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CONSULTA Nº: 41/06
EMENTA: ICMS. ALÍQUOTA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. APLICA-SE A ALÍQUOTA INTERESTADUAL PREVISTA NO ARTIGO 27, I, DO RICMS/SC, QUANDO O DESTINATÁRIO DA MERCADORIA OU BEM FOR CONTRIBUINTE DO IMPOSTO LOCALIZADO NOS ESTADOS DE MG, PR, RJ, RS OU SP. CONSULTA Nº: 41/06 D.O.E. de 20.12.06 1 - DA CONSULTA A consulente é prestadora de serviços de transporte rodoviário de cargas. Informa que faz a coleta da carga no pátio do cliente, em Rio Negrinho e, conforme o caso, transporta-a até o Porto de Itajaí/SC, ou para o Porto de Paranaguá/PR. Emite, para documentar a prestação de serviço, o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, tributado à alíquota de 17%, tanto no caso da carga ser destinada para o Porto de Itajaí, como para o Porto de Paranaguá. Como no caso descrito, tanto o tomador do serviço, como o prestador (a consulente), situam-se ambos no Estado de Santa Catarina, formula as seguintes questões a esta Comissão: 1 - Face ao que dispõe o art. 27, inciso I, do RICMS/SC, sendo o transporte interestadual, em que o destino final se localiza no Estado do Paraná, a alíquota aplicável não seria 12%? 2 – Se a resposta à questão for negativa, como a consulente deve proceder “para aplicar sempre a alíquota correta”? 3 - Qual o entendimento da COPAT para o significado do art. 27 do RICMS/SC, quando trata das alíquotas para diversos Estados, quando prevê: “Nas operações e PRESTAÇÕES interestaduais que DESTINEM mercadorias ou SERVIÇOS a contribuintes do imposto”? Na sua informação, o Auditor Fiscal observa que a matéria está clara na legislação. Todavia, entende que há necessidade da COPAT responder à consulente “como deve ser classificada a operação, ou seja, interna ou interestadual”, para o caso de o tomador do serviço ser estabelecido neste Estado e a entrega da mercadoria se efetivar em local situado em outra unidade da Federação. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, arts. 3º, II, e 32, I; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, arts. 26, I e 27, I e II; 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A questão colocada pela consulente consiste em saber qual a alíquota aplicável à prestação do serviço de transporte rodoviário, no caso de o tomador e o prestador do serviço estarem localizados no Estado de Santa Catarina e o destino final ser um porto situado em outro Estado. A indagação é feita invocando o disposto no art. 27 do RICMS/SC, que prevê: “Art. 27. Nas operações e prestações interestaduais que destinem mercadorias ou serviços a contribuintes do imposto, as alíquotas são: I - 12% (doze por cento), quando o destinatário estiver localizado nos Estados de Minas Gerais, Paraná, Rio de Janeiro, Rio Grande do Sul e São Paulo; II – 7% (sete por cento), quando o destinatário estiver localizado nos demais Estados e no Distrito Federal”; A dúvida é pertinente, pois o artigo trata de um elemento material do tributo – alíquota, que se refere a dois fatos geradores distintos: a) a operação relativa à circulação da mercadoria e b) a prestação de serviço de transporte referente a esta mercadoria. Existe, no caso, o concurso de dois fatos geradores. A primeira dificuldade consiste em saber o que caracteriza uma prestação de serviço como “interestadual”. Deve-se ao fato de a mercadoria ser transportada de um remetente localizado em determinado Estado, para destinatário situado em outra unidade da Federação? Ou é porque o tomador do serviço situa-se em Estado diverso daquele em que se iniciou a prestação do serviço? Indaga-se, ainda, qual é o destinatário do serviço? É o destinatário da mercadoria ou o tomador do serviço? Para responder essas questões, é preciso levar em conta que a prestação de serviço de transporte, apesar de constituir fato gerador autônomo, para fins de incidência do ICMS, apresenta vinculação com a operação mercantil relativa ao objeto transportado. Com efeito, o propósito do transporte é levar a mercadoria ou bem, do remetente até o destinatário. Almir José Gorges, ao tratar do assunto, (Dicionário do ICMS – SC: o ICMS de A a Z. 7ª. ed. Blumenau, 2005, p. 705), assim esclarece, no verbete TRANSPORTE. ALÍQUOTA: “Qual a alíquota do frete quando o destinatário é contribuinte em outra UF, porém o tomador do serviço (CIF) é o remetente de SC? O RICMS-SC, art. 27, deixa bem claro que a alíquota decorre do destino do serviço, aplicando-se portanto a alíquota interestadual. A condição CIF ou FOB serve apenas para definir quem tem direito ao crédito. (...). Já para o transportador que efetua serviço de SC para outra UF, com frete CIF (= o remetente paga), o tomador do serviço é o remetente e, em que pese a alíquota deva ser a interestadual (se o destinatário for contribuinte), o CFOP no Conhecimento de Transporte é o 6.62, posto que importa o destino do serviço e não o tomador (RICMS, art. 27)”. (destaquei). Essa última assertiva é confirmada pelo que dispõe o Código Fiscal de Operações e Prestações – CFOP (Anexo 10 do RICMS/SC), no item 6.000 – SAÍDAS OU PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS PARA OUTROS ESTADOS, que estabelece a classificação neste grupo para “as operações ou prestações em que o estabelecimento remetente esteja localizado em unidade da Federação diversa daquela do destinatário”. Constata-se, assim, que o fator determinante para verificar se uma prestação de serviço é interestadual, é o fato de o destinatário da mercadoria ou bem se localizar em unidade da Federação diversa daquela do remetente. Resta ainda verificar como se classifica o destinatário – consumidor ou contribuinte, para a determinação da alíquota: 17%, conforme o art. 26, I, do RICMS/SC, 12% ou 7%, segundo o art. 27, I ou II, do Regulamento. Observe-se que o primeiro artigo é de aplicação geral, tanto nas operações e prestações internas quanto nas interestaduais, a consumidor final. “Art. 26. As alíquotas do imposto, nas operações e prestações internas e interestaduais, inclusive na entrada de mercadoria importada e nos casos de serviços iniciados ou prestados no exterior, são: I – 17% (dezessete por cento), ...;” Por sua vez, o art. 27 do Regulamento do ICMS, constitui norma especial em relação ao disposto no art. 26, I, deste diploma regulamentar, pois exige que o destinatário seja contribuinte do imposto, para ser aplicável. No caso concreto colocado pela consulente, a entrega da carga se dá no Porto de Paranaguá/PR. Verifica-se então, que a prestação de serviço de transporte é interestadual. Já, quanto ao destinatário, é necessário verificar, pois não é informado na consulta, se o transporte é destinado a: a) exportação direta, promovida pelo remetente; b) depósito em nome de empresa comercial exportadora, inclusive “trading”, armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro; c) contribuinte do imposto localizado nos Estados de MG, PR, RJ, RS ou SP; d) contribuinte do imposto localizado nos demais Estados ou e) não-contribuinte. Para a hipótese da alínea a) – exportação direta, não incide o ICMS sobre a prestação de serviço de transporte, segundo previsão dos arts. 3º, II, e 32, I, da Lei Complementar nº 87/96: “o imposto não incidirá sobre operações que destinem ao exterior mercadorias, ... , bem como prestações de serviços para o exterior”. Situando-se o destinatário no exterior, não incide o imposto, tanto sobre a operação com a mercadoria como sobre a prestação de serviço de transporte correspondente. Já, na hipótese da alínea b), apesar de a mercadoria, numa segunda etapa, destinar-se ao exterior, é possível distinguir perfeitamente o serviço de transporte como etapa que antecede a exportação. Nessa etapa, todo o trajeto do transporte realiza-se dentro do território nacional. O transporte tem início no estabelecimento do remetente, em Santa Catarina, e se encerra com a entrega no depósito da empresa exportadora, armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro, localizado na área do porto paranaense. Não ocorre aí um transporte internacional, mas, sim, transporte interestadual tributável pelo ICMS. Essa conclusão está consubstanciada na resposta da COPAT à Consulta nº 08/2001, cuja ementa está lavrada nos seguintes termos: “(...) ICMS. TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. INCIDE O ICMS NO TRANSPORTE DE MERCADORIA ATÉ O PORTO DE ONDE VENHA A SER POSTERIORMENTE EXPORTADA. (...)”. Esse entendimento é corroborado por nossos Tribunais superiores, como se verifica nas seguintes decisões prolatadas pelo STJ: “(...).TRIBUTÁRIO. TRANSPORTE INTERESTADUAL DE MERCADORIA PARA FINS DE EXPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA DO ICMS. LEGALIDADE DA COBRANÇA. (...) 2. Incide ICMS sobre o transporte interestadual de produtos destinados à exportação para o exterior. Precedentes: RE 196.527/MG, Rel. Min. Ilmar Galvão, 1ª Turma, DJ de 13.08.1999; RE 212.637/MG, Rel. Min. Carlos Velloso, 2ª Turma, DJ de 25.05.99 e RMS 14.694/MT, 2ª Turma, Rel. Min. Francisco Peçanha Martins, DJ de 30.06.2004. 3. Recurso especial a que se dá provimento”. (Resp nº 710.260-RO, 1ª T., rel. Min. Teori A. Zavasiki, j. 16/08/2005). Extrai-se, ainda, o seguinte excerto do voto do Ministro Relator desse acórdão: “2. O tema referente à incidência do ICMS sobre serviços de transportes interestaduais de produtos a serem exportados se encontra consolidado na jurisprudência do STF, no sentido da constitucionalidade da cobrança da exação”. “TRIBUTÁRIO. RECURSO ORDINÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. EXPORTAÇÃO PARA O EXTERIOR. REGIME ESPECIAL. PORTARIA SEFAZ/MT 075/2000. AMEAÇA DE LESÃO NÃO CONFIGURADA. TRANSPORTE INTERNO DOS PRODUTOS. INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. PRECEDENTES DO TRIBUTO. (...) 3. O Excelso Pretório já definiu a questão da incidência do ICMS sobre o transporte interestadual dos produtos destinados à exportação para o exterior. 4. Recurso ordinário improvido”. (ROMS nº 14.694/MT, 2ª T., rel. Min. Francisco Peçanha Martins, j. 25/05/2004). O posicionamento pacífico da Suprema Corte pode ser verificado no AI-AgR 265.890-1 (1ª T, rel. Min. Cezar Peluso, j. 31/05/2005), em que a decisão apresenta as seguintes ementas: “EMENTAS: 1. RECURSO. Extraordinário. Inadmissibilidade. Jurisprudência assentada. Ausência de razões novas. Decisão mantida. Agravo regimental improvido. Nega-se provimento a agravo regimental tendente a impugnar, sem razões novas, decisão fundada em jurisprudência assente na Corte. 2. RECURSO. Agravo. Regimental. Jurisprudência assentada sobre a matéria. Caráter meramente abusivo. Litigância de má-fé. Imposição de multa. Aplicação do art. 557, § 2º, cc. arts. 14, II e III, e 17, VII, do CPC. Quando abusiva a interposição de agravo, manifestamente inadmissível ou infundado, deve o Tribunal condenar o agravante a pagar multa ao agravado”. No Relatório dessa decisão, o eminente Ministro assim se expressou: “1. Trata-se de agravo de instrumento contra decisão que, na instância de origem, indeferiu processamento de recurso extraordinário contra acórdão que julgou procedente pedido de não incidência do ICMS sobre o transporte interestadual de produtos destinados à exportação. Sustenta o recorrente, com base no art. 102, III, a, violação ao disposto nos arts. 93, IX, 155, II e § 2º, X, a e XII, e, da Constituição Federal. 2. Consistente o recurso. Examinando a mesma questão jurídica, a Primeira Turma, no julgamento do RE nº 340.855-AgR (DJ de 04.10.2002), relatado pela eminente Min. ELLEN GRACIE, sintetizou a posição aturada da Corte a respeito: ‘É pacífico o entendimento de ambas as Turmas desta Corte no sentido de que a imunidade tributária prevista no artigo 155, § 2º, X, “a” da Constituição Federal, excludente da incidência do ICMS às operações que destinem ao exterior produtos industrializados, não é aplicável às prestações de serviço de transporte interestadual de produtos industrializados destinados à exportação’. É essa, deveras, a velha jurisprudência da Corte (cf.; 1ª Turma, RE nº 196.527, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, j.06.04.99, DJ 13.08.99; 2ª Turma, RE nº 212.637, Rel. Min. CARLOS VELLOSO, j. em 25.05.99, DJ 17.09.99, in RTJ 172/294)”. Assim, na hipótese de a mercadoria ou bem destinar-se a empresa comercial exportadora, “trading”, armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro, localizados no Estado do Paraná, aplica-se à prestação de serviço de transporte a alíquota interestadual, de 12% (doze por cento), estabelecida no art. 27, inciso I, do RICMS/SC . Aplica-se também esta alíquota na hipótese da alínea “c”, em que a mercadoria ou bem destina-se a contribuinte do imposto localizado nos Estados de MG, PR, RJ, RS ou SP, mediante navegação de cabotagem a partir do porto. Para a hipótese prevista na alínea “d”, em que o destinatário da mercadoria ou bem for contribuinte situado nos demais Estados ou no Distrito Federal, aplica-se a alíquota de 7% (sete por cento), prevista no art. 27, inciso II, do RICMS/SC. Finalmente, na hipótese prevista na alínea “e”, se a mercadoria ou bem se destinar a não-contribuinte do imposto, aplica-se à prestação de serviço de transporte a alíquota interna, de 17% (dezessete por cento), conforme previsto no art. 26, I, do RICMS/SC. Feitas essas considerações, responda-se à consulente que: a) O fato de o serviço de transporte ser interestadual, para destinatário da mercadoria ou bem localizado no Estado do Paraná, não permite, por si só, definir a aplicação da alíquota do imposto prevista no art. 27, I, do RICMS/SC; b) É necessário também, para que se verifique a hipótese da alínea “a”, que o destinatário seja contribuinte do imposto; c) O art. 27 do RICMS/SC aplica-se nos casos em que a prestação de serviço de transporte for interestadual, isto é, a mercadoria ou bem destina-se a outro Estado, e ainda, que esse destinatário seja contribuinte do imposto. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 15 de março de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 41/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 43/06
