREGO. A EXONERAÇÃO TRIBUTÁRIA É A DIFERENÇA ENTRE O VALOR DO IMPOSTO DEVIDO E O VALOR RESULTANTE DO TRATAMENTO DIFERENCIADO. ASSIM, QUANDO O BENEFÍCIO CONCEDIDO REFERIR-SE APENAS À DILAÇÃO DE PRAZO PARA O PAGAMENTO DO IMPOSTO, INEXISTE EXONERAÇÃO TRIBUTÁRIA E, POR CONSEGUINTE, CONTRIBUIÇÃO AOS FUNDOS. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente, devidamente qualificada nos autos, informa que seu pedido de enquadramento no Programa Pró-Emprego foi deferido por Ato DIAT e por Resolução da Secretaria de Estado da Fazenda. O Ato DIAT estabelece que o enquadramento no Programa Pró-Emprego fica condicionado ao compromisso de contribuição financeira ao Fundo Pró-Emprego, equivalente a 2,5% do valor mensal da exoneração tributária, calculado sobre a diferença entre o valor que seria devido e o resultante do tratamento tributário diferenciado concedido à consulente e também ao compromisso de contribuição financeira para o Fundo de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento da Educação Superior, equivalente a 2% do valor mensal da exoneração tributária decorrente dos tratamentos tributários diferenciados concedidos. Ou seja, critério para o cálculo das contribuições é o mesmo, a exoneração tributária. Já o art. 13 do Decreto nº 105, de 2007, prevê que na hipótese de implantação, expansão ou reativação de atividades de estabelecimento industrial e de centros de distribuição que atendam os Estados das Regiões Sul e Sudeste, o valor de incremento do ICMS apurado em cada período poderá ser pago, com dilação de prazo de até 24 meses, sem juros, a contar do período subseqüente ao da ocorrência do fato gerador. Da análise da legislação e dos termos do benefício do Pró-Emprego concedido, a consulente entende que a exoneração tributária em questão refere-se não ao valor do incremento do ICMS que será pago com dilação de prazo de 24 meses, mas aos juros que restaram afastados. Ou seja, no seu entendimento, trata-se de juros a parcela eleita pela legislação catarinense para fazer incidir à contribuição, pois embora o contribuinte esteja obrigado a efetuar o pagamento do ICMS o fará somente após 24 meses do período subseqüente ao da ocorrência do fato gerador e sem a atualização monetária prevista para os pagamentos que ocorrerem fora do prazo (Lei nº 5.983/81,art. 69). A título explicativo, de acordo com o seu entendimento, a consulente demonstra o cálculo das contribuições, considerando juros de 12% ao ano: - Valor incremental do ICMS (que será pago em 24 meses) - R$ 10.000,00 - vencimento normal 10/07/2007 - vencimento dilatado 10/07/2009 - juros dispensados 24% (valor da desoneração) - R$ 2.400,00 - vlr. contribuições aos Fundos = 4,5% (2% + 2,5%) - R$ 108,00 Assim, ciente de que seu enquadramento no referido Programa é condicionado ao compromisso de contribuição financeira ao Fundo Pró-Emprego e ao Fundo de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento da Educação Superior, indaga a esta Comissão se: a) é correta a forma de cálculo utilizada no demonstrativo, a base de cálculo das contribuições aos Fundos é o valor dos juros dispensados? b) o recolhimento da 1ª parcela das contribuições será efetuado juntamente com o do ICMS postergado? Por fim informa que não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado, nem foi intimada a cumprir obrigação relativa a fatos relacionados à matéria objeto da consulta. A autoridade fiscal no âmbito do Grupo Gestor do Programa Pró-Emprego informa que a consulente já havia questionado acerta da interpretação do § 1º do art. 19 do Decreto nº 105, de 2007, do qual obteve informalmente a resposta. Em relação ao mérito, a manifestação do Grupo Gestor do Programa Pró-Emprego é de que tanto os representantes do Grupo, quanto os representantes da Secretaria de Estado da Fazenda entendem que: i) a base de cálculo das contribuições ao Fundo Pró-Emprego e ao Fundo de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento Superior é o valor do ICMS incremental apurado a cada mês, após o enquadramento no Programa; ii) o recolhimento da 1ª parcela das contribuições (em função da dilação de prazo prevista no art. 13 do Decreto nº 105/2007) deve ser recolhida até o dia 10 do mês subseqüente à apuração do ICMS incremental a que alude o art. 13 antes citado; e iii) é incorreta a forma de cálculo apresentada pela consulente. A contribuição para os Fundos deve ser calculada sobre o valor integral do ICMS incremental e não sobre os juros dispensados. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, art. 123; Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 5, art. 33, § 14. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A dúvida é em relação ao valor definido como exoneração tributária, que servirá de base para o cálculo para apurar a contribuição do Fundo Pró-Emprego, prevista no Decreto nº 105, de 2007, art. 19, § 1º, o qual estabelece que a referida exoneração equivale à diferença entre o valor que seria devido e o valor resultante do tratamento tributário diferenciado. O Ato DIAT dispõe que as contribuições são equivalentes aos percentuais de 2,5% para o Fundo Pró-Emprego e de 2% ao Fundo de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento da Educação Superior, as quais incidirão sobre o valor da exoneração tributária decorrente dos tratamentos tributários diferenciados. O art. 13 do referido decreto enuncia que na hipótese de implantação, expansão ou reativação de atividades de estabelecimento industrial e de centros de distribuição que atendam os Estados das regiões sul e sudeste, o tratamento diferenciado concedido é a dilação de prazo em até 24 meses, para pagamento do valor do incremento do ICMS, sem juros, a contar do período subseqüente ao da ocorrência do fato gerador, apurado em cada período. A princípio verifica-se que, para elucidar a questão, é preciso definir o valor da exoneração tributária a ser considerada e, para isso, imperioso é distinguir o valor de ICMS devido pelo estabelecimento e o valor de ICMS resultante do tratamento tributário diferenciado, que será recolhido pela consulente. “Exoneração. Do latim exoneratio, do verbo exonerare (descarregar, tirar a carga, livrar-se), na técnica do Direito quer o vocábulo significar a desobrigação ou a liberação de uma obrigação ou de um encargo.”(De Plácido e Silva, Vocabulário Jurídico) Sendo assim, pode-se concluir que especificamente nessa situação não há que se falar em exoneração tributária, porque o benefício concedido refere-se à protelação de prazo para recolher o imposto, não à redução de imposto devido. Motivo pelo qual pode-se afirmar que, nesse caso, não há contribuição aos Fundos Pró-Emprego e de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento da Educação Superior, por inexistir base de cálculo para a sua realização. O recolhimento da 1ª parcela das contribuições, quando devidas, deverá ser realizado até o vigésimo dia do mês subseqüente ao da ocorrência do fato gerador do ICMS, em conformidade com o art. 19, § 4º do Decreto nº 105, de 2007. Isto posto, responda-se à consulente que não está correta a forma de cálculo que apresenta, porque, na hipótese, inexiste exoneração tributária. Razão pela qual não há que se falar em contribuição aos Fundos, Pró-Emprego e de Apoio à Manutenção e ao Desenvolvimento da Educação Superior. À superior consideração da Comissão. GETRI, 28 de novembro de 2007. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344.171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 9/200811/04/2008Link externoConsulta nº 010/08
Consulta nº 010/08 EMENTA: ICMS. PRODUTO INTERMEDIÁRIO UTILIZADO NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente, devidamente qualificada nos autos, informa que utiliza no processo industrial o rebolo e o disco de corte (NCM 6804.22.11) que são utilizados para dar acabamento nas peças fabricadas no setor de fundição, a serra (NCM8202.31.00) que é usada para serrar as matérias-primas utilizadas no setor de laminação e a broca (NCM 8207.50.11) utilizada para furar o produto semi-acabado. Diante do exposto vem a esta Comissão perguntar se tais produtos podem ser considerados intermediários e, com isso torná-los passíveis de crédito do ICMS, conforme disposto no art. 29, parágrafo único, III do RICMS-SC/01(revogado). Finalmente, informa que a matéria objeto da consulta não motivou nenhuma lavratura de notificação fiscal, tampouco está submetida à medida de fiscalização. A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de Criciúma, limita-se a informar, a fls.9, que a consulta está em consonância com o disposto no art. 152, do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de julho de 1984 e da Portaria nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 33, I. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A questão reside em determinar se o rebolo, o disco de corte, a serra e a broca utilizados no processo industrial, constituem consumo do estabelecimento ou insumo de produção. O que se verifica é que a matéria já foi discutida por diversas vezes nesta Comissão e a conclusão está consubstanciada na resposta da Consulta nº 89/05, nos seguintes termos: “EMENTA: ICMS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS UTILIZADOS NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.” “A matéria da consulta já foi analisada pelo Superior Tribunal de Justiça em numerosos acórdãos, inclusive no Recurso Especial nº 235.324 SP (DJ de 13.03.2000, p. 163), cuja ementa é a seguinte:” “TRIBUTÁRIO. ICMS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS UTILIZADOS NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DE ICMS. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO.” “1. A aquisição de produto ou mercadoria que, apesar de integrarem o processo de industrialização, nele não são completamente consumidos e nem integram o produto final, não gera direito ao creditamento do ICMS, posto que ocorre quanto a estes produtos apenas um desgaste e a necessidade de sua substituição periódica é inerente à atividade industrial.” “2. Recurso Especial desprovido.” “Da fundamentação do voto do relator, Ministro José Delgado, destacamos as seguintes passagens:” “Examina-se o direito a creditamento ou não de ICMS referente a materiais adquiridos e utilizados como matérias primas ou embalagens na fabricação de produtos finais, ou, ainda, de produtos que não integrando os produtos finais, foram consumidos no processo de industrialização, conforme informa a recorrente.” “Diz o acórdão recorrido: ‘são eles, em numeração não exaustiva, brocas, bits, cadinhos, pontas, machos, aço, cobre, plastinol, argamassa, cossinetes, tijolos refratários e radiais, serras, rosetas, limas, alargadores, fresas, vídias, caixas, anéis e parafusos Allen’.” “A recorrente defende para fins de justificar o seu direito ao creditamento, que a legislação refere-se apenas a ‘consumo’, não especificando que este deva ser imediato ou integral, de forma que o importante é determinar-se se a mercadoria entrada no estabelecimento integra o produto final ou é consumida no processo de industrialização.” “Efetivamente, quando as mercadorias entradas no estabelecimento destinam-se a integrar o processo de industrialização, nele se consumindo ou integrando o produto final, existe o direito ao creditamento.” “Acontece que os produtos da postulante não se enquadram nesta categoria, muito embora o notável esforço desta em dizer que sim.” “Na verdade, cuida-se de bens que, não obstante o natural desgaste advindo do seu uso, não chegam a se consumir ou integrar o produto final, porém são peças adquiridas para integrarem o ativo fixo da empresa e que fazem parte do processo de industrialização.” ............................................................................................................................... “como se trata de peças e acessórios de máquinas .... não é correta a conclusão de que ocorre consumo. Houve, na realidade, desgaste destes elementos, assim como se desgastam as ferramentas e os prédios, sendo cristalino o óbice ao direito de creditamento. As peças e acessórios utilizados nas máquinas são destas integrantes.” “Não se pode confundir desgaste com consumo.” “O direito ao creditamento só se verifica no caso de consumo, ou seja, o mero desgaste não autoriza referido benefício, por não entrar os conseqüentes resíduos na composição do produto.” ................................................................................................................................... “Portanto, ainda que o desgaste sofrido pelas peças seja relativamente rápido, tal não autoriza à recorrente a creditar-se do ICMS.” “Explico.” “Exatamente pelo fato desta consumação não ser total e completa e sim corresponder, em verdade, a várias etapas do processo de industrialização, é que a aquisição desses insumos e mercadorias não gera direito ao crédito pretendido.” “Dessa forma, a perda de óleo lubrificante e outro insumos, desgastes naturais de máquinas e ferramentas, com a necessidade de sua substituição periódica é inerente à atividade industrial. São evidentemente coadjuvantes do processo, mas não integram nem se consomem no produto final. São necessários ao processo de industrialização, mas de modo a compô-lo e transformá-lo, perdendo a identidade ou se dando a extinção de entidade participe.” “Suas aquisições, portanto, não têm influência na sistemática do ICM ou do ICMS ou do princípio da não-cumulatividade. Não tendo essa repercussão, não há falar-se em crédito, pelas aquisições, ao intermediário do imposto.” No mesmo sentido foram julgados o Agravo Regimental no R. Especial nº 139.996, o R. Especial nº 84.808, o Agravo Regimental no Agravo de Instrumento nº 438.945 e o R. Especial nº 80.144. Os materiais tratados no acórdão do STJ (brocas, bits, cadinhos, pontas, machos, aço, cobre, plastinol, argamassa, cossinetes, tijolos refratários e radiais, serras, rosetas, limas, alargadores, fresas, vídias, caixas, anéis e parafusos Allen) são análogos aos da presente consulta (rebolo, disco de corte, serra e broca), pois são materiais que, utilizados no processo industrial, sofrem desgaste rápido, devendo ser substituídos a curtos intervalos de tempo. Em ambos os casos, os materiais citados não se integram ao produto produzido, nem são consumidos no processo industrial. Pelo contrário, continuam existindo fisicamente, embora imprestáveis para utilização no processo industrial. Tratando-se de situações equivalentes, deve ser dado o mesmo tratamento tributário. As decisões do STJ são definitivas nesta matéria, não cabendo recurso extraordinário, porque compete à lei complementar disciplinar o regime de compensação do ICMS, nos termos do art. 155, § 2º, XII, c, da Constituição da República. Os materiais em questão não se integram ao produto final nem se consomem no processo industrial. Representam apenas custo financeiro da produção. O regime de créditos financeiros foi introduzido somente pela Lei Complementar nº 87/96 que postergou o aproveitamento do crédito relativo a bens adquiridos para consumo do estabelecimento para 1º de janeiro de 2011, conforme inciso I do art. 33, na redação dada pela Lei Complementar nº 122, de 12 de dezembro de 2006. Posto isto, responda-se à consulente: a) os produtos objetos da consulta apesar de serem considerados intermediários não são integrados ao produto final nem são consumidos no processo de industrialização, motivo pelo qual não dão direito a crédito do ICMS; b) tais produtos sofrem desgaste, o que não se confunde com consumo, ainda que leve à sua freqüente substituição, conforme jurisprudência assente do Superior Tribunal de Justiça. À superior consideração da Comissão. GETRI, 7 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 10/200811/04/2008Link externoConsulta nº 011/08
Consulta nº 011/08 EMENTA: ICMS. NÃO ESTÃO AO ABRIGO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 2º, XV, DO ANEXO 2, PARTES E ACESSÓRIOS DE ARTIGOS E APARELHOS DE ORTODONTIA (CONVÊNIO ICMS 47/97). DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente devidamente qualificada nos autos, tem como atividade o comércio atacadista de produtos odontológicos. Informa que adquire de fornecedor situado no estado de São Paulo, entre outros produtos, bráquetes, tubos, botões, barras e ganchos e que a empresa fornecedora encaminhou-lhe carta informando que, em virtude do disposto no art. 16, VII, do Anexo I, do Regulamento do ICMS daquele Estado, deixou de fazer incidir o ICMS nas operações com os produtos adquiridos. Junto com a carta, o fornecedor enviou-lhe cópia de uma Decisão Normativa - CAT – 4, de 1º de agosto de 2007, para confirmar seu entendimento. Alega, porém, que ao ler o Convênio ICMS 47/97, não tem a mesma convicção, porque, tanto o Convênio quanto à lista de equipamentos e acessórios destinados ao uso de portadores de deficiência física ou auditiva de que trata o Regulamento do ICMS/SC, Anexo I, Seção IX, isenção prevista no Anexo 2, art. 2º, XV do mesmo Regulamento, não há qualquer referência expressa aos aparelhos ou artigos ortodônticos. Diz que na resposta à Consulta nº 263/2007, aprovada pela Decisão Normativa CAT 4, da Coordenação da Administração Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, citando o exemplo de próteses dentárias ( item 7), o que se vê é uma ressalva para afirmar que a isenção do ICMS não se aplica, pois não se trata de artigos ou aparelhos ortopédicos, nem para fraturas. Diante da dúvida, a consulente informa que não considerou as orientações repassadas pela empresa fornecedora e, por isso, está sendo submetida a uma carga tributária maior do que a que resultaria se recebesse as mercadorias tributadas pelo ICMS, com direito ao crédito do imposto. Declara, ainda, que a matéria objeto da consulta não motivou notificação fiscal e que não está sendo submetida à medida de fiscalização. Diante do exposto, vem a esta Comissão perguntar se bráquetes, tubos, botões, barras e ganchos materiais utilizados nos tratamentos ortodônticos estão ao abrigo da isenção prevista no art. 2º, XV do Anexo 2. O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional de Florianópolis, onde foi protocolizado o pedido, conforme determinado pelo Dec. nº 22.586/1984, com as alterações inseridas pelo Dec. nº 028/07, de 30 de janeiro de 2007. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS-SC/01, Anexo 2, art. 2º, XV. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. O Convênio ICMS 47/97 em sua cláusula primeira, item 4, concede isenção de ICMS nas operações internas e interestaduais de saídas de próteses articulares e outros aparelhos de ortopedia ou para fraturas. Na legislação estadual a previsão encontra-se no art. 2º, XV, do Anexo 2. Para a hipótese vamos nos deter apenas aos “aparelhos ortopédicos”, já que a questão está em definir se os aparelhos utilizados na ortodontia podem ser considerados aparelhos ortopédicos, da mesma forma que os aparelhos utilizados na ortopedia funcional dos maxilares. A distinção entre as áreas de atuação da ortopedia funcional dos maxilares e da ortodontia é estabelecida na Consolidação das Normas para Procedimento nos Conselhos de Odontologia, aprovada pela Resolução do Conselho Federal de Odontologia - CFO nº 63/2005, in verbis. Art. 73.Ortodontia é a especialidade que tem por objetivo a prevenção, a supervisão e a orientação do desenvolvimento do aparelho mastigatório e a correção das estruturas dento-faciais, incluindo as condições que requeiram movimentação dentária, bem como harmonização da face no complexo maxilo-mandibular. Art. 75. A ortopedia funcional dos maxilares é a especialidade que tem como objetivo tratar a maloclusão através de recursos terapêuticos, que utilizem estímulos funcionais, visando ao equilíbrio morfo-funcional do sistema estomatognático e/ou a profilaxia e/ou o tratamento de distúrbios crânio-mandibulares, recursos estes que provoquem estímulos de diversas origens, baseados no conceito da funcionalidade dos órgãos. De acordo com a citada Resolução, a área de competência do especialista em ortopedia funcional dos maxilares é diversa da área de competência do especialista em ortodontia. Enquanto a ortopedia funcional dos maxilares trata das relações entre os maxilares, ou das relações desarmônicas entre as bases ósseas, a ortodontia cuida da prevenção e da correção de estados de anomalidade no alinhamento dos dentes. Daí por que os aparelhos ortopédicos não devem ser confundidos com os aparelhos ortodônticos. Também não se pode olvidar que em se tratando de direito excepcional - a regra é a tributação - isenção é exceção que requer uma reflexão um pouco mais prolongada. A doutrina entre outras classificações sugeridas às regras tributárias exonerativas, segmenta as isenções em objetivas ou reais e subjetivas ou pessoais. Nas isenções ditas objetivas, a irradiação dos efeitos da norma exonerativa tem por alvo determinados objetos - mercadorias ou bens. É o que acontece, por exemplo, com relação à tributação de alguns produtos hortifrutícolas ao não recair o gravame tributário nas operações com esses produtos. O mesmo se verifica com a imunidade tributária, e daí temos com relação aos livros, jornais e periódicos e o papel destinado a sua impressão, a imunidade objetiva. Já nas isenções subjetivas ou pessoais, a instituição da norma exonerativa ocorre em consideração a determinadas pessoas. As circunstâncias e qualidades inerentes às pessoas isentas é que justificam o tratamento favorecido. A esse respeito, o magistério de José Souto Maior Borges (in Isenções Tributárias, Sugestões Literárias, 2ª ed., p.227): “A norma jurídica de isenção subjetiva visa direta ou imediatamente às pessoas e indireta ou mediatamente aos bens, atos, fatos ou situações que, na sua ausência, estariam submetidos ao tributo, porque é ditada em função de considerações valorativas de natureza pessoal.” “Diversamente, da norma jurídica de isenção objetiva à sujeição tributária, decorre uma inversão nessa fenomenologia jurídica: não sendo instituída por considerações pessoais, ela tem como alvo, direta e imediatamente, certos bens, atos, fatos e situações; só indireta ou mediatamente alcança as pessoas beneficiadas.” Ocorre porém que, tratando-se de direito excepcional, determina a legislação tributária que o intérprete ao buscar o conteúdo e alcance de dispositivo, o faça em seu sentido literal, ou seja, com base nas palavras do respectivo texto. É o que dispõe o art. 111, II, do Código Tributário Nacional: Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: (...) II - outorga de isenção; Significa dizer que na interpretação de texto exonerativo a atividade do exegeta deverá circunscrever-se ao que expressa literalmente o texto normativo. E nesse plano, resta claro que o dispositivo exonerativo citado contempla tão-somente os produtos nele referidos. Isto posto, responda-se à consulente que não estão ao abrigo da isenção prevista no art. 2º, XV, do Anexo 2, partes e acessórios de artigos e aparelhos de ortodontia. À superior consideração da Comissão. GETRI, 19 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 11/200811/04/2008Link externoConsulta nº 013/08
Consulta nº 013/08 EMENTA: ICMS. TERCEIRIZAÇÃO. PLANTIO, CULTIVO, CORTE E EXTRAÇÃO DE MADEIRA EM ÁREA DE TERCEIROS, CONTRATADO PELO PROPRIETÁRIO DA TERRA OU PELA INDÚSTRIA ADQUIRENTE: PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO ESTADUAL. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente identifica-se como “prestadora de serviços de silvicultura” (cultura e corte de madeira de eucalipto e pinus) para as indústrias que utilizam a madeira. O objeto da consulta é definir qual o tributo que incide sobre suas atividades, ICMS ou ISSQN, em vista do disposto no art. 1°, §2°, da Lei Complementar 116, de 2003: “Art. 1° O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador”. “§ 2° Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias”. A autoridade fiscal, em sua informação a fls. 15-16, manifesta-se nos seguintes termos: “É evidente que a atividade da empresa não está sujeita à incidência do ICMS, visto que não é a consulente quem promove a circulação de mercadorias, mas o proprietário das árvores. A consulente limita-se a cortar as árvores e deixar a madeira pronta para ser transportada. Fica evidenciada assim a prestação de serviços que nada mais é que a operação pela qual uma pessoa realiza em favor de outra a produção de um bem imaterial (serviço) em torça do pagamento de um preço (preço do serviço). Como pode ser visto nas notas fiscais de serviço, a consulente derruba as árvores, transforma-as em toras e coloca estas no caminhão. As árvores não são suas, mas de um terceiro para quem ela presta serviços utilizando a força humana e a ajuda de equipamentos”. “Quer parecer, porém, que o problema maior da consulente está em estabelecer a incidência do ISS sobre a sua atividade, já que esta não está prevista, de forma taxativa, na lista de serviços anexa à Lei Complementar n° 116/03. Neste aspecto, a consulente incorre em equívoco, pois a atividade está, sim, prevista na Lista de Serviços, ainda que não sob a descrição feita nas Notas Fiscais de Serviços para a discriminação de seus serviços. A Lei Complementar, em seu art. 1°, § 4°, aduz que ‘a incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado’. A atividade da empresa evidentemente se enquadra no item 7,16 da Lista de Serviços: florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres. O vocábulo ‘congêneres’ é a ‘salvação da lavoura’, isto é, serve para abranger todo e qualquer serviço ligado à silvicultura, inclusive derrubada de florestas”. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição Federal, arts. 155, II, § 2°, IX, “b”, e 156, III; Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, arts. 1°, 2° e 13, IV, “a”; Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2003, art. 1°, § 2°. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A matéria já foi apreciada por esta Comissão na resposta à Consulta n° 33/2002, cuja ementa é a seguinte: “ICMS. TERCEIRIZAÇÃO. CORTE E EXTRAÇÃO DE MADEIRA EM MATO DE TERCEIROS, POR ENCOMENDA DESTES. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO ESTADUAL. VEDADO O APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS”. De seus fundamentos, extraímos a seguinte passagem: A atividade desenvolvida pela consulente enquadra-se claramente no conceito de serviços, tal como este é entendido no direito tributário brasileiro. A esse propósito discorre Sérgio Pinto Martins (Manual do ISS, 2ª ed. São Paulo: Malheiros, 1998, p. 40): “Conforme se constata, serviço é bem imaterial na etapa da circulação econômica. Prestação de serviço é a operação pela qual uma pessoa, em troca do pagamento de um preço (preço do serviço), realiza em favor de outra a transmissão de um bem imaterial (serviço). Prestar serviços é vender bem imaterial, que pode consistir no fornecimento de trabalho, na locação de bens móveis ou na cessão de direitos. Seu pressuposto é a circulação econômica de um bem imaterial, ou, melhor, a prestação de serviços, onde se presume um vendedor (prestador de serviço), um comprador (tomador do serviço) e um preço (preço do serviço).” A consulente limita-se a cortar e extrair madeiras para um terceiro que é o proprietário das árvores. Ela presta um serviço (produção de bem imaterial), na modalidade de fornecimento de trabalho, qual seja: a transformação de um mato “em pé” em madeira cortada (toras). O tomador do serviço é o proprietário do mato e contratante da consulente que presta o serviço mediante remuneração. Estão, como visto, presentes todos os elementos que compõe a definição de prestação de serviço. Irrelevante para a caracterização da prestação de serviços é a incidência do ISS. Isto porque a competência dada pela Constituição Federal aos Municípios restringe-se aos serviços definidos em lei complementar (art. 156, III). A expressão “definidos” utilizada pelo constituinte deve ser entendida como “listada”, consoante a técnica de definição denotativa adotada pelo legislador complementar. Assim, serão oneradas pelo tributo municipal as prestações de serviço listadas em lei complementar (no caso a Lei Complementar n° 56/87). Com certeza, não se trata de atividade sujeita ao ICMS, porque não há fornecimento de mercadoria. As árvores abatidas já eram de propriedade da contratante. Por conseguinte, o produto da atividade da consulente (madeira cortada) também é de propriedade da contratante. A única coisa que a consulente fornece é o serviço de corte e extração (fornecimento de trabalho), ou seja, bem imaterial. ................................................................................ Ora, a consulente não é contribuinte do ICMS. Ela não realiza nenhuma operação de circulação de mercadorias. A madeira cortada, resultado da sua atividade, já é de propriedade do contratante (tomador do serviço). Se a atividade exercida pela consulente enquadra-se no item 7.16 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar 116, de 2003, é dúvida que deve ser dirimida junto ao Fisco municipal ou ser submetida ao Poder Judiciário. A Competência desta Comissão restringe-se à interpretação da legislação tributária estadual. Sobre a questão levantada pelo contribuinte podemos esclarecer que o fato gerador do ICMS consiste em operações de circulação de mercadoria (acompanhada ou não de prestação de serviço) e das prestações de serviços de transporte e de comunicação. A teor do art. 155, §2°, IX, “b” da CF, quando o fornecimento de mercadorias for acompanhado de serviço não compreendido na competência tributária dos Municípios (não previstos na LS), o valor do serviço integra a base de cálculo do ICMS. Porém, ressalvados os serviços de transporte e comunicação, se não houver circulação de mercadoria (obrigação de dar) não ocorre o fato gerador do ICMS e, portanto, não nasce a obrigação tributária. A prestação de serviço pode compreender apenas o abate das árvores ou o plantio, cultura e abate das árvores. O contratante pode ser o proprietário da terra, o arrendatário ou a própria indústria. Em todos esses casos temos simples prestação de serviço sobre a qual não incide o imposto estadual. Somente haverá incidência do ICMS se a consulente efetuar operação de circulação de mercadorias (e.g. venda da madeira à indústria). A mera obrigação de fazer, desacompanhada da entrega de mercadoria, pode estar sujeita ao imposto municipal, se o serviço prestado estiver expressamente previsto na Lista de Serviços. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 23 de janeiro de 2008. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 13/200811/04/2008Link externoConsulta nº 017/08
Consulta nº 017/08 EMENTA: PROGRAMA PRÓ-EMPREGO. BENEFÍCIO RESTRITO ÀS EMPRESAS ESTABELECIDAS NO TERRITÓRIO CATARINENSE. ENQUADRAMENTO SUJEITO A ANÁLISE DO PROJETO DE IMPLANTAÇÃO, EXPANSÃO, REATIVAÇÃO OU MODERNIZAÇÃO TECNOLÓGICA. O REQUERIMENTO PARA ENQUADRAR-SE NO PROGRAMA É OPÇÃO DA EMPRESA, MAS, TENDO OPTADO, DEVE SUJEITAR-SE OBRIGATORIAMENTE AO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO NELE PREVISTO. TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS. A CONDIÇÃO É QUE O CRÉDITO SEJÁ ACUMULADO EM DECORRÊNCIA DE MANUTANÇÃO EXPRESSA DE CRÉDITOS CORRESPONDENTES A OPERAÇÕES SUBSEQUENTES ISENTAS OU NÃO TRIBUTADAS, O QUE EXCLUI AS OPERAÇÕES MERAMENTE CONTEMPLADAS COM DIFERIMENTO. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Informa a consulente que é empresa industrial fabricante de produtos químicos e que fornece ainda outros materiais que especifica. Pretende constituir, neste Estado, estabelecimento filial, equiparado a industrial, no qual passará a receber mercadorias em transferência para venda no mercado catarinense. Discorre a seguir sobre o tratamento tributário previsto na Lei 13.992, de 15 de fevereiro de 2007 (Pró-Emprego), mencionando que todos os seus clientes são beneficiários do mesmo, e, ao final, formula a seguinte consulta a esta Comissão: a) há algum requisito formal que deva observar para ser beneficiada pelo diferimento previsto no Programa Pró-Emprego, nas vendas a empresas enquadradas no benefício? b) no caso de ser permitido realizar operações com diferimento, trata-se de uma faculdade ou de obrigação? c) caso o diferimento seja obrigatório, o crédito acumulado em decorrência do diferimento pode ser transferido a terceiros? A informação fiscal a fls. 10-12 analisa o pleito nos seguintes termos: “Inicialmente, esclareça-se a interessada que, conforme a hipótese formulada, beneficiária do Pró-Emprego é a empresa cliente, ou seja, o estabelecimento industrial exportador adquirente das mercadorias, localizado neste Estado. É o que estabelece o art. 9°, I. da Lei 13.992/07. ............................................................. A operação contemplada com diferimento é aquela de fornecimento de mercadorias, pela filial da consulente em Santa Catarina, para o estabelecimento industrial exportador contemplado com o tratamento tributário do Pró-Emprego. Tratando-se de operação diferida, essa circunstância deve ser indicada nos documentos fiscais destinados aos estabelecimentos beneficiários do regime Pró-Emprego, com a menção nestes, da resolução que determinou o diferimento. O diferimento é operação tributada em que o ônus tributário é transferido ao distinatário, por responsabilidade, e cobrado na etapa tributada seguinte, conforme regra insculpida no art. 1°, § 1°, do Anexo 3 do RICMS-SC/01: ............................................................... Uma vez que a empresa cliente é contemplada com o diferimento, conforme a legislação do Pró-emprego, esse diferimento deve obrigatoriamente ser indicado nos documentos fiscais de fornecimento de mercadorias, pela filial da consulente. Não se trata, assim, de uma faculdade, mas de uma determinação advinda de resolução conferida ao destinatário, beneficiário do tratamento tributário diferenciado. Já quanto à transferência de créditos, não há previsão na legislação do ICMS, pois o diferimento é operação tributada. Não se confunde com isenção ou não-incidência. Não há, assim, saldo credor acumulado, conforme dispõe o art. 40 do RICMS-SC/01”. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei 13.992, de 15 de fevereiro de 2007, arts. 9°, I, e 18, §1°; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 40; Anexo 3, art. 1°, § 1°. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. O Programa Pró-Emprego foi instituído pela Lei 13.992, de 15 de fevereiro de 2007, com o objetivo de promover o incremento da geração de emprego e renda no território catarinense. Para tanto, são incentivados os “empreendimentos considerados de relevante interesse sócio-econômico situados em território catarinense ou que nele venham instalar-se”. São considerados, para os fins do Programa, de relevante interesse sócio-econômico aqueles representados por projetos de “implantação, expansão, reativação, modernização tecnológica, considerados prioritários ao desenvolvimento econômico, social e tecnológico do Estado e que resultem em geração ou manutenção de empregos, bem como os que consolidem, incrementem ou facilitem exportações e importações”. Para ser enquadrado no Programa, a empresa interessada deve requerê-lo ao Secretário de Estado da Fazenda que, à vista de parecer emitido pelo Grupo Gestor do Programa, irá expedir resolução onde será definido o respectivo tratamento tributário (art. 5°). Enquanto perdurar o enquadramento, o estabelecimento beneficiário fica obrigado a informar, nos prazos previstos em regulamento (art. 6°): a) a execução do cronograma de implantação, expansão, reativação ou dos investimentos em pesquisa e tecnologia, o incremento dos níveis de produção ou de prestação de serviços e de absorção de mão-de-obra, até a completa implantação do projeto-base do empreendimento; b) o percentual que as operações de exportação para o exterior representam em relação ao faturamento obtido; e c) os investimentos realizados. O tratamento tributário pode incluir o diferimento do imposto na saída interna de matéria-prima e outros insumos de produção ou de bens destinados à integração ao ativo permanente por empresas exportadoras, para industrialização em território catarinense (art. 9°). Além disso, também poderá ser diferido o material adquirido internamente para a construção de empreendimento que se enquadre nas regras do Programa (art. 10). O art. 21 do referido diploma legal autoriza o Fundo Pró-Emprego a receber crédito acumulados de ICMS e transferi-los a contribuintes do imposto para abatimento do débito apurado. A Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, define créditos acumulados (art. 31, § 2°) os decorrentes de “manutenção expressamente autorizada de créditos fiscais relativos a operações ou prestações subseqüentes isentas ou não-tributadas”. A hipótese referida no “caput” do artigo é de exportação para o exterior do País, com expressa manutenção de créditos. Na ausência de expressa previsão legal, esses créditos deveriam ser anulados, conforme prevê o inciso II do §2° do art. 155 da Constituição da República. Finalmente, o art. 18 da Lei do Pró-Emprego prevê a revisão dos regimes especiais de tributação, concedidos com base na legislação do Compex. Posto isto, responda-se à consulente: a) A primeira condição para beneficiar-se do Pró-Emprego é a empresa situar-se no território catarinense. Empresas localizadas em outra unidade da Federação não podem candidatar-se ao Programa. A segunda condição é requerer o enquadramento e apresentar o projeto de implantação, expansão, reativação ou modernização tecnológica que será analisado pelo Grupo Gestor do Programa. b) O sujeito passivo tem a opção de requerer o seu enquadramento no Programa ou não. Porém, uma vez optando pelo Programa, o tratamento nele previsto é obrigatório. c) Conforme definição do § 2° do art. 31 da Lei 10.297/96, a condição para a transferência de créditos é que seja expressamente autorizada a sua manutenção e que as operações ou prestações subseqüentes sejam isentas ou não-tributadas. Tratando-se de simples diferimento, a transferência não pode ser autorizada. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 8 de fevereiro de 2008. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 17/200811/04/2008Link externoConsulta nº 052/07
