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Consulta nº 090/07
Consulta nº 090/07 EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO. REMESSA DE MERCADORIA DO RECINTO ADUANEIRO PARA O ESTABELECIMENTO ADQUIRENTE NO MERCADO INTERNO OU PARA O ESTABELECIMENTO INDUSTRIALIZADOR. POSSIBILIDADE, RESPEITADOS OS PROCEDIMENTOS FISCAIS PREVISTOS NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. PROCEDIMENTO DIVERSO EXIGE AUTORIZAÇÃO DA FAZENDA PÚBLICA, POR MEIO DE REGIME ESPECIAL. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. ESTABELECIMENTO INDUSTRIALIZADOR E ESTABELECIMENTO ENCOMENDANTE SITUAM-SE EM UNIDADES FEDERADAS DIVERSAS. ICMS INCIDENTE SOBRE O VALOR AGREGADO É DEVIDO AO ESTADO DE SITUAÇÃO DO ESTABELECIMENTO INDUSTRIALIZADOR. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente, devidamente qualificada nos autos, tem como atividade a fabricação de máquinas e equipamentos para indústrias alimentícias, de bebidas e de fumo. O que constitui numa indústria voltada principalmente à operação de montagem em que a maioria dos componentes das máquinas e equipamentos produzidos são adquiridos do exterior do país. Alega que o tamanho dos produtos gera dificuldades de transporte, por isso a matéria-prima importada sai do local de desembaraço aduaneiro, porto, aeroporto ou fronteira seca do território nacional diretamente para os destinatários finais, onde ocorre a montagem das máquinas e dos equipamentos, pela consulente. Porém, há situações em que a matéria-prima importada antes de ser enviada ao local de montagem (destinatário final) é enviada a um industrializador intermediário para execução de parte do processo produtivo, para depois seguir ao destino final. Informa que, tanto na remessa da matéria-prima do local de desembaraço aduaneiro para o endereço do adquirente da mercadoria importada, local onde ocorrerá a montagem, quanto na remessa da matéria-prima do local de desembaraço aduaneiro para o industrializador intermediário, emite nota fiscal de entrada, formalizando a importação, nos termos do art. 41, do Anexo 5, do RICMS/SC. Com base no art. 71 do Anexo 6 vem a esta comissão formular os seguintes questionamentos: a) a mercadoria importada pode ser enviada diretamente do local do desembaraço aduaneiro para o cliente da consulente (adquirente da mercadoria - operação interna), local onde realizar-se-á a montagem das máquinas e equipamentos? b) no caso de industrialização por encomenda, pode a mercadoria importada ser enviada diretamente do local do desembaraço aduaneiro para o local onde será industrializada (industrializador intermediário) e posteriormente ser enviada ao adquirente da mercadoria, na operação interna? c) quando o adquirente da mercadoria (operação interna) e o estabelecimento que realiza a industrialização por encomenda forem domiciliados em outra unidade da Federação, o despacho aduaneiro ocorrerá nessa unidade. Nesse caso, o ICMS é devido ao estado de Santa Catarina ou ao Estado onde ocorreu o desembaraço da mercadoria que é também o do estabelecimento industrializador que, após essa etapa de industrialização, remete a mercadoria diretamente para o adquirente (operação interna)? d) os dados relativos às notas fiscais emitidas para industrialização por encomenda, remessas a título de demonstração e notas fiscais de entrada podem ser informados em relatório apartado? Por fim, declara que o objeto da presente consulta não motivou a lavratura de notificação fiscal e que, no momento, não está sendo submetida à medida de fiscalização. A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de Joinville, limita-se a informar, a fls.23, que a consulta está em consonância com o disposto no art. 152, do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário e na Portaria nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição Federal art. 155, § 2º, IX, “a” RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870/01, Anexo 3, art. 8º, X; Anexo 6, arts. 42, 43 e 71 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A consulente relata os procedimentos que adota para operacionalizar as várias hipóteses que apresenta. Mas não expõe de forma clara em qual dispositivo da legislação reside a sua dúvida, apenas menciona que é com base no art. 71 do Anexo 6 do Regulamento que fundamenta sua consulta. Razão pela qual se deduz que a questão refere-se à cobrança do ICMS e a emissão de documento fiscal, na hipótese de a mercadoria importada, após liberada, ser encaminhada para o estabelecimento industrializador e deste para o estabelecimento adquirente, sem transitar fisicamente pelo estabelecimento