EMENTA: ICMS/ISS. AS PLACAS DE IDENTIFICAÇÃO VEICULAR FABRICADAS CONFORME MODELO OFICIAL DEFINIDO NA LEGISLAÇÃO DO TRÂNSITO CLASSIFICAM-SE COMO MERCADORIA, LOGO, AS OPERAÇÕES COM ESTE TIPO DE PRODUTO DEVERÃO SUBMETER-SE À INCIDÊNCIA DO ICMS. CONSULTA Nº: 43/06 D.O.E. de 20.12.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo de consulta, entidade representante das empresas catarinenses que se dedicam à fabricação de placas de veículos, sendo todas estas empresas credenciadas no Departamento de Trânsito – DETRAN, vem perante esta Comissão expor: a) o processo de fabricação de placas para veículos compreende as seguintes etapas: 1) aquisição de chapas de alumínio ou de ferro; 2) corte na medida correspondente; 3) perfuração; 4) estampa do friso; 5) desengraxe do material; 6) pintura da placa; 7) estampa (prensagem) dos alfanuméricos; 8) pintura dos alfanuméricos; 9) fixação da tarjeta com arrebite; 10) fixação no veículo do consumidor final e a devida lacração; b) por entenderem tratar-se de mercadoria, as empresas associadas vêm submetendo a operação à incidência do ICMS; c) ocorre que, a partir do advento da Lei Complementar nº 116/03, os fiscos municipais estão exigindo destas empresas o ISS, com base no item 24.01 da lista anexa à citada Lei Complementar, caracterizando bi-tributação. Por fim indaga, se a partir do advento da citada Lei Complementar, especificamente pela dicção do subitem 24.01, as placas para veículos estão fora do campo de incidência do ICMS. O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional em Florianópolis, conforme previsto na Portaria SEF nº 226/01 É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição da República Federativa do Brasil, arts. 155, II; 156, III; Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2º, I; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, Lista anexa, subitem 24.01. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Encontra-se no caso em tela, um aparente conflito de competência tributária entre os Estados e os Municípios, ou seja, a atividade descrita pela consulente poderá ser enquadrada tanto no campo de incidência do ICMS, como do ISS. Para elucidar a questão, inicialmente impõe-se definir os campos de incidências destes impostos. Segundo a Constituição Federal compete aos Estados e ao Distrito Federal instituírem o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior- ICMS (art. 155, II); e aos Municípios compete instituírem o imposto sobre serviços de qualquer natureza não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei Complementar – ISS (art. 156,III). Apura-se nas normas causais acima transcritas dois pontos de intersecção entre os impostos de que tratam, a saber: i) distinção entre mercadoria e serviço; ii) distinção entre serviço de comunicação cuja tributação é de competência estadual e demais serviços congêneres cuja competência tributária pertence aos municípios. Por primeiro, deve-se definir se a atividade descrita pela consulente trata-se de mercadoria ou de serviço. Então vejamos: a) O conceito de serviços vem da economia, onde o trabalho é um dos fatores de produção. De fato, o trabalho, aplicado à produção, pode dar como resultado duas classes de bens: i) bens materiais ou mercadorias; e ii) bens imateriais, conhecidos, estrito senso, como serviços. Do ponto de vista jurídico, serviço consubstancia-se em obrigação cuja prestação é um “fazer”. Ou seja, o prestador se obriga a “fazer” alguma coisa para o tomador. b) Mercadorias são aquelas coisas móveis destinadas ao comércio. São coisas adquiridas pelos comerciantes para revenda, no estado em que as adquiriu; ou aquelas coisas transformadas ou produzidas pelos empresários para venda. Portanto, pode-se afirmar que o que caracteriza uma coisa como mercadoria é a sua destinação, isto é, quando ela destina-se à venda. Do ponto de vista jurídico, as operações com mercadorias consubstanciam-se em obrigação de “dar”.Ou seja, o vendedor se obriga a “dar” alguma coisa ao comprador. Aduz-se ao raciocínio, o fato inquestionável de que na produção de mercadorias é imprescindível a participação do trabalho (serviço), assim como a prestação de muitos serviços também exigem a aplicação de mercadorias. Portanto, para distinguí-los é necessário perquirir o objeto contratado, para tal, sugere-se o seguinte exercício. Por exemplo indaga-se: Quando encomendamos de uma metalúrgica a fabricação de um engate para reboque a ser instalado em nosso veículo, o objeto do contrato é o engate (mercadoria) ou o serviço aplicado na fabricação? Obviamente que é a coisa móvel e não o serviço aplicado necessariamente na sua fabricação. Da mesma forma ocorre quando encomendamos um móvel sob medida, onde tem-se que o objeto do contrato é o móvel (o bem ou mercadoria) e não serviço (trabalho humano) aplicado na fabricação. Sob esse enfoque, e voltando-se ao caso em comento, deve-se indagar: Quando os proprietários encomendam as placas para identificarem seus veículos, têm eles por objeto o serviço de confecção, ou as próprias placas de identificação veicular? A resposta parece óbvia. Ou seja, o objeto da operação é a fabricação de placa para identificação veicular, conforme modelo e formato já definidos pela legislação de trânsito (mercadoria). E mais, analisando a atividade descrita nos autos, constata-se tratar de um processo de industrialização (transformação), onde chapas de metal (alumínio ou ferro) são transformadas em placas de identificação veicular, mediante o emprego de máquinas (prensa, esmeril, e outras ferramentas) e da mão-de-obra necessária à operação destas máquinas, bem como, necessárias à pintura, ao acabamento e a instalação do produto final (placa de modelo oficial) no veículo do encomendante. Infere-se, portanto, que as placas de identificação veicular tratam-se de mercadorias confeccionadas sob encomenda, e como tal estão sujeitas à incidência do ICMS ex vi do artigo 2º, I da Lei Complementar nº 87/96. Entretanto, convém ressaltar a dicção da Lei Complementar nº 116/03, subitem 24.01 que dispõe: Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres. Advirta-se que as placas previstas na Lei Complementar nº 116/03, são aquelas derivadas de contratos cujos objetos são os serviços de confecção, ou seja, nos casos em que o valor agregado pelo trabalho humano prepondera sobre o valor das mercadorias aplicadas na confecção. Exemplificando: Na confecção de uma placa anunciando “VENDE-SE ESTA CASA”, apura-se que o material aplicado na confecção - suporte de madeira, base de metal ou papelão e as tintas - são de somenos importância, pois o que realmente contribuirá para o surgimento do produto final será o serviço do pintor, ou seja, o tamanho e o formato das letras, a combinação das cores, o uso correto do vernáculo, a criatividade aplicada ao trabalho, isto é serviço, ou seja, o valor agregado pelo trabalho humano é independente do material utilizado na confecção da placa. Desta forma, tem-se que quando o serviço é prestado juntamente com o fornecimento de mercadoria, mas a finalidade do negócio seja o trabalho humano (prestação do serviço) e não o fornecimento da mercadoria, incidirá o ISS. Caso contrário, sendo o negócio preponderante o fornecimento de mercadoria, mesmo que em sua produção seja necessário o trabalho humano (serviço), incidirá o ICMS. Quando ao segundo ponto de intersecção existente entre o ICMS e ISS, isto é, a distinção entre serviço de comunicação e demais serviços congêneres, tem-se que é desnecessária qualquer análise, pois, conforme acima demonstrado, as placas de identificação veicular são mercadorias, logo, não há o conflito sugerido na hipótese. Pelo exposto responda-se a consulente que as placas de identificação veicular, produzidas conforme modelo definido na legislação do trânsito, são mercadorias, logo, as operações relativas a este tipo de produto estão subsumidas na hipótese de incidência do ICMS. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de junho de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 43/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 44/06
EMENTA: ICMS/ISS. ARGAMASSA E CONCRETO ARMADOS, PRODUZIDOS SEGUNDO ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS PARA DETERMINADA OBRA, MEDIANTE CONTRATO DE EMPREITADA OU SUBEMPREITADA. ENQUADRAMENTO NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03. NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS. INCIDE O ICMS NA VENDA DE CONCRETO OU ARGAMASSA PRONTOS, PARA EMPREGO EM QUALQUER FINALIDADE, SEM DESTINAÇÃO A OBRA ESPECÍFICA. CONSULTA Nº: 44/06 D.O.E. de 20.12.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, vem perante esta Comissão expor que fornece argamassa para reboco aplicado em obras da construção civil, ou seja, as empresas construtoras, ao invés de comprar uma quantidade de areia, cal, outros produtos básicos, e contratar a mão-de-obra necessária para formação da argamassa para reboco, contratam com a consulente a compra da argamassa a granel, que será preparada conforme as especificações do projeto de engenharia fornecido pela contratante. Indaga se essa argamassa que fornece à construção civil deverá ser tributada pelo ICMS, ou trata-se de uma prestação de serviço sem tributação do ICMS. O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado na Portaria SEF nº 226/01. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição Federal arts. 155, II, e 156, III; Lei Complementar nº 87/96, art. 3º, V; Lei Complementar nº 116/03, art. 1º, § 2º, e item 7.02 da lista anexa. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. A matéria já foi analisada por esta Comissão e é pacífica no âmbito do Superior Tribunal de Justiça. Destarte, esposamos os argumentos que fundamentam a resposta da Consulta nº 62/2004 para embasar a presente resposta. “A concretagem, assim entendido o fornecimento de concreto preparado para e segundo as específicações do encomendante, é serviço de construção civil, compreendido no item 7.02 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116, de 31 de julho de 2003. Não se cuida de mero fornecimento de material. A incidência é apenas do ISS, de competência municipal, com exclusão do ICMS. Trata-se de matéria sumulada pelo Superior Tribunal de Justiça. Súmula n° 167: "O fornecimento de concreto, por empreiteira, para construção civil, preparado no trajeto até a obra em betoneiras acopladas a caminhões, é prestação de serviço, sujeitando-se apenas à incidência do ISS". A conclusão é de Hely Lopes Meirelles, em artigo já clássico (Imposto Devido por Serviço de Concretagem. Revista dos Tribunais. Ano 62, Julho/1973, vol. 453, pp. 45 a 52), do qual destacamos o seguinte trecho: "A concretagem, portanto, não é mercadoria; é serviço, e serviço típico da construção civil, seja realizada por administração, por empreitada ou por subempreitada, como consta da própria .lista da lei do ISS. O concreto é mistura em proporções adequadas para cada caso, de cimento-areia-pedra-britada-água, aplicada na forma própria segundo a técnica estabelecida em nosso País pela NB-1 (Norma Brasileira para Execução e Cálculo de Concreto Armado), norma técnica esta que é impositiva para a União, os Estados e Municípios, por força do Decreto-lei nº 2.773, de 11.11.1940. É, pois, um serviço, e serviço técnico, reconhecido por lei federal, razão pela qual só podem executá-lo para fins profissionais os registrados no Conselho Regional de Engenharia e Arquitetura (CREA), nos termos da Lei federal nº 5.194, de 1965, e Resoluções normativas do Conselho Federal de Engenharia e Arquitetura (CONFEA), pois exige cálculos especiais e tecnologia avançada para sua correta aplicação." Esta Comissão já se pronunciou sobre a matéria, na resposta à Consulta nº 37/98, de cujos fundamentos extraímos a seguinte passagem: "Quando uma empresa fornece concreto para a execução de uma obra de construção, inexiste, nessa operação, venda de mercadoria, mas, sim, serviços de concretagem, sujeitos ao ISS. Tais serviços consistem na dosagem e mistura dos materiais componentes do concreto (pedra britada, areia, cimento e água), de conformidade com as especificações técnicas requeridas para cada caso, acrescidas do transporte e aplicação da respectiva mistura na obra. Ainda que a preparação do concreto não seja feita na própria obra em função do surgimento das betoneiras que executam essa tarefa em cima de caminhões, levando o concreto pré-misturado no percurso até a obra a que se destina, há, aqui, uma fase de construção. No contrato firmado, há uma venda de serviços e não de mercadorias (o cliente se interessa, no caso, pelo serviço técnico e não pelos materiais que são empregados). O mestre Ruy Barbosa Nogueira, em