Consulta nº 052/07 EMENTA: ICMS. A SAÍDA DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO COM DESTINO A PRESTADOR DE SERVIÇO RODOVIÁRIO DE CARGAS ESTÁ EXCLUÍDA DO TRATAMENTO PREVISTO NO ART. 90 DO ANEXO 2 DO RICMS-SC/01, POR FORÇA DO DISPOSTO NO § 3° DO MESMO ARTIGO. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Informa a consulente que dedica-se ao ramo de distribuição e comércio atacadista de autopeças e que grande parte de seus clientes são empresas de prestação de serviços de transporte. O Decreto 842, de 2003, acrescentou parágrafo ao art. 90 do Anexo 2 do RICMS-SC/01, do seguinte teor: “§3° Nas operações com autopeças e tecidos, o benefício previsto no ‘caput’ não se aplica às saídas de consumidor final”. Sustenta a consulente que essa disposição legal não seria aplicável às operações com empresas prestadoras de serviço de transporte, pois estas são contribuintes do ICMS. Fundamenta sua posição nos seguintes argumentos: a) para as empresas prestadoras de serviço de transporte, as peças de reposição são insumos utilizados na prestação de serviços; b) consumidor final, para fins tributários, é o usuário final da mercadoria, a qual tem encerrado o seu ciclo de comercialização; c) a Lei 13.790/06 (Pró Cargas) reconheceu que as peças de reposição são insumos da prestação de serviço ao permitir expressamente o crédito correspondente à sua aquisição. A informação fiscal a fls. 22-23 manifesta-se contrariamente à tese defendida pela consulente, argumentando que “as peças de reposição são mercadorias destinadas ao seu uso e consumo, correspondendo a créditos financeiros, e como tal, o imposto somente poderia ser creditado no prazo previsto no artigo 33, inciso I, da Lei Complementar 87/96 (1° de janeiro de 2011)”. Acrescenta que a Lei 13.790/2006, “à revelia da Lei Complementar 87/96, permitiu, por tempo determinado, o crédito dessas mercadorias e, mesmo assim, apenas para as empresas de transporte rodoviário de cargas”. Conclui a informação, sugerindo que a consulta não seja recebida, nos termos do art. 7°, III, “c”, da Portaria SEF 226, por não haver indagação alguma por parte da consulente e a matéria estar suficientemente clara na legislação. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei 13.790/06, art. 2°, I; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 90, §§ 1°, III, e 3°. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A presente consulta questiona o sentido e alcance da expressão “consumidor final”, utilizada pelo legislador, na redação do § 3° do art. 90 do Anexo 2 do RICMS-SC/01. De Plácido e Silva (Vocabulário Jurídico) conceitua consumidor como quem adquire mercadoria “para seu uso ou consumo, sem intenção de revendê-la”. Já o adjetivo “final” aplicado a “consumidor” indica uma categoria de consumidores em especial, distinguido-a de outros consumidores que não são “finais”. A Constituição anterior (1969), ao dar competência aos Estados para instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias (art. 23, II), dispunha (§ 5°) que sua alíquota seria “uniforme para todas as mercadorias nas operações internas e interestaduais, bem como nas interestaduais realizadas com consumidor final”. Há consenso entre os intérpretes que a expressão “consumidor final”, utilizada pelo constituinte, identifica aquele que adquire a mercadoria para seu próprio uso; para satisfazer suas necessidades. Distingue-se assim de quem adquire a coisa para empregá-la na produção de outras coisas, que serão destinadas ao comércio. Neste último caso, o consumo não seria final, mas intermediário. O consumo final, portanto, define-se pelo uso dado à mercadoria, pouco importando se o consumidor é pessoa natural ou jurídica, contribuinte ou não-contribuinte. Com efeito, o constituinte de 1988, ao tratar da mesma matéria, ampliou o campo de aplicação da alíquota interestadual, conforme art. 155, §2°, VII: “VII – em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á: a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto; b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele:” Assim, a alíquota interestadual passou a aplicar-se também ao “consumidor final que for contribuinte do imposto”. Nesta hipótese, dispõe o inciso VIII, deverá ser pago “ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual”. Trata-se de mercadoria que foi adquirida por contribuinte do imposto, na condição de “consumidor final”, ou seja, para seu próprio uso e não para aplicação na produção ou na prestação de serviço. Quanto a identificação de quais mercadorias seriam adquiridas pelo “contribuinte do imposto”, na qualidade de “consumidor final”, a Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 2°, VI, constitui fato gerador do imposto “o recebimento de mercadorias, destinadas a consumo ou integração ao ativo permanente, oriundas de outra unidade da Federação”. O art. 10, IX, dispõe que a base de cálculo, neste caso, é “o valor da prestação ou da operação no Estado de origem ou no Distrito Federal”. Acrescenta o § 4° do mesmo artigo que “o imposto a recolher será o valor resultante da aplicação do percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sobre o valor ali previsto”. Dos dispositivos legais citados, depreende-se que a aquisição por “contribuinte do imposto” de mercadoria destinada a integração ao ativo permanente ou ao uso ou consumo do estabelecimento, caracteriza-se como “consumo final”. A operação interestadual, neste caso, deve ser tributada pela alíquota interestadual, cabendo ao Estado onde localizado o destinatário cobrar a diferença entre o imposto cobrado pelo Estado de origem e o resultado da aplicação da alíquota interna sobre a mesma base de cálculo. A consulta versa sobre a interpretação do § 3° do art. 90 do Anexo 2. Este artigo reduz a base de cálculo do imposto em 29, 411%, no caso de mercadorias sujeitas a tributação pela alíquota de 17%, e em 52%, no caso de mercadorias sujeitas a tributação pela alíquota de 25%. Em ambos os casos, a tributação efetiva é reduzida para o patamar equivalente à alíquota de 12%. Desse tratamento, o referido § 3° exclui expressamente as autopeças destinadas a consumidor final. A consulente argumenta que a Lei 13.790, de 2006, reconheceu expressamente o direito ao crédito relativo à aquisição de peças de reposição (art. 2°, I, “d”). Ora, como as mercadorias destinadas ao consumo do estabelecimento, pela legislação vigente, não dão direito ao crédito, conclui que as peças de reposição não se destinam ao consumo do estabelecimento. O raciocínio da consulente é falho porque a premissa menor não é universal. Pelo contrário, é verdadeira apenas para o setor de transporte de cargas e, mesmo assim, apenas a partir da entrada em vigor da lei que criou o Programa Pró-cargas. Com efeito, o dispositivo invocado permite o referido crédito, somente como estímulo ao desenvolvimento do setor de transporte (Programa Pró-cargas). Não pode ser entendido como um reconhecimento de que as peças de reposição não se destinem ao consumo do adquirente. Qualquer outra peça de reposição – em setor de atividade diverso do transporte de cargas – não dá direito a crédito. Trata-se de benefício fiscal que somente produz efeitos a partir da edição da lei que o concede, como, aliás, dispõe expressamente o art. 6°, I, do mesmo pergaminho: “o disposto nesta Lei, em seu art. 2º, I, ‘d’, aplica-se somente às aquisições realizadas a partir de sua entrada em vigor”. Como norma excepcional, deve ser interpretada restritivamente, pois a regra geral é que os materiais de consumo não dão direito a crédito antes do regime de créditos financeiros entrar completamente em vigor. As peças de reposição não constituem bens destinados à integração ao ativo imobilizado, nem são integralmente consumidas na prestação de serviço, devendo ser repostas ao final de certo tempo. Mesmo porque o direito ao crédito é um critério irrelevante para a classificação do consumo como final ou intermediário. Os materiais de consumo darão direito ao crédito ou não de acordo com o regime de compensação adotado. Na verdade, a Lei Complementar 87/96 optou por implantar gradativamente o regime de créditos financeiros. As mercadorias destinadas ao consumo do estabelecimento não dão direito ao crédito hoje, mas darão direito ao crédito em algum momento no futuro. Não podemos admitir que a utilização da mesma mercadoria seja, num determinado momento, consumo final e, em outro momento, consumo intermediário, ou vice-versa, conforme possa ou não ser aproveitado o crédito. Pelo contrário, a classificação de consumo final e de consumo intermediário, sendo econômica, deve permanecer a mesma, independentemente do regime de compensação adotado. No caso em tela, as peças de reposição, à evidência, não constituem ativo permanente. Também não são insumos que são integralmente consumidos na prestação de serviços. Portanto, constituem material de uso e consumo do estabelecimento. A matéria já foi analisada por esta Comissão, na resposta à Consulta 23/2001, com a seguinte ementa: EMENTA: ICMS. CRÉDITO DO ATIVO PERMANENTE. AS PARTES E PEÇAS ADQUIRIDAS PARA MANUTENÇÃO DE BENS INTEGRADOS AO ATIVO IMOBILIZADO SÃO CONSIDERADAS CONSUMO DO ESTABELECIMENTO, SOMENTE DANDO DIREITO A CRÉDITO FISCAL QUANDO DA PLENA ENTRADA EM VIGOR DA LC 87/96. Do corpo da consulta, extraímos referência a jurisprudência do Egrégio Superior Tribunal de Justiça (STJ, 1ª T, ED no REsp. 101.797-SP, j. 14.08.97) que, analisando caso anterior à edição da Lei Complementar 87/96 (créditos físicos), repeliu a possibilidade de crédito em relação a peças de reposição. Em relação ao período posterior à edição da Lei Complementar 87/96, esta comissão acompanhou a resposta a Consulta 129/98, do Estado de São Paulo, que, baseada em teoria colhida em Sérgio de Iudicibus et Alli ("Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações", São Paulo: FIPECAPI/Atlas, 1985), assim tratou a questão: “15. Já no que pertine às partes e peças adquiridas, separadamente, para o fim de manutenção, reparo, conserto etc. (não contabilizadas no Ativo Imobilizado) de máquinas ou equipamentos, não geram, por suas aquisições, o direito de lançar na escrita fiscal o valor do imposto correspondente, por se tratar de valores de mercadorias que serão lançados na contabilidade como Ativo Circulante ou diretamente como despesas opercionais, gastos gerais de fabricação, custos de produção ou nome equivalente, cujo direito ao crédito somente se dará a partir de 1º de janeiro de 2003, por força da Lei Complementar n° 99/99.” Posto isto, responda-se à consulente: a) peças de reposição de veículos utilizados na prestação de serviço de transporte rodoviário de cargas caracterizam-se como “consumo final” do estabelecimento; b) a saída de peças de reposição com destino a empresa de transporte está excluída do tratamento previsto no art. 90 do Anexo 2 do RICMS-SC/01, por força de seu § 3°; c) o regime de compensação do imposto, físico ou financeiro, é irrelevante para caracterizar consumo final. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 5 de junho de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 28 de junho de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 52/200711/04/2008Link externoConsulta nº 067/07