importador. Na hipótese, o que se verifica é a diversidade de procedimentos a serem observados, tais como: i) industrialização por encomenda da consulente; ii) venda para a entrega futura; e iii) entrega de mercadoria em estabelecimento diverso do encomendante. Nesse caso, a consulente deverá emitir nota fiscal: a) em nome do adquirente para simples faturamento, sem destaque do imposto, em conformidade com o art. 41 do Anexo 6; b) em nome do estabelecimento industrializador, para acompanhar o transporte das mercadorias, sem destaque do imposto, consignando que a mercadoria sairá do Recinto Aduaneiro, em conformidade com o art. 71, I “b” do Anexo 6; c) após a industrialização, em nome do adquirente, com destaque do imposto, consignando, além dos demais requisitos exigidos no art. 42 do Anexo 6, o estabelecimento de onde a mercadoria será remetida e os dados relativos ao documento fiscal emitido pelo estabelecimento industrializador previsto na alínea “e”. Após a industrialização o estabelecimento industrializador deverá emitir nota fiscal: d) em nome da consulente (encomendante) em conformidade com o art. 71, II do Anexo 6; e) em nome do adquirente, para acompanhar o transporte da mercadoria, sem destaque do imposto, devendo consignar além dos dados referentes ao documento emitido de acordo com a alínea “c”, o local onde a mercadoria será entregue, por ordem do encomendante e, como natureza da operação, “Remessa simbólica – venda à ordem” (art. 43, II, “a” do Anexo 6). É bom lembrar que, em relação à cobrança do ICMS, no momento em que o estabelecimento industrializador remeter essa mercadoria ao estabelecimento adquirente, pode ocorrer duas situações distintas: 1ª - estabelecimento importador (encomendante) e estabelecimento industrializador situam-se no Estado de Santa Catarina. Neste caso, o art. 8º, X do Anexo 3 prevê a suspensão do pagamento do ICMS incidente sobre a parcela do valor acrescido, em decorrência da industrialização. Assim, o imposto fica diferido para a etapa seguinte de circulação, sendo devido pela consulente, encomendante, no momento em que a mercadoria der entrada fictícia no seu estabelecimento, uma vez que, após essa etapa de industrialização, a mercadoria será remetida ao estabelecimento adquirente pelo estabelecimento industrializador. 2ª - estabelecimento importador, encomendante, situa-se neste Estado e estabelecimento industrializador, em Estado diverso. Nesse caso, o ICMS incidente sobre a parcela do valor acrescido é devido à unidade Federada de situação do estabelecimento industrializador, já que o fato gerador do imposto ocorre na saída da mercadoria industrializada. Fato este sem qualquer relação com o local em que a mercadoria foi desembaraçada, porque a liberação da mercadoria refere-se à operação de importação. O art. 155, § 2º, IX, “a” da Constituição Federal estabelece que o ICMS incidente sobre a operação de importação é devido ao Estado onde está situado o estabelecimento importador. Esse é o entendimento que se abstrai da leitura daquele dispositivo, porque se o ICMS incidente sobre a entrada de mercadoria importada do exterior cabe ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria importada e se o importador é, obrigatoriamente, indicado na Declaração de Importação como destinatário, a única conclusão é a de que só o estabelecimento importador é que pode ser considerado destinatário da mercadoria importada. Logo se deduz que o ICMS incidente sobre a operação de importação é devido ao Estado onde estiver situado o estabelecimento importador, independente de a mercadoria ser desembaraçada em unidade Federada diversa, ou seja, o que deve ser considerado é o destino jurídico da mercadoria importada. Este é o entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça que ao analisar o Recurso Especial nº 749.364 - RJ, cujo relatório é da lavra do Ministro Teori Albino Zavaski, decidiu que em relação ao ICMS incidente sobre a importação, o sujeito ativo é o Estado onde se encontra situado o estabelecimento importador, independente de a entrada física da mercadoria ter ocorrido em estabelecimento localizado em Estado diverso. ICMS – COMPETÊNCIA – SUJEITO ATIVO – IMPORTAÇÃO – ESTADO EM QUE ESTÁ SITUADO O IMPORTADOR. EMENTA: Tributário. Recurso especial. Importação. ICMS. Sujeito Ativo. Estado onde situa-se o Importador. Recurso Especial Provido. 1. O sujeito ativo do ICMS é o Estado onde encontra-se situado o estabelecimento importador, a despeito da entrada física da mercadoria ter ocorrido em estabelecimento localizado em outro ente da federação. DJ de 14.03.2006. 