antigo parecer sobre a matéria, concluiu haver simples "venda de serviço", jamais venda de concreto armado fabricado. Haverá, dizia ele, "serviço de engenharia, entregando-o por meio de mistura ainda em massa úmida" (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - Sujeição do Contrato de Empreitada de Construção Civil, in Fisco e Contribuinte, São Paulo, ano XXV, n° 4, abril de 1969, pgs. 280/82)." "A massa resultante da mistura de cimento, areia, pedra e água necessita de cuidados especiais desde a dosagem, no chamado "fator água - cimento", razão pela qual não se pode juridicamente denominar mercadoria ou produto acabado a tal resultado. Na verdade, a concretagem não é mercadoria, mas um serviço (típico de construção civil) técnico, reconhecido por lei federal e executado somente por profissionais registrados no Conselho Regional de Engenharia e Arquitetura." Quanto à argamassa, entendeu a Egrégia Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial nº 11.979, publicada no diário de Justiça de 24 de maio de 1993, que o tratamento deve ser o mesmo do concreto, presentes as mesmas circunstâncias: O PREPARO E FORNECIMENTO DE ARGAMASSA PARA CONSTRUÇÃO CIVIL, MEDIANTE EMPREITADA, É SERVIÇO DA MESMA NATUREZA JURIDICA QUE A ELABORAÇÃO DE CONCRETO, EM IGUAIS CIRCUNSTANCIAS. A SUPOSTA QUALIFICAÇÃO TECNICA DIFERENCIADA, NO FORNECIMENTO DE CONCRETO É IRRELEVANTE, PARA OS FINS DA INCIDENCIA DO ISS. Não discrepa deste entendimento a Egrégia Segunda Turma, como se depreende da ementa da decisão no Recurso Especial nº 53.772 (DJ 22/04/97): TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS (ICMS). POSTES DE CIMENTO PRODUZIDOS EM LOCAL DIVERSO DA OBRA. VALOR ECONOMICO. MERCADORIA. INCIDENCIA DO TRIBUTO. NÃO SE COGITANDO DO FORNECIMENTO DE CONCRETO OU ARGAMASSA PARA CONSTRUÇÃO CIVIL, MAS DA FABRICAÇÃO DE POSTES DE CIMENTO, CONSIDERADOS MERCADORIA, INCIDE O ICMS. A argamassa (ou o concreto), entretanto, estará sujeita ao ICMS e não ao ISS, além da hipótese tratada no acórdão supra, quando vendida no comércio a qualquer pessoa, para qualquer finalidade, sem ter sido preparada para uso em obra específica. Isto porque, para ser considerado serviço, a obrigação deve ser de fazer e não de dar, mesmo que o fazer envolva o fornecimento de materiais na sua execução. Assim, não basta fornecer a argamassa ou o concreto ao encomendante, mas deve ser aplicado na obra – deve caracterizar a execução de obra de construção civil. A mera mistura de cal e areia não constitui argamassa, para caracterizar a incidência do imposto municipal.” Pelo exposto, responda-se à consulente: a) concreto e argamassa armados, produzidos para emprego em obra específica, de acordo com respectivo projeto de engenharia, caracteriza-se como obra de construção civil, não estando sujeito ao ICMS, de competência estadual; b) estão sujeitos a incidência do ICMS o concreto e a argamassa pronta a serem vendidos aos consumidores em geral sem qualquer vinculação a projeto de engenharia. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de junho de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 44/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 46/06
EMENTA: ICMS. SERVIÇO DE TRANSPORTE. QUANDO O PRESTADOR ORIGINAL DO SERVIÇO CONTRATA OUTRO TRANSPORTADOR PARA EXECUTAR PARTE DA PRESTAÇÃO (EX. ENTREGA LOCAL OU REGIONAL) TEM-SE A MODALIDADE DE REDESPACHO PREVISTO NO ART. 123, DO ANEXO 5, DO RICMS/SC, DEVENDO, PORTANTO, OS DOCUMENTOS FISCAIS CORRESPONDENTES SEREM EMITIDOS EM CONSONÂNCIA COM A LEGISLAÇÃO PERTINENTE. CONSULTA Nº: 46/06 D.O.E. de 20.12.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, vem perante esta Comissão informar que presta serviço de transporte para outro transportador sediado em São Paulo na modalidade de sub-contratação exclusiva. Esta prestação consiste em a consulente receber as mercadorias enviadas de outros Estados para redistribuí-las dentro da cidade de Joinville e região, usando para isso veículos menores (vans, pick-up´s e pequenos caminhões). Razão pela qual indaga qual o documento fiscal deverá emitir para esta atividade específica. Seria o conhecimentos de transporte rodoviária de cargas ou a notas fiscais de serviço? A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional em Joinville ao analisar o processo, alerta que a consulente deixou de atender os requisitos contidos no inciso III do artigo 5º da Portaria SEF nº 226/01, aduzindo que o pedido não poderá produzir os efeitos do art. 9º da citada Portaria. E, no mérito, conclui que “o caso em questão trata-se de modalidade de redespacho, e não subcontratação, como pretendeu enquadrar a Consulente, na qual a última etapa da prestação é realizada pela Consulente” É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 5, art. 123; Portaria SEF nº 226, de 30 de agosto de 2001, art. 5º. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Preliminarmente, impõe-se a análise do alerta contido na informação da autoridade fiscal sobre a ausência das declarações da consulente exigidas no inciso III, do art. 5º da Portaria SEF nº 226/01, a saber: Art. 5º. A consulta, dirigida ao Presidente da COPAT, será formulada por escrito, em duas vias, contendo: I - a identificação do contribuinte, compreendendo: nome ou razão social, endereço completo, número de inscrição no CGC/MF ou CPF e, se for o caso, no cadastro de contribuintes do ICMS e ramo de atividade; II - exposição objetiva e minuciosa do assunto objeto da consulta, citando os dispositivos da legislação tributária sobre cuja aplicação ou interpretação haja dúvida, bem como seu entendimento sobre a matéria e, se for o caso, os procedimentos que adotou; III - declaração do consulente: a) de que a matéria objeto da consulta não motivou a lavratura de notificação fiscal; b) de não estar, na oportunidade, sendo submetido à medida de fiscalização. Compulsando-se os autos, apura-se, no parágrafo final da exordial, textualmente o seguinte: “A requerente declara que até a data da presente consulta, não existe nenhum ato administrativo punitivo que venha a prejudicar o referido questionamento.” Ora, a declaração da consulente acima transcrita, apesar de não ser escrita literalmente conforme determinado pelo inciso III do art. 5º, traz em seu conteúdo o mesmo sentido teleológico do dispositivo, ou seja, se a consulente declara que não há até a data do protocolo desta consulta nenhum ato administrativo que a prejudique, presume-se que não tenha sido emitida nenhuma notificação fiscal sobre a matéria consultada, e nenhum termo de início de fiscalização em andamento ou qualquer outro ato administrativo neste sentido. Logo, tem-se que está afastada a hipótese do não recebimento da consulta alegado pela autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional. No mérito, tem-se que a dúvida da consulente reside no fato de ela ter equivocadamente classificado o contrato que firmou com a transportadora sediada no Estado de São Paulo como “subcontratação” , senão vejamos: A subcontração, prática comum nas prestações de serviço de transporte rodoviário de carga é conceituada, para fins de tributação do ICMS, no § 1º, art. 68 do Anexo 5, do RICMS/SC, in verbis: 1º. Entende-se por subcontratação, para efeito da legislação do ICMS, aquela firmada na origem da prestação do serviço, por opção do transportador em não realizar o serviço em veículo próprio. Ora, a consulente afirma na inicial que recebe em sua sede no município de Joinvile mercadorias oriundas de outros Estados, isso leva à inferência lógica de que o transporte iniciado na localidade de origem das mercadorias até a sede da consulente em Joinville não é por ele efetuado, pois está sob a responsabilidade da transportadora de São Paulo. Esse fato afasta, para fins de tributação do ICMS, a natureza subcontratual da prestação realizada pela consulente. É inegável que o serviço de transporte, muitas vezes, exige fracionamento em sua prestação, daí por que a legislação tributária prever algumas formas de prestação fracionada, a saber: transporte intermodal ou multimodal, transbordo, courrier e redespacho. Apesar de a consulente ter se referido sobre a juntada aos autos do contrato firmado com a transportadora sediada no Estado de São Paulo, isso não aconteceu; entretanto, pela descrição fática constante da exordial pode-se inferir que se trata de contrato de redespacho, pois a transportadora sediada em São Paulo, que é responsável pelo transporte interestadual das mercadorias, contrata a consulente para completar o transporte a partir de sua sede no município de Joinville até o local da entrega ao destinatário. Posto tratar-se de redespacho, a legislação tributária catarinense disciplina claramente às obrigações tributárias principal e acessórias nascidas desta prestação, consoante o artigo 123 do Anexo 5, do RICMS/SC, in verbis: Art. 123. Quando o serviço de transporte de carga for efetuado por redespacho, deverão ser adotados os seguintes procedimentos: I - o transportador que receber a carga para redespacho: a) emitirá o competente conhecimento de transporte, lançando o frete e o imposto correspondente ao serviço que lhe couber executar, bem como os dados relativos ao redespacho; b) anexará a segunda via do conhecimento de transporte emitido na forma da alínea "a" à segunda via do conhecimento de transporte que documentou a prestação do serviço até o seu estabelecimento, as quais acompanharão a carga até o seu destino; c) entregará ou remeterá a primeira via do conhecimento de transporte emitido na forma da alínea "a", ao transportador contratante do redespacho dentro de 5 (cinco) dias, contados da data do recebimento da carga; II - o transportador contratante do redespacho: ... a) anotará o nome e endereço de quem aceitou o redespacho, bem como o número, a série e subsérie e a data do conhecimento referido no inciso I, "a" na via do conhecimento de sua emissão que ficar em seu poder, referente à carga redespachada; b) arquivará em pasta própria os conhecimentos recebidos do transportador para o qual redespachou a carga Pelo exposto responda-se à consulente que a execução do contrato que descreve trata-se de redespacho, portanto, deverá aplicar às prestações a ele correspondentes à legislação relativa às obrigações tributárias principal e acessórias pertinentes a essa modalidade de prestação. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de junho de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 46/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 52/06
EMENTA: ICMS/ISS. SERRAGEM DE TORAS DE MADEIRA RECEBIDAS DO ENCOMENDANTE. MADEIRA SERRADA DEVOLVIDA DESTINADA À COMERCIALIZAÇÃO OU À DOAÇÃO PARA CONSTRUÇÃO DE CASAS. CARACTERIZADA INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. INCIDÊNCIA DO ICMS, DE COMPETÊNCIA ESTADUAL. AFASTADA INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 52/06 D.O.E. de 20.12.06 01 - DA CONSULTA Informa a consulente que recebe toras de madeira, com o CFOP 5901 (remessa para industrialização), procedendo a sua serragem, gradeamento e secagem. A madeira é devolvida ao remetente do qual é cobrada a industrialização realizada. Parte da madeira serrada é vendida a terceiros e parte é doada para construção de casas aos atingidos por barragens. Ao final, formula a seguinte consulta a esta Comissão: a) a operação está alcançada pelo diferimento do imposto, previsto no art. 8º, IX, do Anexo 3 do RICMS-SC? b) poderia o valor cobrado como “serragem” ser considerado “serviço”, ficando sujeito à incidência do ISS, de competência municipal? A informação fiscal a fls. 4 trata da questão nos seguintes termos: “Ora, todas as etapas de industrialização da madeira agregam valor ao produto final, daí que a previsão do diferimento do ICMS relativo às etapas intermediárias de industrialização, para que a tributação do ICMS se dê totalmente na saída do produto acabado. E, como é cediço, o diferimento é uma modalidade de substituição tributária (para trás); não há que se falar em incidência de ISS (de competência municipal) nestas etapas intermediárias da industrialização da madeira”. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, arts. 155, § 2º, II, e 170, IV; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001: Anexo 2, art. 27, I; Anexo 3, art. 8º, IX. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A consulente recebe toras de madeira que, depois de serradas e beneficiadas, são devolvidas ao remetente que as destina à comercialização ou doação (para construção de casas), ou seja, são entregues para consumo final. A dúvida refere-se à classificação da operação realizada, se prestação de serviço ou industrialização para terceiros. Na segunda hipótese (industrialização), o art. 27, I, do Anexo 2, suspende a exigibilidade do IMCS relativo ao recebimento das toras e à subseqüente devolução da madeira serrada, desde que ocorra no prazo de cento e oitenta dias, contados da saída das toras. Nesta hipótese, o art. 8º, X, do Anexo 3, difere o imposto correspondente à parcela de valor acrescido pelo industrial (consulente), salvo se “a encomenda for feita por não contribuinte ou por qualquer empresa para uso ou consumo no seu estabelecimento”. A operação descrita pela consulente não atende à condição in fine do art. 8º, X (a madeira serrada destina-se à revenda ou à doação para construção de casas), o que a coloca no campo de incidência do ICMS. Com efeito, na prestação de serviços a obrigação de fazer predomina sobre a obrigação de dar. Mesmo que a prestação de serviço envolva a obrigação de dar, esta é secundária em relação ao fazer e deve destinar-se ao uso exclusivo do autor da encomenda. A distinção entre os campos de incidência do ICMS e do ISS é tratada da seguinte forma por Aires Fernandino Barreto (ISS – Atividade-Meio e Serviço-Fim. Revista Dialética de Direito Tributário n° 5, São Paulo: Oliveira Rocha, fevereiro/ 1996, pp. 72 a 97): “Aires Barreto (1996; 82) utiliza como critério de demarcação dos campos de incidência do ICMS e do ISS os conceitos de atividade-meio e de atividade-fim. No caso do ICMS, a utilidade disponibilizada ao consumidor é um bem material (mercadoria) que não pode ser separado, para fins de tributação, das atividades-meio incorridas. O fornecimento da mercadoria ao fornecedor final envolve uma série de serviços que beneficiam a esse mesmo consumidor, mas que não se constituem em fatos geradores distintos. Pelo contrário, subsumem-se na atividade preponderante da empresa, o fornecimento da mercadoria. Alvo de tributação é o esforço humano prestado a terceiros como fim ou objeto. Não as suas etapas, passos ou tarefas intermediárias, necessárias a obtenção do fim. Não a ação desenvolvida como requisito ou condição do facere (fato jurídico posto no núcleo da hipótese de incidência do tributo). As etapas, passos, processos, tarefas, obras, são feitas, promovidas, realizadas “para” o próprio prestador e não “para terceiros”, ainda que estes os aproveitem (já que, aproveitando-se do resultado final, beneficiam-se das condições que o tornam possível). (...) Em conclusão, somente podem ser tomadas, para sujeição ao ISS (e ao ICMS) as atividades entendidas como fim, correspondentes à prestação de um serviço integralmente considerado. No caso específico do ISS, podem decompor um serviço – porque previsto, em sua integridade no respectivo item específico da lista da lei municipal – nas várias ações meio que o integram, para pretender tributá-las separadamente, isoladamente, como se cada uma delas correspondesse a um serviço autônomo, independente. Isso seria uma aberração jurídica, além de constituir-se em desconsideração à hipótese de incidência desse imposto.” No caso em tela, a incidência do ICMS é evidente. No magistério de Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais do ICMS. São Paulo: Dialética, 1997, p.25), “operações relativas à circulação de mercadorias são quaisquer atos ou negócios, independentemente da natureza jurídica específica de cada um deles, que implicam na circulação de mercadorias, vale dizer, o impulso destas desde a produção até o consumo, dentro da atividade econômica, as leva da fonte produtora até o consumidor.” A consulente recebe toras para transformá-las em madeira serrada que serão destinadas ao consumo (revenda ou doação para construção de casas). Merece registro que a tributação pelo ISS de mercadoria que será posteriormente revendida (incidência do ICMS) resultaria em intolerável ruptura do princípio da não cumulatividade, pois a tributação que incidiu em uma etapa não se transmitiria às subseqüentes pelo mecanismo de débito e crédito, como praticado no ICMS. Como conseqüência, deverá ser majorado o imposto suportado pelo consumidor final. Conforme leciona Ricardo Lobo Torres (Sistemas Constitucionais Tributários, Rio de Janeiro: Forense, 1986, p. 297), “o princípio da não-cumulatividade, do ponto de vista econômico, significa que o imposto incide sobre o valor acrescido em cada operação de circulação, de modo que a incidência global é idêntica à multiplicação da alíquota pela base de cálculo final”. Por outro lado, Fernando Aurélio Zilveti (Variações sobre o Princípio da Neutralidade no Direito Tributário Internacional. In: Direito Tributário Atual nº 19, coor. por Alcides Jorge Costa, Luis Eduardo Shoueri e Paulo Celso B. Bonilha, São Paulo: IBDT: Dialética. 2005, p. 24) relaciona o princípio da neutralidade do imposto com a livre concorrência. O modelo de tributo não cumulativo, como o ICMS, foi construído para ser neutro em relação aos agentes econômicos e à tomada de decisões pela empresa. Segundo este autor, “considera-se neutro o sistema tributário que não interfira na otimização da alocação de meios de produção, que não provoque distorções e, assim, confira segurança jurídica para o livre exercício da atividade empresarial” (p. 24). O tributo que atende a esta condição é o imposto não cumulativo: “a neutralidade concorrencial, portanto, exige repercussão fiscal equânime entre os agentes econômicos” (p. 27). Conclui o autor que “o tributo não cumulativo seria aquele que melhor realiza o princípio da neutralidade, uma vez que não fere as leis da livre-concorrência e da competitividade” (p. 33). O princípio da livre concorrência foi albergado pela Constituição Federal no art. 170, IV, que trata dos princípios informadores da ordem econômica. Segundo este dispositivo, “a ordem econômica ... tem por fim assegurar a todos existência digna ... observados os seguintes princípios ... livre concorrência”. Em apertada síntese, podemos dizer que, no caso vertente, o fim é a produção de mercadoria (madeira serrada), cujo meio é a industrialização (serragem). A tributação desta última atividade pelo ISS contrariaria o princípio da não-cumulatividade, pois, a neutralidade é condição para garantir a competitividade e a livre concorrência, valores estes prestigiados pela Carta da República. Posto isto, responda-se à consulente: a) a serragem da madeira, como descrita pela consulente, está alcançada pelo diferimento do imposto, previsto no art. 8º, IX, do Anexo 3 do RICMS-SC; b) a “serragem” não pode ser considerada “serviço”, para fins de incidência do ISS, de competência municipal. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 12 de maio de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretário Executivo Presidente da Copat
ConsultasNº 52/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 54/06
EMENTA: ICMS. ÓLEO LUBRIFICANTE USADO OU CONTAMINADO. SAÍDA COM DESTINO A ESTABELECIMENTO RE-REFINADOR OU COLETOR-REVENDEDOR. ISENÇÃO CONDICIONADA AO RE-REFINO DO ÓLEO E À RESPECTIVA AUTORIZAÇÃO PELA AGÊNCIA NACIONAL DE PETRÓLEO. CONSULTA Nº: 54/06 D.O.E. de 20.12.06 01 - DA CONSULTA Informa a consulente que atua no ramo de “coleta, compra e venda de óleo queimado”. A consulta versa sobre a aplicação do art. 6º, III, c/c arts. 96 e 97 do Anexo 2, todos do Regulamento do ICMS, nas seguintes situações: a) a isenção prevista no art. 96 do Anexo 2, para as saída de óleo lubrificante usado ou contaminado, destinado a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor, aplica-se também quando óleo for adquirido com isenção e esteja sendo revendido em operação interna ou interestadual? b) caso contrário, poderá beneficiar-se do disposto no art. 6º, III, do RICMS-SC? A informação fiscal a fls. 14 limita-se a afirmar que a consulta atende aos requisitos da Portaria SEF nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas pela consulente, o que permite supor a concordância da referida autoridade com as mesmas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, X, b; Lei Complementar nº 87/96, art. 3º, III; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 6º, III; e Anexo 2, arts. 96 e 97. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A consulta versa sobre o tratamento tributário da coleta e reaproveitamento de óleo lubrificante usado ou contaminado. A questão reveste-se da maior importância, devido ao potencial de dano ecológico devido à má utilização deste produto. Por isso, a legislação dispõe rigidamente sobre a destinação do óleo usado e contaminado. Na esfera tributária, está prevista a isenção do ICMS, mas apenas quando for dado ao óleo a destinação preconizada na legislação federal. O óleo lubrificante é composto de óleos básicos (hidrocarbonetos saturados e aromáticos), obtidos a partir de petróleos especiais, e aditivados de forma a conferir as propriedades necessárias para seu uso como lubrificantes. Representa cerca de 2% (dois por cento) dos derivados de petróleo e é utilizado principalmente em veículos automotores – cerca de 60% (sessenta por cento) do consumo – e na indústria, em sistemas hidráulicos, motores estacionários, turbinas e ferramentas de corte. Porém, o óleo lubrificante é um dos poucos derivados de petróleo que não são totalmente consumidos durante o seu uso, razão do seu potencial de risco ecológico. A degradação termoxidativa do óleo e o acúmulo de contaminantes tornam necessária a sua troca periódica. A contaminação dos óleos usados é proveniente de dois tipos de contaminantes. Os contaminantes pesados resultam do desgaste do motor (limalhas), aditivos e borras que se formam devido às altas temperaturas de trabalho, em condições oxidantes; já os contaminantes leves são combustíveis não queimados nos motores ou solventes que são coletados no mesmo tambor que os óleos usados. A Resolução Conama 362/2005 determina que a reciclagem do óleo usado deverá necessariamente ser realizada por meio do processo de re-refino, como o meio mais adequado para absorver a quantidade de óleo usado que é gerado no país através das atividades econômicas. A mesma Resolução não autoriza o aterro de óleo usado e proíbe a queima e a incineração, como forma de reciclagem ou de destino final dos óleos lubrificantes usados pois isto representaria a destruição de frações nobres de petróleo que se encontram no lubrificante usado. O Convênio ICMS 3/90, celebrado pelos Estados e pelo Distrito Federal nos termos da Lei Complementar nº 24/75, autoriza a isenção nas operações de “saída de óleo lubrificante usado ou contaminado, destinado a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor”, desde que o estabelecimento destinatário esteja autorizado pela Agência Nacional de Petróleo – ANP. O referido tratamento foi incorporado à legislação do Estado de Santa Catarina, nos arts. 96 e 97 do Anexo 2 do Regulamento do ICMS/SC. Além disso, para a fruição do benefício, a saída do óleo usado ou contaminado, “realizada por estabelecimento coletor, cadastrado e autorizado pela ANP, com destino a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor”, deverá ser documentada (inclusive o trânsito) por Certificado de Coleta de Óleo Usado, previsto no art. 4º, I da Portaria ANP nº 127, de 30 de julho de 1999, caso em que não será emitida nota fiscal. Quanto à não-incidência prevista no inciso III do art. 6º do Regulamento do ICMS/SC, tem origem constitucional, no art. 155, X, b, da Carta Magna, que dispõe o seguinte: o ICMS “não incidirá sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica”. Esta não-incidência, entretanto, não representa uma exoneração tributária, mas apenas regra de repartição de receita tributária entre os Estados de origem e de destino da mercadoria. Ou seja, o Estado de origem não poderá cobrar o imposto correspondente à operação interestadual, mas este mesmo imposto será cobrado pelo Estado de destino. Este é o entendimento do Pleno do Supremo Tribunal Federal, manifestado no julgamento do Recurso Extraordinário nº 198.088-5, no qual declara expressamente: o “Benefício fiscal que não foi instituído em prol do consumidor, mas do Estado de destino dos produtos em causa, ao qual caberá, em sua totalidade, o ICMS sobre eles incidente, desde a remessa até o consumo” (RDDT 99: 228). Em qualquer hipótese, o combustível ou lubrificante, derivado do petróleo, sofrerá a incidência do imposto na operação interestadual. Apenas a sujeição ativa irá deslocar-se do Estado de origem para o de destino. No caso em pauta, o óleo usado e contaminado perdeu as características de óleo lubrificante, devendo recuperá-las somente após sofrer a operação de re-refino. Portanto, não há que se cogitar de aplicação da regra de não-incidência. Posto isto, responda-se à consulente: a) a isenção prevista no art. 96 do Anexo 2, para as saída de óleo lubrificante usado ou contaminado, destinado a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor, está condicionado ao destino que será dado ao óleo e à devida autorização pela Agência Nacional de Petróleo; b) a não-incidência prevista no art. 6º, III, do RICMS-SC, não significa exoneração tributária, mas que o imposto correspondente à operação interestadual, se houver, será devido ao Estado de destino. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 15 de maio de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretário Executivo Presidente da Copat
ConsultasNº 54/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 57/06