Consulta nº 067/07 EMENTA: ICMS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO. O FORNECIMENTO DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO A PRESTADORAS DE SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGAS OU DE PASSAGEIROS É CONSIDERADA SAÍDA COM DESTINO A CONSUMIDOR FINAL. INAPLICÁVEL A REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO PREVISTA NO ART. 90 DO ANEXO 2 DO RICMS-SC. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Noticia a consulente que atua no ramo de distribuição e comércio de autopeças, fornecendo principalmente a empresas de transporte de passageiros e carga. A consulta versa sobre a Alteração 363 que acrescentou o § 3° ao art. 90 do Anexo 2, excluindo as operações com autopeças a consumidor final do benefício previsto no caput do artigo. Em princípio, o dispositivo atingiria os transportadores, a teor do disposto no art. 33, I, da Lei Complementar 87/96. Argumenta, entretanto, a consulente que o conceito de consumidor foi modificado pela Lei 13.790/2006 (Pró Cargas), art. 2°, I, que admitiu o crédito de autopeças. Assim, sustenta que: “... a empresa prestadora de serviços de transporte que adquire peças de reposição para utilização nos seus veículos (pessoa jurídica que adquire o bem para continuar a produzir), não é consumidor final, apenas utiliza esse bem (peça de reposição), como insumo ao desempenho de sua atividade lucrativa, que é o oferecimento, ao seu cliente, dos serviços de transporte, seja de passageiros ou de carga, em operações intermunicipais e interestaduais, fatos geradores do ICMS”. Conclui que as suas operações com prestadores de serviço de transporte não são atingidas pela Alteração 363, retroagindo seus efeitos até o início da vigência da citada alteração. A informação fiscal a fls. 13 limita-se a afirmar que a consulta atende aos requisitos da Portaria SEF nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas pela consulente, o que permite supor a concordância da referida autoridade com as mesmas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar 87/96, arts. 19, 20 e 33, I; Lei 13.790/2006, arts. 1° e 2°, I, d, e II; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 90, §§ 1°, III, e 3°. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Inicialmente, é preciso estabelecer a distinção entre “interpretação” da legislação e a elaboração dessa mesma legislação. A interpretação toma o direito posto como dado, constituindo este o seu ponto de partida. O texto normativo estabelece o limite das possibilidades interpretativas. No caso específico do direito tributário, a atividade da Administração é vinculada, não podendo, o aplicador do Direito, decidir da conveniência e oportunidade da aplicação da legislação. Assim sendo, para a interpretação do direito tributário, não tem significado considerações sobre eventuais “ataques promovidos por grandes atacadistas de outros Estados” ou se a decisão desta Comissão neste ou naquele sentido “causará um violento impacto negativo no faturamento, e conseqüentemente na arrecadação do imposto, como em todo o segmento das empresas atacadistas e distribuidoras de autopeças”. Tais considerações interessam à elaboração legislativa, quando serão discutidos os objetivos pretendidos pelo Estado e os instrumentos legais para sua consecução. Entretanto, a competência delegada a esta Comissão restringe-se à interpretação e aplicação da legislação tributária, vedado discutir-lhe o mérito. Feita a ressalva, passaremos à análise da consulta propriamente dita. Cuida-se, na presente consulta, de discutir o conceito de “consumidor” e quais seriam suas conseqüências, para fins de aplicação da redução de base de cálculo prevista no art. 90 do Anexo 2 do Regulamento do ICMS de Santa Catarina. Isso porque o § 3° do artigo mencionado exclui expressamente da redução de base de cálculo as saídas de autopeças com destino a consumidor final. O dispositivo é redundante, pois quaisquer saídas com destino a consumidor final já estavam excluídas do benefício, pelo § 1°, III, do mesmo artigo. A consulente baseia a sua pretensão na redação do art. 2°, I, “d”, da Lei 13. 790, de 2006, que garante expressamente, aos prestadores de serviço de transporte de cargas, o crédito relativo a peças de reposição. Conclui a consulente que o dispositivo citado reconhece que as transportadoras, de cargas e de passageiros, não são consumidores finais de peças de reposição, uma vez que o art. 33, I da Lei Complementar 87, de 1996, somente permite o crédito das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento a partir de 1° de janeiro de 2011. Logo, se é permitido o crédito, não se trata de consumo. Ora, uma coisa é a definição de consumo final; outra, é o direito ao crédito. A Lei Complementar 87/96 introduziu no direito tributário brasileiro o regime de créditos financeiros, em substituição ao regime de créditos físicos, até então adotados. Pelo regime de créditos físicos, somente dariam direito a crédito do ICMS as mercadorias entradas no estabelecimento, os insumos que integrassem fisicamente a mercadoria fabricada ou que fossem integralmente consumidos no processo de fabricação. Já o art. 20 da Lei Complementar 87/96, assegurou “ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação”. Entretanto, o legislador complementar optou pela adoção gradual do regime de créditos financeiros. Assim, enquanto o crédito relativo aos bens destinados à integração ao ativo permanente entrou em vigor a partir da publicação da Lei Complementar, as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento somente darão direito ao crédito a partir de 1° de janeiro de 2011, conforme redação do inciso I do art. 33 dada pela Lei Complementar 122, de 2006. Ressalte-se que a Lei Complementar 87/96 em nenhum dispositivo define o que é “consumidor final”. Os dispositivos referidos tratam apenas de direito ao crédito. Tão pouco estabelece qualquer relação entre “direito ao crédito” e “consumidor final”. Pelo contrário, o art. 20 admite expressamente o crédito relativo às mercadorias adquiridas para consumo do estabelecimento, embora este direito somente entre em vigor a partir de 1° de janeiro de 2011. De qualquer modo, as peças de reposição são efetivamente consideradas “consumo do estabelecimento”, enquadrando-se na situação a que se refere o inciso I do art. 20 da Lei Complementar 87/96. Este tem sido o entendimento desta Comissão, como na resposta à Consulta n° 68/06 que diz expressamente: “a partir de primeiro de setembro de 2006, poderá creditar-se também ..... peças de reposição, para prestar serviço de transporte rodoviário intermunicipal ou interestadual de cargas, iniciado exclusivamente neste estado, conforme prevê o art. 265, § 1º, do anexo 6 do RICMS/SC”. No mesmo sentido, foi respondida a Consulta n° 57/05: “até a data fixada pela LC nº 87/96, não geram direito ao crédito de ICMS as entradas das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, incluídas nesta classificação, as mercadorias destinadas à reposição de peças e partes das máquinas e equipamentos, bem como aquelas destinadas à manutenção em geral do ativo imobilizado”. Da mesma forma, esta Comissão respondeu à Consulta n° 73/05 que: “pneus, lubrificantes e peças de reposição e manutenção são bens de uso e consumo. O crédito relativo às suas aquisições não é permitido segundo a legislação tributária vigente”. Não é diferente a resposta dada à Consulta n° 23/01: “as partes e peças adquiridas para manutenção de bens integrados ao ativo imobilizado são consideradas consumo do estabelecimento, somente dando direito a crédito fiscal quando da plena entrada em vigor da LC 87/96”. O mesmo entendimento encontramos nos tribunais superiores. Assim, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário n° 195.894 RS, em 14 de novembro de 2000, decidiu: “IMPOSTO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS - PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE - OBJETO. O princípio da não- cumulatividade visa a afastar o recolhimento duplo do tributo, alcançando hipótese de aquisição de matéria-prima e outros elementos relativos ao fenômeno produtivo. A evocação é imprópria em se tratando de obtenção de peças de máquinas, aparelhos, equipamentos industriais e material para a manutenção.” O Superior Tribunal de Justiça, por sua vez, no julgamento dos Embargos de Declaração no Recurso Especial n° 101.797 SP, em 14 de agosto de 1997, manteve o mesmo entendimento: TRIBUTARIO - ICMS - CREDITAMENTO - PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE RODOVIARIO - PEÇAS E ACESSORIOS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO, DE CONSERTO, DE CONSERVAÇÃO OU ACESSORIOS QUE GUARNECEM VEICULOS NÃO SE CONFUNDEM COM INSUMOS EXAURIDOS NA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. INEXISTENCIA DO DIREITO AO CREDITO DO ICMS. A Lei 13.790, de 2006, ao contrário do que pretende a consulente, não modificou o tratamento, nem em relação ao direito ao crédito, nem em relação à caracterização das peças de reposição como consumo do estabelecimento. O Pró-Cargas (Programa de Revigoramento do Setor de Transporte Rodoviário de Cargas de Santa Catarina) foi instituído com o escopo declarado de fomentar a atividade no Estado. Deste modo, o crédito do imposto, relativo à aquisição de peças de reposição, a que se refere o art. 2°, I, “d”, nada mais é que benefício fiscal, concedido como forma de estimular a referida atividade econômica. O seu caráter de incentivo torna-se evidente por abranger apenas o transporte de carga, não se estendendo ao transporte de passageiros ou à indústria em geral. As peças de reposição não se integram fisicamente à mercadoria, nem são consumidos integralmente na prestação do serviço (regime de créditos físicos). Também não se destinam à integração ao ativo permanente do adquirente, mas apenas à sua conservação. São contabilizadas no ativo circulante (estoque) e, quando substituídas, como despesa ou custo. Por exclusão, devem ser consideradas como destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. Posto isto, responda-se à consulente: a) peças de reposição consideram-se destinadas a uso ou consumo do estabelecimento; b) fornecimento de peças de reposição, a prestador de serviço de transporte de carga ou de passageiros, é considerada saída com destino a consumidor final; c) o imposto correspondente a saída de peças de reposição incide sobre a base de cálculo integral, sendo inaplicável o benefício previsto no art. 90 do Anexo 2 do RICMS-SC/01. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 18 de julho de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 6 de setembro de 2007. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, ao final dos quais, se for o caso, o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios (Lei 3.938, de 1966, art. 212, I). Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 67/200711/04/2008Link externoConsulta nº 082/07
Consulta nº 082/07 EMENTA: ISS/IPI/ICMS. A FABRICAÇÃO, SOB ENCOMENDA, DE ESTRUTURA METÁLICA PARA COBERTURA DE EDIFICAÇÕES É, PARA FINS FISCAIS, ATIVIDADE INDUSTRIAL, SUBMINDO-SE NAS HIPÓTESES DE INCIDÊNCIA DO IPI E, CONSEQUËNTEMENTE, DO ICMS. RESTANDO, PORTANTO, AFASTADA A INCIDÊNCIA DO ISS. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, vem perante esta Comissão expor que constrói, mediante contrato de empreitada global, a cobertura em estrutura metálica de prédios, pavilhões industriais e comerciais, fornecendo o material. Informa que na execução desses contratos, fabrica, fora do canteiro de obra, as estruturas metálicas conforme projetos específicos e, posteriormente, transfere as mesmas até os locais onde sob sua supervisão e responsabilidade técnica são montadas e incorporadas aos imóveis. Acrescenta que sua atividade, para fins da legislação previdenciária, se enquadra entre as atividades arroladas pela Instrução Normativa MPS/SRP nº 03/2005 como de construção civil. Fundamenta seus argumentos na Lei Complementar nº 116/03, item 7.02 da Lista de Serviços: “Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS)”, no RICMS/SC, art. 1º, inciso V que diz: “o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.”, e nas COPAT nºs 03 a 07/2006 Por fim, indaga: a) a atividade de execução de obras da construção civil por empreitada ou subemtreitada global, utilizando as estruturas metálicas produzidas, se enquadra ou não na parte final do item 7.02 da lista de serviços: “exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS”? b) se está correto o seu entendimento de que a atividade descrita submete-se somente a incidência do ISS? c) como deve proceder em relação ao estoque existente na data da mudança de tributação? d) nas aquisições interestaduais de materiais aplicados nos serviços prestados é devido o diferencial de alíquota de ICMS? e) Como deverão ser emitidas as notas fiscais de remessa dos materiais para utilização nas prestações de serviços em diversas obras e locais? A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional em Rio do Sul ateve-se a afirmar que não há nenhuma Resolução Normativa da COPAT tratando sobre a matéria objeto da consulta. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 3º , IV; Decreto nº 6.006, de 28 de dezembro de 2006, que aprova a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados – TIPI; Decreto da Comissão Nacional de Classificação – CONCLA, n.º 3.500, de 9 de junho de 2000. 03 - DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. De acordo com o liame fático descrito pela consulente, há um aparente conflito entre os campos de incidência do ICMS e do ISS, ou seja, entre a Lei Complementar nº 87/96 que dispõe sobre as normas gerais relativas ao ICMS, e a Lei Complementar nº 116/01 que dispõe sobre as normas gerais relativas ao ISS. Porém, a resposta à dúvida exposta na exordial depende da solução de outro conflito, ou seja, impõe-se definir se a fabricação de estruturas metálicas sob encomenda trata-se de industrialização (IPI) ou de prestação do serviço (ISS) previsto no item 7.02 da Lei Complementar nº 116/03, senão vejamos. Inicialmente, registre-se que o conceito de serviços vem da economia, onde o trabalho é um dos fatores de produção. De fato, o trabalho, aplicado à produção, pode dar como resultado duas classes de bens: i) bens materiais ou mercadorias; e ii) bens imateriais, conhecidos, estrito senso, como serviços. Focalizando especificamente o trabalho humano como um serviço lato sensu conclui-se que este é um fator indispensável na produção de quaisquer bens ou mercadorias, sendo, portanto, um fator de produção indispensável ao processo industrial. Ou seja, toda industrialização (transformação, beneficiamento, acondicionamento, etc) se efetiva, indubitavelmente, pela ação do trabalho humano (serviço lato sensu) que, agregando valor à matéria-prima básica, transforma-a num produto final acabado (bens materiais ou mercadorias) pronto para o uso ou consumo. O Superior Tribunal de Justiça analisando conflito entre o IPI (industrialização) e o ISS (prestação de serviço) apresentado no REsp nº 395633/RS, cujo relatório da lavra da Eminente Ministra Eliana Calmon, decidiu pela preponderância do IPI, nas hipóteses em que o trabalho humano é aplicado sobre matéria-prima para a produção de um bem ou mercadorias, conforme apura-se na ementa abaixo: TRIBUTÁRIO - IPI - PRODUTO INDUSTRIALIZADO - MÓVEIS SOB ENCOMENDA AFASTAMENTO DA INCIDÊNCIA DO ISS.1. Constitucionalmente, é o IPI imposto prioritário para incidir em todas as matérias-primas que, trabalhadas, têm sua destinação alterada.2. A fabricação de móveis de madeira não se confunde com as artes gráficas de impressos personalizados, em que prepondera sob o material a prestação de serviço.3. A incidência do IPI é tão rigorosa, que até mesmo as madeiras polidas e serradas são geradoras de IPI, segundo a jurisprudência do STF.4. Recurso improvido. Extrai-se ainda, do sapiente voto da relatora, o seguinte: “Assim limita-se a controvérsia em saber o que é preponderante na atividade da empresa: o caráter pessoal no fornecimento dos móveis (prestação de serviço) ou a transformação que modifica a natureza e finalidade do produto (industrialização).”(...)“A incidência do IPI é tão prioritária que a jurisprudência do STF já está assentada no entendimento de que a exação é devida na madeira serrada, no peixe vivo acondicionado, nos camarões cozidos e congelados, na carne congelada, em prova inconteste quanto ao rigor do conceito de mercadoria industrializada.” A clareza jurisprudencial acima demonstrada autoriza a aplicação do mesmo raciocínio jurídico ao caso em tela. De se destacar, também, que a fabricação de estruturas metálicas sob encomenda, apesar de cingir-se à construção civil, não pode a ela ser equiparada para fins fiscais. Senão Vejamos. Por primeiro, deve analisar o caso à luz da Classificação Nacional de Atividades Econômicas-Fiscal, CNAE-Fiscal, que é um instrumento de identificação econômica das unidades produtivas do País nos cadastros e registros das três esferas da administração pública brasileira, uniformizado nacionalmente, seguindo padrões internacionais definidos no âmbito da ONU. Sob este critério, tem-se que a atividade da construção civil, especificamente a construção de edifícios, classifica-se na posição 4120-4/00, ao passo que a atividade de fabricação de estruturas metálicas é classificada na posição 2511-0/00, aliás, é nesta CNAE-Fiscal que se encontra enquadrada a consulente. Por segundo, compulsando-se a Tabela do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto nº 6.006/2006, apura-se que as construções pré-fabricadas em ferro ou aço, bem como suas partes, são consideradas atividades industriais, estando classificadas nas posições 73.08 e 94.06. 73.08 Construções e suas partes (por exemplo, pontes e elementos de pontes, comportas, torres, pórticos, pilares, colunas, armações, estruturas para telhados, portas e janelas, e seus caixilhos, alizares e soleiras, portas de correr, balaustradas), de ferro fundido, ferro ou aço, exceto as construções pré-fabricadas da posição 94.06; chapas, barras, perfis, tubos e semelhantes, de ferro fundido, ferro ou aço, próprios para construções. (nosso grifo) 7308.40.00 -Material para andaimes, para armações e para escoramentos 9406.00 Construções pré-fabricadas. 9406.00.92 Com estrutura de ferro ou aço e paredes exteriores constituídas essencialmente dessas matérias Ad argumentandum tamtum, o fato de a TIPI fixar alíquota “zero” para determinada atividade, não tem o condão de descaracterizá-la como atividade industrial, muito pelo contrário, corrobora na definição desta atividade como industrial. Nesta esteira, resta evidente que a fabricação sob encomenda de estrutura metálica para cobertura de edificações é, para fins de tributação, processo de industrialização; não se confundindo, portanto, com a prestação de serviço de execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, descrito na LC nº 116/03. Ressalte-se que a Lei Complementar nº 87/96, art. 3º, IV determina que o ICMS incidirá sobre o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; Isto posto, responda-se à consulente que a fabricação sob encomenda de estruturas metálicas para a cobertura de edificações é atividade industrial que não se confunde com a atividade de construção civil, fato que, de per si, põe-na no campo de incidência do IPI e, conseqüentemente, do ICMS. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de novembro de 2007. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de novembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 82/200711/04/2008Link externoConsulta nº 089/07