EMENTA: CONSULTA. O INSTITUTO DA CONSULTA VISA EXCLUSIVAMENTE DIRIMIR DÚVIDAS SOBRE A INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. NÃO PODE SER RECEBIDO COMO TAL, PEDIDO QUE SEQUER MENCIONA O DISPOSITIVO LEGAL SOBRE O QUAL REPOUSA A DÚVIDA. ICMS. DOCUMENTO FISCAL APRESENTANDO IRREGULARIDADE NO PREÇO UNITÁRIO DA MERCADORIA - ERRO NA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO. INAPLICABILIDADE DO ART. 30, ANEXO 5 DO RICMS-SC/01. PARA A HIPÓTESE, É NECESSÁRIA A EMISSÃO DE DOCUMENTO COMPLEMENTAR, OU, SE FOR O CASO, DE NOVO DOCUMENTO, EM CONFORMIDADE COM O ART. 26 DO ANEXO 5 DO RICMS-SC/01. CONSULTA Nº: 57/06 D.O.E. de 20.12.06 1 – DA CONSULTA A consulente, identificada como empresa fabricante de tubos, conexões e acessórios em PVC, informa que eventualmente seus fornecedores enviam documentos fiscais com irregularidades no preço unitário da mercadoria, ou seja, o valor unitário da mercadoria é diferente daquele firmado entre as partes e que foi registrado no pedido de compra, mas a quantidade da mercadoria está de acordo. Assim, indaga se é possível efetuar o registro da Nota Fiscal: a) substituindo os valores nela declarados pelos constantes do pedido de compra, quando estes forem menores e, ao mesmo tempo, enviando, ao fornecedor, declaração de não aproveitamento do ICMS. b) quando o valor constante da Nota Fiscal for menor que o do pedido de compra, solicitar Nota Fiscal complementar, ao fornecedor. Na sua informação de fls. 5 e 6, a autoridade fiscal, no âmbito da Gerência Regional de Joinville, considerou estarem presentes os requisitos formais e materiais de admissibilidade para pleitear consulta à COPAT, embora a consulente não tenha formalizado, às fls. 2, a declaração prevista no art. 5º, III, nem tenha citado os dispositivos da legislação tributária em que pairem dúvidas, de acordo com o art. 5º II, ambos da Portaria SEF nº 226/01. 2 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar nº 87/96, arts. 12 e 15 a 18 Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, art. 209 Portaria nº 226, de 30 de agosto de 2001, art. 5º e 9º RICMS-SC/01, Anexo 5, arts. 26, II e 30 3- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA O instituto da consulta destina-se, exclusivamente, a dirimir dúvidas quanto à interpretação da legislação tributária, ex vi do art. 209, da Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, com nova redação dada pela Lei nº 11.847, de 23 de janeiro de 2001, in verbis. Art. 209. O sujeito passivo poderá, mediante petição escrita dirigida ao Secretário de Estado da Fazenda, formular consulta sobre a interpretação de dispositivos da legislação tributária estadual. No caso em tela, a consulente não demonstra ter dúvidas quanto à interpretação de dispositivo específico da legislação tributária, apenas relata os fatos e pede orientação de como proceder, logo, o pedido não pode ser recebido como consulta, não produzindo, portanto, os efeitos próprios da espécie, previstos no art. 9º da Portaria 226, de 30 de agosto de 2001. O procedimento a ser observado pelo destinatário da mercadoria para a correção de irregularidades verificadas no documento fiscal é o estabelecido no “caput” do art. 30 do Anexo 5 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, verbis: Art. 30. Os estabelecimentos que adquirirem mercadorias ou serviços acompanhadas de documentos fiscais apresentando irregularidades poderão regularizá-las por carta dirigida ao emitente, com descrição minuciosa dos dados incorretos, da qual uma via, após visada pelo emitente do documento fiscal, será arquivada juntamente com o documento fiscal a que se referir. Da leitura do dispositivo antes transcrito, pode-se afirmar que as irregularidades apresentadas nos documentos fiscais poderão ser regularizadas por carta de correção dirigida ao emitente. No entanto, o § 1º do mesmo dispositivo veda a regularização dos dados relativos ao imposto incidente na operação, quando tenha havido erro relativo à base de cálculo em vista do critério adotado pelo remetente da mercadoria para a determinação do imposto incidente na operação. Na hipótese da consulta, há incorreção já na aplicação da legislação que fixa a base de cálculo do imposto, uma vez que esta é o valor da operação da qual decorre a saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, momento que exterioriza o fato gerador do ICMS, nos termos do art. 12, inciso I, da Lei Complementar 87/96. E se examinarmos outros dispositivos da referida Lei Complementar, especialmente os contidos em seus artigos 15 a 18, restaremos convencidos de que a expressão valor da operação, neste caso, significa preço da venda da mercadoria. Por isto mesmo José Eduardo Soares de Mello, depois de demonstrar a necessária vinculação entre a base de cálculo e o fato gerador do imposto, diz: “ No caso específico do ICMS, a base de cálculo deve representar a quantificação compreendida na ‘operação mercantil’, ou seja, o ‘preço das mercadorias.” ( p. 63, Revista Dialética nº 62) Em contrapartida o art. 26, inciso II do Anexo 5 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, impõe a necessidade de emissão de documento fiscal sempre que ocorrerem as situações ali previstas nas quais se inclui a situação que objetiva a presente consulta. Art. 26. Além das demais hipóteses previstas neste Anexo, o documento fiscal será emitido: I - no reajustamento de preço em virtude de contrato, quando ocorrer acréscimo do valor do serviço ou da mercadoria; II - na regularização em virtude de diferença de preço ou quantidade da mercadoria, quando efetuada no período de apuração do imposto em que tenha sido emitido o documento original. ............................................................................... § 2º O documento fiscal será também emitido se, nas hipóteses previstas nos incisos II e III, a regularização não se efetuar dentro dos prazos mencionados, devendo o imposto ser recolhido em documento de arrecadação específico com as informações relativas à regularização e constar no documento fiscal o número e a data do documento de arrecadação. Isto posto, responda-se à consulente que o seu pedido não é recebido como consulta, logo não produz os efeitos próprios da espécie; e quanto ao procedimento a ser adotado para as hipóteses objeto do pedido, é o previsto no art. 26 do Anexo 5 do RICMS-SC/01, ou seja, quando for emitido documento fiscal em que conste valor inferior ao preço da mercadoria, poderá ser emitido um documento complementar ou novo documento fiscal para regularização. Mas, quando no documento fiscal o preço da mercadoria for maior do que o devido, é necessária a emissão de novo documento fiscal que traduzirá o valor da operação. À superior consideração da Comissão. GETRI, 23 de junho de 2006. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da Copat CONSULTA Nº: 56/06 EMENTA: ICMS. SUBCONTRATAÇÃO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. O IMPOSTO PAGO PELO SUBCONTRATADO É CRÉDITO DO CONTRATANTE - PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE, ART. 155, § 2º,I, CF/88. O CRÉDITO PRESUMIDO, ART. 25, ANEXO 2, RICMS-SC, SUBSTITUI OS CRÉDITOS INCORRIDOS NOS INSUMOS UTILIZADOS PARA A PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. CONSULTA Nº: 56/06 PROCESSO Nº: GR04 21.211/051 1 – DA CONSULTA A consulente, identificada como empresa prestadora de serviços de transporte rodoviário de cargas intermunicipal e interestadual, optante pelo crédito presumido que, para a prestação dos serviços, além de utilizar-se dos veículos próprios, subcontrata outros transportadores inscritos ou não no CCIMS/SC, para realizar os serviços. Assim, exemplifica o seu entendimento sobre a matéria: 1º Exemplo: subcontratação de um transportador inscrito no CCICMS-SC para realizar uma prestação interestadual. Na hipótese, a consulente menciona a existência de um suposto registro fiscal efetuado pela empresa subcontratada e finaliza descrevendo os dados constantes do CTRC por ela (a consulente) emitido com agregação de valor ao preço final da prestação. Subcontratação de transportador inscrito no CCICMS-SC Valor da subcontratação..............................R$ 1.000,00 ICMS destacado (12%)...............................R$ 120,00 Crédito presumido ICMS............................R$ 24,00 Saldo a pagar.........................................R$ 96,00 (entrada de caixa SC) Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas emitido pela consulente..............................................................R$ 1.500,00 ICMS destacado (12%)...............................R$ 180,00 Crédito subcontratação...............................R$ 120,00 (saída de caixa SC) Saldo a pagar..............................................R$ 60,00 ( entrada de caixa SC) Deste modo, o entendimento da consulente é de que o valor do imposto seria: R$ 96,00 - R$ 120,00 + R$ 60,00 = R$ 36,00 2º Exemplo: subcontratação de um transportador não inscrito no CCICMS-SC. Na hipótese, a consulente apura o valor do ICMS devido na prestação. Em sua descrição, informa o registro fiscal por ela efetuado, onde destaca o ICMS devido na prestação interestadual, com dedução do ICMS relativo à prestação subcontratada e do crédito presumido em relação ao valor do imposto devido pela diferença de valor no preço final da prestação. Subcontratação de transportador não inscrito Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas emitido pela consulente................................................................................R$ 1.500,00 ICMS destacado(12%) .......................................R$ 180,00 Crédito subcontratação........................................R$ 120,00 Transf. Crédito pres. Contrat...............................R$ 24,00 Saldo a pagar....................................................R$ 36,00 O entendimento da consulente é de que, encerrado o ciclo tributável, o valor do imposto recolhido seria: R$ 180,00 - R$ 120,00 - R$ 24,00 = R$ 36,00 Do modo como expõe, indaga se está correto o seu entendimento, ou seja: 1. tem direito ao crédito presumido previsto no art. 125, § 2º do Anexo 6 do RICMS-SC, sobre as prestações que realiza com veículos próprios. 2. tem direito ao valor destacado no documento fiscal emitido pelo subcontratado, na subcontratação de transportadores inscritos no CCICMS. 3. tem direito ao valor do ICMS retido e pago por ela (consulente) acrescido do valor do crédito presumido previsto no art. 125, § 2º do Anexo 6 do RICMS-SC, na contratação de transportadores não inscritos, autônomos ou inscritos em outros Estados. A autoridade fiscal informa que, de acordo com os arts. 29 e 30 do RICMS-SC, a consulente tem direito de valer-se tanto do crédito presumido nas prestações de serviço de transporte que presta com veículos próprios, quanto aos créditos efetivos oriundos de subcontratação. 2 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição federal, art. 155, § 2º, I RICMS-SC/01, Anexo 2, art.25, § 3º RICMS-SC/01, Anexo 5, art. 68 RICMS-SC/01, Anexo 6, arts. 124 e 126 3- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A questão suscitada versa sobre a forma de utilização do crédito presumido e da compensação dos possíveis créditos relativos às prestações realizadas por subcontratação. Para elucidar a questão, é importante que analisemos, inicialmente, a forma de utilização do crédito presumido previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS-SC/01, in verbis: Art. 25. Os estabelecimentos prestadores de serviço de transporte, em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23, poderão optarpor um crédito presumido de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação. (grifei) O art. 23, dispõe da seguinte forma: “...nas prestações em que o crédito presumido for utilizado em substituição aos créditos de imposto relativos ... a quaisquer insumos incorridos ... na prestação de serviços, o contribuinte que optar pelo crédito presumido deverá permanecer nessa sistemática por período não superior a 12 (doze) meses...”. A expressão “créditos efetivos”, refere-se aos créditos incorridos nos insumos utilizados nas prestações de serviços realizadas pela consulente. Sendo assim, enquanto for optante dessa forma simplificada de apuração do imposto, não existindo débito do ICMS de responsabilidade do transportador subcontratado, à contratrante é permitido tão-só utilizar-se do crédito presumido no percentual de 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação. A partir do entendimento da sistemática do crédito presumido, vejamos o que dispõe a legislação, em relação a subcontratação de TRANSPORTADOR INSCRITO, cuja previsão encontra-se no art. 68, “ caput”, § 2º, do Anexo 5 do RICMS/SC. Art. 68. O transportador que subcontratar outro transportador para dar início à execução do serviço emitirá Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, fazendo constar no campo Observações deste ou, se for o caso, do Manifesto de Carga a expressão “Transporte subcontratado com _____, proprietário do veículo marca _____, placa n° _____, UF _____”. .................................................................................................................... § 2º A empresa subcontratada deverá emitir o conhecimento de transporte indicando, no campo Observações, a informação de que se trata de serviço de subcontratação, bem como a razão social e os números de inscrição na unidade federada e no CNPJ do transportador contratante (Ajuste SINIEF 03/02). Na hipótese de ocorrerem diversas prestações para um mesmo transportador contratante, a legislação prevê a possibilidade de a empresa subcontratada emitir, ao final de cada período de apuração do imposto, 1 (um) conhecimento de transporte para cada contratante, a fim de documentar as prestações realizadas no período (art. 68, §§ 4º, 5º e 6º, do Anexo 5 do RICMS/SC). E, de acordo com o art. 68, § 5º, do Anexo 5, do RICMS/SC, na subcontratação de TRANSPORTADOR INSCRITO, a empresa subcontratada fica dispensada do pagamento do imposto, relativo às prestações iniciadas neste Estado, desde que o imposto tenha sido destacado nos documentos fiscais, emitidos pelo transportador contratante e que sejam atendidas as condições estabelecidas no § 6º do mesmo artigo. Ora, se a legislação dispensa a subcontratada do pagamento do imposto, não há que se falar em destaque deste no documento fiscal por ela emitido. A empresa contratante destacou o imposto no seu documento fiscal e irá tributar integralmente a prestação. Se, no entanto, a empresa subcontratada estiver obrigada ao recolhimento do imposto em relação às prestações que realiza por subcontratação, por não serem cumpridos os requisitos exigidos para a dispensa da emissão do Conhecimento de Transporte de Cargas - CTRC, com destaque do imposto, que são: a) o imposto tenha sido destacado no CTRC emitido pela transportadora contratante; e b) a empresa subcontratada tenha anexado ao CTRC de sua emissão, cópias do CTRC emitido pela transportadora contratante, e do contrato de subcontratação (§ 6º), fica a consulente (contratante) autorizada a utilizar o crédito destacado no CRTC da subcontratada em decorrência do serviço realizado por subcontratação. (art. 68, § 5º, Anexo 5, RICMS-SC-01) Seja como for, se ocorrer diferença entre o valor da prestação subcontratada e o preço final daquela prestação, ficará a empresa contratante obrigada ao recolhimento do imposto em relação à diferença. Na hipótese de existir crédito pela prestação subcontratada, este poderá ser utilizado pela empresa contratante para compensar o imposto devido na prestação. E o crédito presumido de 20% (vinte por cento) calculado sobre o valor do imposto que incidir sobre a diferença, poderá ser utilizado, desde que parte do transporte seja realizado pela própria contratante. Diferente é o procedimento adotado para a hipótese de subcontração de transportador NÃO INSCRITO, INSCRITO EM OUTROS ESTADOS OU AUTÔNOMO. Esta previsão está descrita no art. 124, III do Anexo 6 do RICMS-SC, in verbis: Art. 124. Na prestação de serviço de transporte promovida por transportador autônomo ou por transportador não inscrito como contribuinte neste Estado, fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto devido na prestação de serviço de transporte de carga: .......................................................................................... III – à empresa transportadora contratante, desde que inscrita como contribuinte neste Estado, na hipótese de subcontratação, observado o disposto no Anexo 5, art. 68. Na forma desse enunciado, a consulente, na qualidade de contratante, assume a condição de substituta tributária em relação àquelas prestações. Assim, irá tributar integralmente a prestação e destacar o imposto devido. Em razão deste procedimento, no Conhecimento de Transportes Rodoviário de Cargas - CTRC, por ela emitido, deverá constar o valor integral da prestação. O art. 1º, § 1º do Anexo 3 do RICMS dispõe da seguinte forma: “O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo substituto.” No caso em tela, a tal subsunção do imposto devido por substituição, efetivamente se realiza no imposto devido pelo substituto em razão da prestação própria - sendo pago de uma só vez. Falar em “crédito”, na hipótese, implica a absurda e indevida conseqüência de deduzir o valor do imposto correspondente à prestação anterior, devido por substituição. Haveria assim redução do imposto devido, posto que realizar o crédito, segundo o entendimento da consulente, ou por outra creditar-se o contribuinte do imposto devido por ele próprio, significa pura e simplesmente nada pagar. A consulente tenta interpretar a situação partindo do ponto em que realiza o pagamento do imposto por responsabilidade, “englobadamente” com o imposto incidente na própria prestação de transporte. Como nesse momento somente realiza um débito do imposto, pergunta-se onde estaria o crédito que normalmente realiza, relativamente ao imposto pago pelo contribuinte que realizou a prestação anterior. Esquece-se a consulente que na prestação anterior não houve qualquer pagamento do imposto. Esse o efeito da substituição tributária na hipótese. Esse pagamento deve ser feito, isto sim, pela própria consulente. Como pretender, assim, o crédito, pelo contribuinte, do imposto por ele mesmo devido naquele momento? Uma coisa é creditar-se do que foi pago anteriormente por outro contribuinte para, simplesmente, evitar um duplo pagamento. Outra absolutamente diferente seria o próprio contribuinte que paga o imposto creditar-se do seu valor, pois que neste caso haveria simplesmente uma anulação do pagamento feito. O conceito de crédito, como um direito de compensar o imposto devido em cada operação ou prestação com o imposto que onerou as fases precedentes de circulação da mercadoria ou serviço, pressupõe a existência de um débito. O crédito existe em função do débito. Se não há incidência do imposto em determinada operação ou prestação, não existe débito a ser compensado e, portanto, não existe crédito que lhe justifique a existência. É essa concepção de crédito que está disciplinada no Constituição Federal, art. 155, § 2°, I. Para melhor entendimento, descrevemos as situações que foram apresentadas na consulta, só que agora em conformidade com a legislação: 1º Exemplo: TRANSPORTADOR INCRITO NO CCIMS-SC 1ª situação: o transportador subcontratado está dispensado de emitir o CTRC com destaque do imposto. Hipótese de uma prestação interestadual em que a alíquota do imposto é 12%. Registro realizado pela Contratante: Valor integral da prestação: ............................ R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na operação ................ R$ 180,00 valor do crédito presumido ............................ R$ 36,00 valor do ICMS a recolher ............................R$ 144,00 - Este é o valor de ICMS a ser recolhido pela consulente (empresa contratante). ( R$ 180,00 - R$ 36,00) =========================================================== 2ª situação. O transportador subcontratado não está dispensado da emissão do CTRC com destaque do imposto. Hipótese de uma prestação interestadual em que alíquota do ICMS é de 12%. Registro realizado pela Subcontratada Valor da prestação: .......................................... R$ 1.000,00 valor do ICMS devido na operação ................. R$ 120,00 valor do crédito presumido ............................. R$ 24,00 valor do ICMS a recolher ............................R$ 96,00 - Este é o valor do ICMS que deve ser recolhido pela empresa subcontratada. ( R$ 120,00 – R$ 24,00) __________________________________________________________________ Registro realizado pela Contratante (consulente) a qual apresenta uma situação em que foi apenas agregado valor ao preço final do serviço. Valor integral da prestação: ............................ R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na prestação................ R$ 180,00 Crédito ICMS subcontratação......................... R$ 120,00 valor do ICMS a recolher .............................R$ 60,00 - Este é valor do ICMS que deve ser recolhido pela consulente (contratante). Nesta situação, o valor total de ICMS a ser recolhido ao Estado seria : R$ 156,00 ( R$ 180,00 - R$ 24,00). =========================================================== 2º Exemplo: TRANSPORTADOR NÃO INSCRITO, INSCRITO EM OUTROS ESTADOS E AUTÔNOMO Registro realizado pela consulente (empresa contratante) Valor integral da prestação: ........................... R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na prestação ............... R$ 180,00 valor do crédito presumido ........................... R$ 36,00 valor do ICMS a recolher ..............................R$ 144,00 - Este é o valor de ICMS que deve ser recolhido pela consulente. Nesta situação, o valor total de ICMS a ser recolhido para o Estado = R$ 144,00 ( R$ 180,00 - R$ 36, 00). __________________________________________________________________ Isto posto, responda-se à consulente que não está correto o seu entendimento da forma como expõe, devendo proceder da seguinte forma: 1. nas prestações realizadas com veículos próprios, a legislação permite utilizar o crédito presumido previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS-SC que será calculado sobre o valor do imposto devido na prestação. 2. nas prestações que subcontratar transportador inscrito no CICMS-SC, a regra é a prevista no art. 68, § 5º do Anexo 5 do RICMS-SC que é a dispensa de emissão do CTRC, com destaque do imposto pela empresa subcontratada. Neste caso, a consulente assume a condição de substituta tributária em relação àquela prestação e o ICMS devido na prestação subcontratada, subsumir-se-á no imposto devido pela consulente na prestação própria. Nesta situação só lhe é permitido utilizar o crédito presumido de 20% (vinte por cento). 2.1. nas prestações que subcontratar transportador inscrito no CCICMS-SC que estiver obrigado ao recolhimento do imposto, em observância ao princípio constitucional da não-cumulatividade previsto no art. 155, § 2º, I da Constituição Federal, é permitido à consulente deduzir do imposto devido na prestação, o montante cobrado na prestação realizada por subcontratação. 2.1.1. na hipótese de ser subcontratado serviço por preço menor que o preço contratado, fica a consulente obrigada ao recolhimento do imposto devido em razão da diferença. Nesse caso, o imposto devido na prestação subcontratada é crédito da contratante e, desde que parte desse transporte tenha sido prestado pela própria contratante, o crédito presumido de 20% (vinte por cento) calculado sobre o valor do imposto incidente sobre a diferença ocorrida entre o valor da prestação subcontratada e o valor final da prestação, também poderá ser utilizado pela contratante. 3. em relação às prestações que subcontratar, transportadores não inscritos, autônomos ou inscritos em outros Estados, a consulente, na condição de substituta tributária, assume a responsabilidade de recolher o imposto relativo àquelas prestações. Desta forma, não há que se falar em compensação do crédito relativo à prestação subcontratada, simplesmente porque não houve débito naquela prestação. Resta à consulente o direito de utilizar-se do crédito presumido equivalente ao percentual de 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação. À superior consideração da Comissão. GETRI, 23 de junho de 2006. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 57/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 58/06
EMENTA: ICMS. TRANSPORTE MULTIMODAL DE CARGAS. EMPRESA QUE CONTRATOU TODO O SERVIÇO DE TRANSPORTE É OPTANTE PELO CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 25, ANEXO 2, RICMS. IMPOSTO DESTACADO NO CTRC EMITIDO PELA EMPRESA QUE REALIZOU A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO NA MODALIDADE DE REDESPACHO PODE SER UTILIZADO COMO CRÉDITO PELA EMPRESA CONTRATANTE, SEM PREJUÍZO DO CRÉDITO PRESUMIDO RELATIVO AO TRANSPORTE POR ELA REALIZADO. CONSULTA Nº: 58/06 D.O.E. de 20.12.06 1 – DA CONSULTA A consulente identifica-se como empresa do ramo de logística que atua no transporte de cabotagem (tráfego nacional) e no transporte de longo curso (tráfego internacional). Informa que, nas prestações de serviço, associa o transporte terrestre (rodoviário/ferroviário) ao transporte marítimo, o que caracteriza transporte multimodal de cargas. Informa, ainda, que é optante do crédito presumido de 20%, previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS/SC e que, quando há impossibilidade de realizar todo o trajeto, contrata outras empresas transportadoras que executam o transporte sob a modalidade de redespacho. Menciona que, de acordo com o art. 123 do Anexo 5, a empresa contratada para o serviço de redespacho emite o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC), com destaque do imposto referente à parte do trajeto que lhe cabe. E a consulente, de acordo com o art. 122 do Anexo 5 do RICMS/SC, emite o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC) pelo preço total do serviço, uma vez que assume a responsabilidade por todo o trajeto, ou seja, da coleta até o destino final. Considerando o princípio da não-cumulatividade consagrado pela Constituição Federal de 1988, em seu art. 155, § 2º, inciso I, e considerando não se tratar de insumo a ser utilizado no desempenho de suas atividades e sim uma prestação de serviço de transporte, que enseja direito ao crédito referente ao imposto destacado no CTRC, questiona: - se, ainda que seja optante do crédito presumido, tem o direito de creditar-se do imposto devido na prestação realizada por Redespacho, nos termos do art. 123 do Anexo 5 do RICMS/SC. Por fim cita a legislação paulista que, segundo a consulente, permite o crédito gerado no redespacho por parte do prestador original do serviço, ainda que tenha optado pelo crédito outorgado (art. 38, da CAT nº 28, de 22 de abril de 2002). A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de Itajaí, em sua informação nos autos do processo, conclui que: “a adoção do crédito presumido de 20%, por opção da empresa, implica na vedação de aproveitamento de crédito do imposto destacado nos CTRC, dos serviços contratados pelo Operador Multimodal, a título de Redespacho. De outro modo, querendo a empresa aproveitar tais créditos, deverá optar pela apuração normal do imposto, isto é, a desistência da opção pelo crédito presumido, desde que atendidas as condições da parte final do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC.” 2 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, I RICMS-SC/01, art. 28 RICMS-SC/01, Anexo 2, art. 23; 25 RICMS-SC/01, Anexo 5, art. 122; 123 3- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Segundo a Agência Nacional de Transportes Terrestres, os transportes são classificados de acordo com a modalidade em: · Terrestre: rodoviário, ferroviário e dutoviário; · Aquaviário: marítimo e hidroviário; · Aéreo. Transporte Multimodal de Cargas é aquele que, regido por um único contrato, utiliza duas ou mais modalidades de transporte, desde a origem até o destino, e é executado sob a responsabilidade única de um Operador de Transporte Multimodal - OTM. Enquanto a intermodalidade caracteriza-se pela emissão individual de documento de transporte para cada modal, bem como pela divisão de responsabilidade entre os transportadores, na multimodalidade existe a emissão de apenas um documento de transporte, cobrindo o trajeto total da carga, do seu ponto de origem até o ponto de destino. Este documento é emitido pelo OTM, que também toma para si a responsabilidade total pela carga sob sua custodia.