Consulta nº 089/07 EMENTA: ICMS. CONTRIBUINTE DE FATO. ILEGITIMIDADE PARA PLEITEAR JUNTO À FAZENDA PÚBLICA ESTADUAL. COMPENSAÇÃO. EXIGÊNCIA DE LEI ESTADUAL QUE A AUTORIZE, CONFORME ESTABELECE O ART. 170 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente devidamente qualificada nos autos, tem como atividade o comércio varejista e atacadista de supermercados e hipermercados, compreendendo o comércio de gêneros alimentícios em geral e demais mercadorias passíveis de venda em supermercados e hipermercados, bem como a importação e exportação de produtos. Para bem realizar o seu objeto social, consome em seus estabelecimentos grande quantidade de energia elétrica, a qual é adquirida na concessionária deste Estado, Celesc - Centrais Elétricas de Santa Catarina S.A. Na condição de consumidora de energia elétrica, estava sendo onerada pelo ICMS incidente não só sobre a energia elétrica consumida em seus estabelecimentos, mas também sobre o denominado e hoje extinto “encargo de capacidade emergencial – ECE (seguro apagão)”, e sobre os custos decorrentes dos contratos de ‘demanda reservada de potência’ firmados com aquela concessionária. Por entender indevido o pagamento de ICMS incidente sobre a demanda de reserva de potência e sobre o encargo emergencial, por não corresponder a um efetivo consumo de energia elétrica, impetrou Mandado de Segurança, cujo acórdão do Tribunal de Justiça de Santa Catarina, restou ementado da seguinte forma: ‘TRIBUTÁRIO. ENERGIA ELÉTRICA. ICMS. BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADEDE A DEMANDA RESERVADA DE POTÊNCIA E DO ENCARGO DE CAPACIDADE EMERGENCIAL INTEGRAREM-NO. INEXISTÊNCIA DE CIRCULAÇÃO DA ‘MERCADORIA’, FATO GERADOR DO TRIBUTO. ‘[...] é que a base de cálculo do ICMS sobre energia elétrica deve ser o valor daquela efetivamente consumida, e não daquela disponibilizada ao usuário através de ‘demanda reservada de potência’, porque só em relação à primeira ocorre a transferência (circulação) da mercadoria, que é o fato gerador do tributo’(Agravo de Instrumento n. 2005.021683-5, de Blumenau, rel. Des. Jaime Ramos). Assim, entende que a partir da decisão judicial deverá lançar em sua escrita fiscal a título de crédito de imposto pago indevidamente, o valor do ICMS corrigido monetariamente desde a data de seu recolhimento, em conformidade com o art. 100 da lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, combinado com o art. 77 da lei nº 5.983, de 29 de novembro de 1981. Em vista do disposto, declara não restar dúvidas de que cabe atualização monetária aos créditos em comento, nos termos do § 1º do art. 74 da lei nº 5.983, de 1981. Entretanto, a UFIR foi extinta pela Lei Federal nº 10.522, de 19 de julho de 2002, sendo substituída, para fins de atualização monetária de débitos frente à União, pela SELIC. Com base na legislação em vigor, a consulente entende que deverá aplicar aos créditos ao qual faz jus por determinação judicial, os juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação, e de Custódia – SELIC para títulos federais. Em razão disso, vem a esta Comissão perguntar se é correto aplicar a taxa SELIC para fins de atualização monetária dos créditos judicialmente reconhecidos. Em não sendo possível, que lhe seja informado o índice de correção monetária aplicável ao caso e a sua base legal. Por fim declara que não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto da consulta, nem está intimada a cumprir qualquer obrigação atinente à matéria consultada. Tampouco obteve decisão anterior proferida em consulta ou litígio em que a matéria tenha sido discutida. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Código Tributário Nacional, arts. 165 e 170; Lei nº 5.983, de 27 de novembro de 1981, art. 69; Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966; Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984; Decreto nº 1.942, de 22 de dezembro de 2000. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Inicialmente cabe ressaltar que relativamente ao ICMS a consulente não figura no pólo passivo da relação tributária. Sua participação, no caso, é a de consumidor. O contribuinte, de quem o Estado exige o tributo é a CELESC. O que ocorre com o ICMS sobre a energia elétrica é um exemplo de repercussão tributária. A empresa concessionária do serviço de distribuição de energia elétrica é autorizada a cobrar do usuário ou adquirente de energia elétrica o valor do Imposto de Circulação de Mercadorias devido na operação de venda ou fornecimento da energia. Trata-se das figuras do contribuinte de direito e do contribuinte de fato. Apenas o primeiro interessa ao Direito Tributário. Apesar de presumivelmente suportarem o ônus tributário, os chamados contribuintes de fato são pessoas estranhas à relação jurídica tributária. A titularidade do dever jurídico de recolher o tributo é do contribuinte de direito e sobre ele é que o Estado pode exigir o cumprimento da prestação. Tanto é verdade que o direito positivo brasileiro reconhece apenas o contribuinte de direito, como pólo passivo da relação jurídica tributária, que apenas ele tem o direito de pleitear repetição das quantias recolhidas ao Erário, a título de tributo, pagas indevidamente ou a maior que o devido (CTN, art. 165). O contribuinte de fato só interessa ao direito para evitar locupletamento de quem pleiteia restituição de tributos cujo ônus repercutiu sobre terceiro (art. 166): A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, a transferência do respectivo encargo financeiro, somente será feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la. O professor Hugo de Brito Machado, em sua obra Comentários ao Código Tributário Nacional, leciona. “Em se tratando de ação de repetição de indébito, tem predominado na jurisprudência o entendimento segundo o qual o denominado contribuinte de fato não tem legitimidade processual”. E segue: “...aquele que apenas economicamente sofre com a incidência do tributo não tem relação jurídica de qualquer natureza com a Fazenda Pública, não possuindo qualquer direito a ser contra ela reclamado” (pp. 402/403). Ademais, ressalte-se que a compensação do ICMS só é permitida se existir lei estadual que a autorize, conforme exige expressamente o art. 170 do Código Tributário Nacional - CTN. Sendo assim, resta prejudicado o questionamento quanto à utilização da taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia – SELIC, embora esta Comissão entenda conveniente tecer algumas considerações a respeito. Conforme estabelece o Capítulo VI da Lei nº 5.983, de 27 de novembro de 1981, a referida taxa é utilizada como juros moratórios, não como índice de correção monetária. O Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário - RNGDT, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, em seu art. 82, § 2º dispõe que na restituição de quaisquer créditos tributários pagos indevidamente, os valores serão atualizados monetariamente. Acontece que o índice de correção monetária utilizado pelo Estado, a Unidade Fiscal de Referência – UFIR, foi extinto pela Medida Provisória Federal nº 1973-67, de 26 de outubro de 2000 e, a partir daí, o Estado deixou de fixar um novo índice de correção. Apenas determinou a conversão dos valores expressos UFIR para moeda corrente nacional, com base no último índice fixado para a unidade fiscal de referência, congelado em 1º/12/2000. Assim estabelece o Decreto nº 1.942, de 22 de dezembro de 2000, em seu art. 1º, in verbis: Art.1º A partir de 27 de outubro de 2000, os débitos fiscais de qualquer natureza e quaisquer outros valores referidos na legislação tributária estadual expressos em UFIR serão convertidos para a moeda corrente nacional com base no valor de R$ 1,0641, fixado pela Portaria nº 488, de 23 de dezembro de 1999, do Ministério da Fazenda, como expressão monetária daquela para o exercício 2000. Já o art. 82, § 1º do RNGDT, dispõe que a restituição vence juros não capitalizáveis de 1% ao mês, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar. Isto posto, responda-se à consulente que além de faltar-lhe legitimidade para pleitear a pretendida compensação junto à Fazenda Pública Estadual, a compensação só é possível se existir lei estadual que a autorize, conforme dispõe o art. 170 do CTN. À superior consideração da Comissão. GETRI, 15 de outubro de 2007. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 8 de novembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 89/200711/04/2008Link externo