(www.antt.gov.br/multimodal.asp" www.antt.gov.br/multimodal.asp ) A partir do conceito de transporte multimodal de cargas, atividade em que atua a consulente, a qual é optante do crédito presumido, é importante que analisemos o disposto no art. 25 do Anexo 2, in verbis: Art. 25. Os estabelecimentos prestadores de serviço de transporte, em substituição os créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23, poderão optar por um crédito presumido de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação. (grifei) O art. 23 do mesmo pergaminho, dispõe da seguinte forma: “...nas prestações em que o crédito presumido for utilizado em substituição aos créditos do imposto relativo ... a quaisquer insumos incorridos na prestação de serviços, o contribuinte que optar pelo crédito presumido deverá permanecer nessa sistemática por período não inferior a 12 (doze) meses,... ” Da análise dos dispositivos, conclui-se que a expressão “créditos efetivos”, na hipótese, abrange tão-somente os créditos relativos aos insumos incorridos nas prestações de serviços realizadas pela consulente. Sobre a matéria, leciona Roque Antônio Carraza, em sua obra – ICMS –10ª Ed, p. 301. “... o ICMS é pagável parte em moeda, parte em créditos. Tais créditos no mais das vezes, originam-se de montantes cobrados ou cobráveis em operações ou prestações anteriores, alcançadas por este tributo.” E continua: Nada impede, todavia, que, desde que respeitadas as diretrizes do princípio da não cumulatividade, a legislação faculte ao contribuinte recolher o ICMS a seu cargo, utilizando-se, em substituição à forma convencional, do chamado sistema de créditos presumidos. Tal crédito fiscal, por força da legislação de regência, passa a ser utilizado como moeda de pagamento do ICMS. Sendo assim, não há dúvidas de que o crédito presumido no percentual de 20% (vinte por cento) a ser utilizado pela consulente, deve, obrigatoriamente, substituir os créditos relativos aos insumos incorridos nas prestações próprias, enquanto a empresa for optante dessa forma simplificada de apuração do imposto. Sobre o direito de a consulente creditar-se do imposto relativo às prestações realizadas por redespacho, informamos que, nesse caso, do total do percurso contratado pela consulente, houve uma etapa da prestação em que o serviço não foi efetivamente realizado por ela, mas, sim, por outra transportadora que efetuou o redespacho e que por força do art. 123, do Anexo 5, do RICMS, emitiu o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas - CTRC com destaque do imposto devido nessa prestação. Isto quer dizer que em relação ao valor do percurso que lhe coube realizar, a empresa está obrigada ao recolhimento do imposto. À consulente, por sua vez, cabe observar o disposto no art. 122, do Anexo 5, do RICMS que prevê: “no transporte intermodal, o conhecimento de transporte será emitido pelo preço total do serviço.” Sendo assim, uma vez que a empresa que realizou o serviço de redespacho emitiu o CTRC pelo valor do percurso que lhe coube, e a consulente, por força do dispositivo retro mencionado, emitiu o CTRC pelo valor total do serviço contratado, em observância ao princípio da não-cumulatividade previsto no art. 155, § 2º, I da Constituição Federal, a esta é assegurado o direito de deduzir do imposto devido na prestação o montante cobrado no serviço de redespacho. Roque Antonio Carrazza (ICMS. 10ª ed. São Paulo: Malheiros, 2005. pp. 295/296) enfatiza a natureza constitucional do crédito do ICMS: “O realizador da operação ou prestação tem o direito constitucional subjetivo de abater do montante de ICMS a recolher os valores cobrados (na acepção acima fixada), a esse título, nas operações ou prestações anteriores. O contribuinte, se for o caso, apenas recolhe, em dinheiro, aos cofres públicos a diferença resultante da operação matemática.” Isto posto, dúvidas não há de que o imposto cobrado na prestação de redespacho, por ser esta prestação parte do percurso do serviço contratado, pode ser utilizado pela contratante para compensar o imposto devido na prestação, em observância ao princípio constitucional da não-cumulatividade, previsto no art. 155, § 2º, I da CF/88 e art. 28 do RICMS-SC/01. Desta forma, o crédito presumido, a ser utilizado pela consulente, restringe-se às prestações efetivamente realizadas por ela, ou seja, o percentual de 20% (vinte por cento) será aplicado sobre o valor que resultar da diferença entre o valor total da prestação do serviço contratado e o valor do serviço realizado por redespacho. Feitas essas considerações, responda-se à consulente que, de acordo com a legislação vigente, o valor do imposto destacado no Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas - CTRC, emitido pela empresa que realizou a prestação de serviço na modalidade redespacho, pode ser utilizado pela consulente, sem prejuízo da utilização do crédito presumido relativo ao transporte por ela realizado. À superior consideração da Comissão. GETRI, 23 de junho de 2006. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344.171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia de 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 58/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 65/06
EMENTA: ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, FABRICADAS PELA EMPRESA RESPONSÁVEL PELA EXECUÇÃO, PARA UTILIZAÇÃO EM OBRA ESPECÍFICA. POR ESSA RAZÃO, OS REFERIDOS PRÉ MOLDADOS NÃO ESTÃO ABRANGIDOS NA RESSALVA CONTIDA NO ITEM 32 DA LISTA DE SERVIÇOS, ANEXA AO DECRETO 406/ 68, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. CONSULTA Nº: 65/06 D.O.E. de 20.12.06 1 – DA CONSULTA A consulente atua na fabricação de artefatos de concreto e cimento, o comércio varejista de materiais de construção em geral e a construção de galpões pré-moldados. Para a consecução de seus objetivos executa obras de engenharia civil, mediante contratos de empreitada e sub-empreitada global, inclusos material e mão-de-obra, assumindo perante terceiros a obrigação de realizar a obra, consistindo, principalmente, em prédios, pavilhões e estruturas industriais ou comerciais em concreto pré-moldado. Produz – fora do local da obra – parte das peças de concreto pré-moldado, sempre em conformidade com o projeto de construção, suas especificidades e cálculo estrutural e efetua sua montagem com mão-de-obra própria e sob supervisão técnica de seus engenheiros, incorporando-as ao solo, realizando, enfim, todos os serviços necessários ao acabamento final da obra, para assim entregá-la ao contratante. Sustenta que a execução de certas peças fora do local da obra, segundo especificações técnicas que atendam às características do projeto, não está compreendida na ressalva prevista nos itens 7.01 e 7.02 da Lista de Serviços. Indaga, finalmente, se a atividade descrita enquadra-se na lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da obra e, neste caso, se há operação mercantil, circulação de mercadorias e relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina. As informações previstas no § 2º do art. 6º da Portaria SEF Nº 226 de 30 de agosto de 2001 foram supridas pela Gerência Regional de origem. 2 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A matéria da presente consulta já foi apreciada por esta Comissão, na resposta à Consulta nº 73/01, com a seguinte ementa: "ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO DE PRÉ MOLDADOS. NÃO INCIDÊNCIA NO CASO ESPECÍFICO. NA HIPÓTESE CONSULTADA, NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ MOLDADAS DE CIMENTO ARMADO, AINDA QUE PRODUZIDAS FORA DO CANTEIRO DE OBRA, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL, PARA UTILIZAÇÃO EM OBRA ESPECÍFICA. POR ESSA RAZÃO, OS REFERIDOS PRÉ MOLDADOS NÃO ESTÃO ABRANGIDOS NA RESSALVA CONTIDA NO ITEM 32 DA LISTA DE SERVIÇOS, ANEXA AO DECRETO 406/ 68, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI COMPLEMENTAR N° 56/87." A consulta foi fundamentada nos seguintes termos: "A consulta refere-se à tormentosa questão de saber-se qual o tributo que incide sobre a fabricação de pré moldados: se o ISS, de competência municipal, ou o ICMS, de competência estadual. "Cabe à lei complementar dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios" (CF, art. 146, I). A lei complementar no caso é o Decreto-lei n° 406/68 (lei complementar pela sua materialidade) que, no seu artigo 8°, § 1°, dispõe que os serviços incluídos na Lista de Serviços ficam sujeitos apenas ao ISS, ‘ainda que sua prestação envolva o fornecimento de mercadorias". Por sua vez, o art. 1°, § 3°, III, exclui a incidência do ICMS sobre as mercadorias utilizadas na prestação de serviços listados, "ressalvados os casos de incidência previstos na lista de serviços tributados’." "Ora, a Lista de Serviços, com a redação dada pela Lei Complementar n° 56/87, prevê no item 32 a tributação pelo ISS da ‘execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes e respectiva engenharia consultiva, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM)’." "A dúvida levantada pela consulente consiste em determinar se os pré moldados, fabricados de acordo com as especificações técnicas da obra, estão abrangidos pela ressalva contida no item 32 da Lista de Serviços, caso em que estariam sujeitos ao ICMS, ou se, pelo contrário, sujeitam-se exclusivamente ao ISS." "Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu:" ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. - Recurso especial conhecido e provido.’ "No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS." "Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra. Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000):" ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ "A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’." "À evidência, os pré moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil onde aplicados os pré moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS." A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como "mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço". Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que "haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo". Posto isto, responda-se à consulente que a execução de obras de construção civil utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, fabricados especificamente para utilização em obra determinada, não se enquadra na ressalva contida no item 7.2 da Lista de Serviços, anexa à Lei Complementar n° 116/03, não se sujeitando à tributação pelo ICMS. À superior consideração da Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 26 de junho de 2006. Edioney Charles Santolin Auditor Fiscal da Receita Estadual De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 19 de outubro de 2006. Alda Rosa da Rocha Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT CONSULTA Nº: 64/06 EMENTA: CONSULTA. O CERTIFICADO DE COLETA DE ÓLEO USADO, PREVISTO NO ART. 97 DO ANEXO 2 DO RICMS/SC, INDEPENDE DE AUTORIZAÇÃO PARA IMPRESSÃO DE DOCUMENTOS FISCAIS - AIDF. CONSULTA Nº: 64/06 PROCESSO Nº: GR05 24683/051 1 – DA CONSULTA A consulente informa que sua atividade é o comércio atacadista de lubrificantes e que, em vista do disposto no Convênio ICMS 38/2000 e no Anexo 2, art. 97, § 3º, do RICMS/SC, tem dúvidas quanto à necessidade de autorização para impressão do Certificado de Coleta de Óleo Usado citado na Portaria 127/1999 da Agência Nacional do Petróleo, já que o Convênio ICMS 38/2000 dá ao certificado de coleta tratamento idêntico ao dos demais documentos fiscais. As informações previstas no § 2º do art. 6º da Portaria SEF Nº 226 de 30 de agosto de 2001 foram supridas pela Gerência Regional de origem. 02 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, Anexo 2, art. 97 e 98; PORTARIA SEF Nº 226, de 30.08.01. 03 – FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA O Certificado de Coleta de Óleo Usado, previsto no art. 97 do Anexo 2 do RICMS/SC, para ser utilizado na coleta e transporte de óleo lubrificante usado ou contaminado, realizada por estabelecimento coletor cadastrado e autorizado pela Agência Nacional do Petróleo - ANP com destino a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor, em substituição à Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, dispensa o estabelecimento remetente da emissão de documento fiscal. A respeito desse documento, não consta na legislação do ICMS de Santa Catarina obrigatoriedade de autorização prévia do fisco para sua impressão. Senão, vejamos o que diz o art. 97 do Anexo 2: Art. 97. Na coleta e transporte de óleo lubrificante usado ou contaminado realizada por estabelecimento coletor, cadastrado e autorizado pela ANP, com destino a estabelecimento re-refinador ou coletor-revendedor, em substituição à Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, será emitido pelo coletor de óleo lubrificante o Certificado de Coleta de Óleo Usado, previsto no art. 4º, I da Portaria ANP nº 127, de 30 de julho de 1999, dispensando o estabelecimento remetente da emissão de documento fiscal. § 1º. O Certificado de Coleta de Óleo Usado será emitido em 3 (três) vias, que terão a seguinte destinação: I – a primeira via será entregue ao estabelecimento remetente (Convênio ICMS 38/04); II – a segunda via será conservada pelo estabelecimento coletor (Convênio ICMS 38/04); III – a terceira via acompanhará o trânsito e será conservada pelo estabelecimento destinatário (Convênio ICMS 38/04). § 2. No corpo do Certificado de Coleta de Óleo Usado será aposta a expressão "Coleta de Óleo Usado ou Contaminado - Convênio ICMS 38/00". § 3º. Aplicam-se ao certificado as demais disposições da legislação relativa ao imposto e a conservação de documentos fiscais. Responda-se à consulente, portanto, que não está obrigada a solicitar autorização para emitir o Certificado de Coleta de Óleo Usado previsto no Anexo IV da Portaria 127/1999 da Agência Nacional do Petróleo. É o parecer que submeto à consideração da Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 4 de julho de 2006. Edioney Charles Santolin Auditor Fiscal da Receita Estadual DE ACORDO. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 19 de outubro de 2006. Alda Rosa da Rocha Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 65/200620/12/2006Link externoCONSULTA Nº: 71/06
EMENTA: ICMS. ALÍQUOTA SELETIVA EM FUNÇÃO DA ESSENCIALIDADE DA MERCADORIA. LISTA DE MERCADORIAS DE CONSUMO POPULAR. A) QUEIJO PROCESSADO E REQUEIJÃO CREMOSO NÃO SÃO MERCADORIAS DE CONSUMO POPULAR. NAS OPERAÇÕES INTERNAS E INTERESTADUAIS A NÃO-CONTRIBUINTES DO IMPOSTO, APLICA-SE A ALÍQUOTA DE 17%, PREVISTA NO ART. 19, I, DA LEI Nº 10.297/96. B) RICOTA FRESCA É ESPÉCIE DE QUEIJO, CONSIDERADO DE CONSUMO POPULAR. NAS OPERAÇÕES INTERNAS E INTERESTADUAIS COM ESTE PRODUTO, APLICA-SE A ALÍQUOTA REDUZIDA DE 12%, PREVISTA NO ART. 19, III, “D” DA LEI Nº 10.297/96 CONSULTA Nº: 71/06 D.O.E. de 20.12.06 1 - DA CONSULTA A consulente é uma cooperativa gaúcha que não informa qual o ramo de atividade desenvolvido. Como se trata de uma usina de beneficiamento, presume-se que sua produção seja de leite e seus derivados, pois os produtos que menciona às fls. 3 são dessa espécie: “I – Queijo processado, acondicionado em embalagem plástica de 150 g, sujeito ao controle microbiológico, físico-químico e sensorial. Sua matéria-prima é constituída por massa de queijo, com ou sem maturação, creme de leite, polifosfato de sódio,cloreto de sódio e nisina; II – Requeijão cremoso, acondicionado em embalagem plástica de 250 g, sujeito ao controle microbiológico, físico-químico e sensorial. Sua matéria-prima é composta principalmente por, consoante art. 517 do RIISPOA (Regulamento de Inspeção Industrial e Sanitária de Produtos de Origem Animal, do Ministério da Agricultura), leite pasteurizado, fermento lático, coalhada, cloreto de sódio e creme de leite; III – Ricota fresca, acondicionada em embalagem de plástico de 400 g, embalada sob sistema de vácuo cryovac em sacos plásticos. Sua matéria-prima é composta por soro de leite e leite desnatado, tendo como principal ingrediente, ácido cítrico ou acético ou lático”. Sua dúvida consiste em saber “qual a alíquota aplicável, a cada um dos 03 (três) produtos, supra referendados no caso em tela, considerando-se que as mercadorias virão de outro Estado, a saber, do Estado do Rio Grande do Sul” (fls. 3, “in fine”). No início de sua petição, faz a seguinte indagação: “qual a alíquota a ser utilizada nas operações de circulação de mercadorias produzidas na matriz industrial da consulente, localizada na cidade de Carlos Barbosa-RS e comercializadas na filial atacadista, a qual se encontra na Comarca de Biguaçu”. Informa também que “em atendimento ao inc. II, art. 5º da Portaria nº 226, nos termos do artigo 26, III, alínea ‘d’, do Regulamento de ICMS do Estado de Santa Catarina, vem aplicando nos referidos casos, a alíquota de 12%”. A consulente efetuou o recolhimento da taxa de serviço para a prática do ato administrativo (fls. 02) e declarou que não se encontra sob procedimento fiscal quanto à matéria objeto da consulta. A Gerência Regional de origem não procedeu conforme determina o art. 6º, § 2º, da Portaria SEF nº 226/01. É o relatório, passo à análise da consulta. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 155, § 2º, III; Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 5º, I, “a” e 19, I, e III, “d”, e Anexo Único, Seção II, item 17. 3 – FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Apesar de não estar bem formulada a consulta, entende-se que a intenção da consulente seja referente a operações praticadas pelo estabelecimento filial, situado em Santa Catarina. Verifiquemos então, qual a alíquota vigente nas operações internas e interestaduais a não-contribuintes, com os seguintes produtos: a) queijo processado; b) requeijão cremoso e c) ricota fresca. Matéria similar foi objeto de consulta recentemente, tendo esta Comissão assim decidido, na resposta à Consulta nº 32/06: “ICMS. ALÍQUOTAS SELETIVAS EM FUNÇÃO DA ESSENCIALIDADE DA MERCADORIA. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO QUE VISA BENEFICIAR O CONSUMIDOR E NÃO A INDÚSTRIA DE LATICINIOS. O QUEIJO TIPO “GRANA” NÃO SE CARACTERIZA COMO DE CONSUMO ESSENCIAL E, POR ESTE MOTIVO, NÃO SE APLICA A ALÍQUOTA MAIS BAIXA DE 12%. POR FALTA DE PREVISÃO ESPECÍFICA, O IMPOSTO DEVE SER CALCULADO PELA ALÍQUOTA DE 17%”. Extraio o seguinte trecho da fundamentação da resposta a essa consulta, eis que se aplica ao presente caso, quanto ao produto “queijo processado”: “A Lei nº 10.297/96, que trata do ICMS em nosso Estado, adota, em seu artigo 19, três diferentes alíquotas, a saber: 12%, 17% e 25%. Conforme dispõe o inciso III, alínea “d”, estão submetidas à alíquota mais baixa (12%), entre outras, as mercadorias de consumo popular, relacionadas na Seção II do Anexo Único do citado pergaminho. O item 17, acrescido à Seção II pela Lei nº 10.727, de 31 de março de 1998, menciona apenas “queijo”, sem qualquer adjetivação ou restrição. Qual é o alcance dessa regra? Devemos admitir que todos os queijos submetem-se à alíquota mais baixa de 12%, sob o argumento de que “onde a lei não distingue, não cabe ao intérprete distinguir”? Ou será permitido ao intérprete completar o sentido da norma, com fundamento no ordenamento jurídico-tributário, considerando em especial a regra da seletividade das alíquotas, prevista no Estatuto Supremo? (...) nenhum dispositivo da legislação deve ser entendido nele mesmo, sem considerar o contexto normativo, o todo do ordenamento jurídico onde está inserido, os princípios que informam esse ordenamento e os valores juridicizados pelo mesmo ordenamento. Entre os possíveis significados da norma, o intérprete deve adotar aquele que melhor se harmonize com o ordenamento jurídico ao qual a norma pertence. Neste sentido, o magistério de Celso Antônio Bandeira de Mello (Conteúdo Jurídico do Princípio da Igualdade. 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 1993, p. 41): ‘Deveras, a lei não pode atribuir efeitos valorativos, ou depreciativos, a critério especificador, em desconformidade ou contradição com os valores transfundidos no sistema constitucional ou nos padrões ético-sociais acolhidos neste ordenamento’. Quais seriam esses “valores transfundidos no sistema constitucional”? O art. 155, § 2º, III, da Lei Fundamental, faculta aos Estados adotar alíquotas seletivas, ou seja, diferenciadas. Mas, o mesmo dispositivo obriga que o critério para aplicação das alíquotas diferenciadas seja a “essencialidade das mercadorias e dos serviços”. Desta forma, os bens mais essenciais devem ser tributados pela alíquota mais baixa e os bens supérfluos, pela mais alta. Portanto, o fim visado pelo legislador não foi beneficiar determinados setores econômicos (a indústria de laticínios, por exemplo), mas o consumidor, barateando as mercadorias mais essenciais. Isto porque o ICMS é um imposto do tipo que “repercute financeiramente” sobre o adquirente (imposto indireto), de modo que a pessoa obrigada ao recolhimento (contribuinte de jure) não é quem suporta o ônus tributário (contribuinte de facto). Este último é quem deve ser beneficiado pela aplicação da alíquota reduzida. A adoção de alíquotas seletivas, de acordo com o critério da essencialidade da mercadoria, encontra o seu fundamento nos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (CF, art. 3º), especialmente a mencionada no inciso III que é a erradicação da pobreza e a redução das desigualdades sociais. As alíquotas seletivas devem atender a esse objetivo fundamental, na medida que é reduzida a carga tributária suportada pelo consumidor ao adquirir mercadorias mais essenciais. De tudo isso se conclui que a adoção da alíquota mais reduzida não constitui benefício fiscal, mas meramente graduação da incidência do tributo conforme o critério da essencialidade, o que afasta qualquer obrigatoriedade de interpretação literal.” Importa destacar que a lei nº 10.297, Anexo Único, Seção II, item 17, menciona apenas a expressão “queijo”, sem qualquer especificação ou qualificação. Observe-se, por outro lado, que o próprio título desta Seção – “Lista de Mercadorias de Consumo Popular” já revela a intenção do legislador ao elaborar tal lista de mercadorias, submetendo-as a alíquota mais baixa que a usual. Foi adotado o critério da essencialidade, visando desonerar a população de baixa renda no consumo de alimentos tidos como básicos ou vitais. Assim, o “queijo” referido na lista é de consumo popular, elaborado artesanalmente pelo produtor, sem a utilização de qualquer processo mais sofisticado, não o produto indicado na consulta: “queijo processado, acondicionado em embalagem plástica de 150 g, sujeito ao controle microbiológico, físico-químico e sensorial”. Este é um produto industrializado, que passa por diversos processos de controle de qualidade e, portanto, é destinado a um público mais seletivo e de maior poder aquisitivo. Além disso, destaque-se que a matéria-prima desse “queijo processado” é constituída por “massa de queijo, com ou sem maturação, creme de leite, polifosfato de sódio, cloreto de sódio e nisina”. Ou seja, o produto em questão não é constituído apenas de queijo, mas apresenta-se como um composto de outros elementos, dos quais um deles é o queijo. Conclui-se, assim, que o “queijo processado” não corresponde a uma mercadoria de consumo popular e, portanto, nas operações de saídas internas e interestaduais desse produto a consumidor final, aplica-se a alíquota de 17%, prevista no art. 19, I, da Lei nº 10.297/96, por falta de previsão específica. Quanto aos outros produtos questionados pela consulente, “requeijão cremoso” e “ricota fresca”, estudemos cada um deles. O primeiro, “requeijão cremoso”, verifica-se facilmente que não consta da Lista de Mercadorias de Consumo Popular. Tampouco poderia se enquadrar no item 17 desta Lista – “queijo”, pois com este não se confunde e, além do mais, trata-se de produto elaborado mediante processo mais sofisticado, que agrega maior valor. Assim, tal produto não se classifica como mercadoria de consumo popular, aplicando-se, pois, a alíquota de 17% nas operações internas e interestaduais a não-contribuintes. Já, ricota, segundo o léxico de Aurélio Buarque de Holanda Ferreira (Novo Dicionário da Língua Portuguesa. 2ª ed. Rio de Janeiro: Nova Fronteira, 1986, p. 1509) é espécie de “queijo que se prepara vertendo-se o soro do leite fervido e coalhado”. Constata-se, pois, que “ricota fresca” é espécie de queijo obtido através de processo relativamente simples, o que permite classificá-la como mercadoria de consumo popular. Dessa forma, nas operações internas e interestaduais com este produto, aplica-se a alíquota reduzida de 12%. Isto posto, responda-se à consulente que: a) “queijo processado” e “requeijão cremoso” não são mercadorias de consumo popular e, assim, nas operações internas e interestaduais a não-contribuintes do imposto, aplica-se a alíquota de 17%, prevista no art. 19, I, da Lei nº 10.297/96; b) “ricota fresca” é espécie de queijo, considerado de consumo popular; nas operações internas e interestaduais com este produto, aplica-se a alíquota reduzida de 12%, prevista no art. 19, III, “d” da Lei nº 10.297/96. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 19 de outubro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 19 de outubro de 2006. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta dada nesta consulta, dentro de trinta dias contados de seu recebimento, conforme dispõe o art. 9º, § 3º, da Portaria SEF nº 226/01. Após esse prazo, o crédito tributário poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e juros de mora, se for o caso. Alda Rosa da Rocha Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 71/200620/12/2006Link externo