2. Recurso Especial a que se dá provimento. Entendimento este mantido pelo STF, quando analisou o Recurso Extraordinário nº 299.079-5 - RJ. ICMS – IMPORTAÇÃO – SUJEITO ATIVO – ESTADO DO DOMICÍLIO OU DO ESTABELECIMENTO DO DESTINATÁRIO JURÍDICO DA MERCADORIA. EMENTA: Recurso Extraordinário. Tributário. Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços. ICMS. Importação. Sujeito Ativo. Alínea “a” do inciso IX do § 2º do art. 155 da Magna Carta. Estabelecimento Jurídico do Importador. O sujeito ativo da relação jurídico-tributária do ICMS é o Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico da mercadoria (alínea “a” do inciso IX do § 2º do art. 155 da Carta de Outubro); pouco importando se o desembaraço aduaneiro ocorreu por meio de ente federativo diverso. Recurso Extraordinário desprovido. Quanto à emissão de documentos fiscais, é importante observar que a prática de qualquer procedimento diverso daquele previsto na legislação tributária exige autorização da Secretaria de Estado da Fazenda, por meio de Regime Especial, solicitado pela consulente. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a mercadoria importada pode ser remetida diretamente do recinto alfandegário para o estabelecimento adquirente no mercado interno ou para o estabelecimento industrializador, desde que respeitados os procedimentos fiscais previstos na legislação tributária, se houver a necessidade de um procedimento diverso daquele, este, necessariamente, deve ser autorizado pela Fazenda Estadual, por meio de Regime Especial solicitado pela consulente; b) se o estabelecimento que realiza a industrialização por encomenda e o estabelecimento encomendante situam-se em unidades Federadas diversas, o ICMS relativo ao valor agregado, em decorrência daquela etapa de industrialização, é devido ao Estado de situação do estabelecimento industrializador, a despeito do local do desembaraço da mercadoria e, também, do de situação do adquirente da mercadoria no mercado interno, por não ser este o encomendante, na hipótese apresentada. À superior consideração da Comissão. GETRI, 14 de setembro de 2007. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344.171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 8 de novembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 90/200711/04/2008Link externoConsulta nº 093/07
Consulta nº 093/07 EMENTA : ICMS. O FATO DE UMA EMPRESA AGRÍCOLA MANTER INSCRIÇÕES ESTADUAIS DIVERSAS PARA SEUS ESTABELECIMENTOS (POMARES E PACKING HOUSE) NÃO IMPEDE A APLICAÇÃO DO DIFERIMENTO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 6, ART. 122, IV. DOE de 11.04.08 01 - A CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo de consulta, vem perante esta Comissão expor que tem como atividade principal o cultivo, produção e comercialização de maçãs, e para tal mantém pomares em diversos locais, necessitando, portanto, transferir a produção destes pomares para o packing (industria), e posterior venda no mercado interno ou externo. Esclarece que, para efetuar o transporte da sua produção de maçãs entre os pomares e o packing, contrata transportadores autônomos domiciliados neste Estado que não possuem inscrição estadual; e que destaca na nota fiscal da maçã, na condição de substituto tributário, o valor relativo ao ICMS sobre o frete, recolhendo-o, no dia 10 do mês subseqüente, sob o código 1767. Entretanto, destaca que o disposto no RICMS/SC, Anexo 6, art. 122, VI, determina que o imposto fica diferido nas seguintes prestações de serviço de transporte rodoviário de cargas realizadas no território catarinense, nas operações realizadas entre o estabelecimento inscrito no CCICMS, nas hipóteses do Anexo 5, art. 3°, II, e os seus locais de extração ou produção agropecuária. Acrescenta que, mesmo o RICMS/SC, Anexo 5, art. 3°, II, possibilitando uma única inscrição estadual para os diversos estabelecimentos de um mesmo titular, por orientação do Fisco Estadual, cada um dos seus estabelecimentos (pomares e packing) possui inscrição estadual distinta. Por fim, indaga se há possibilidade de utilizar o diferimento previsto no art. 122, do anexo 6 do RICMS/SC acima transcrito, mesmo seus estabelecimentos (pomares e packing) possuindo inscrições estaduais distintas? E, caso a resposta seja negativa, alternativamente indaga: a) poderá utilizar o crédito presumido de 50% referente ao serviço do frete, previsto no Pró-cargas? b) esse crédito presumido poderá ser deduzido diretamente na nota fiscal, isto, poderá ser destacado e recolhido o resultado final, após a dedução de 50%? c) considerando que quem assumirá o encargo deste ICMS será o destinatário, poderá acumular o ICMS do frete como crédito, na proporção da maçã exportada? A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de Joinville limita-se a informar, a fls. 10 - 13, que a consulta está em consonância com o disposto na lei nº 3.938/66 e a Portaria Sef nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações e argumentos da consulente. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 1º, I, “e”; Anexo 3, art. 1º, §§ 1º e 2º, art. 3º, § 5º; Anexo 5, art. 3º, II, “b” e Anexo 6, arts. 24, 122, IV, 124, I, 266, parágrafo único, III. 03 - DA FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Inicialmente, convém analisar a possibilidade de a consulente manter inscrição estadual única para todos os estabelecimentos do mesmo titular (pomares e packing house). O artigo 3º, II do Anexo 5 do RICMS/SC, determina: Art. 3º. Poderá ser autorizado um único número de inscrição cadastral, para todos os estabelecimentos: (...) II - relativamente aos locais de extração ou produção agropecuária, de caráter permanente ou temporário: a) (...) b) quando explorados por empresa comercial ou industrial; De Plácido e Silva ensina: “Segundo a natureza do negócio ou fins da organização, a empresa diz-se civil, se regulada pela lei civil, comercial ou industrial quando tem por finalidade a exploração de um negócio comercial ou industrial, nesta se incluindo a empresa agrícola.” (in Vocabulário Jurídico 12º Ed. Forense: Rio de Janeiro. 1993. Vol II, pág. 158). Assim, é lídimo inferir que, sendo a consulente uma empresa comercial (agrícola), poderá ser autorizada pelo fisco a manter uma única inscrição estadual englobando todos os seus estabelecimentos (pomares e packing house) que possui, mesmo que localizados em municípios diversos. 1 Packing house = fábrica de empacotar (apud in Novo dicionário Webster’s – Edição Folha de São Paulo: 1992) Ademais, convém registrar que, conforme expõe a consulente, foi o Fisco Estadual que a orientou na solicitação de inscrição estadual individualizada, ou seja, uma para cada um dos estabelecimentos do mesmo titular (pomares e packing house). Dessa forma, o fato de o contribuinte manter uma inscrição estadual no CCIMS para cad um dos seus estabelecimentos não poderá interferir na aplicação do diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 6, art. 122, nas operações relativas ao frete da maça, entre os pomares e o parcking house da consulente, em razão do seguinte: i) o instituto do diferimento não é benefício fiscal, mas sim espécie de substituição tributária relativa às operações e prestações antecedentes, devendo, portanto, ICMS devido ser recolhido pelo destinatário, consoante dicção do RICMS/SC, Anexo 3, art. 1º, in verbis: Art. 1º. Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário. § 1º. O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo substituto. § 2º. O contribuinte substituto deverá recolher o imposto diferido: I - quando não promover nova operação tributada ou a promover sob regime de isenção ou não-incidência, salvo quanto às operações que destinem mercadorias diretamente para o exterior do país; II - proporcionalmente à parcela não-tributada, no caso de operação subseqüente beneficiada por redução da base de cálculo do imposto; III - por ocasião da entrada ou recebimento da mercadoria, nas hipóteses expressamente previstas neste Regulamento; IV - se ocorrer qualquer evento que impossibilite a ocorrência do fato gerador do imposto. No caso em tela, quando a consulente contrata transportadores autônomos ou não inscritos no CCICMS/SC para efetuarem o frete da maçã, surgem dois tratamentos tributários possíveis, ambos calcados na assunção de responsabilidade por substituição tributária pelo ICMS devido nesta modalidade de prestação, senão vejamos: a) 1ª hipótese. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE. RICMS/SC, Anexo 6 Art. 124. Na prestação de serviço de transporte promovida por transportador autônomo ou por transportador não inscrito como contribuinte neste Estado, fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto devido na prestação de serviço de transporte de carga: I - ao alienante ou remetente da mercadoria, inscrito como contribuinte neste Estado; Nesta hipótese, que é aquela adotada pela consulente, o estabelecimento remetente (pomar) retém e destaca na Nota Fiscal relativa às mercadorias, o ICMS devido pela prestação do serviço de transporte da maçã do pomar para o packing house, sendo que o contribuinte substituto, neste caso, é o estabelecimento produtor (pomar). Registre-se que, nesta hipótese, o contribuinte substituto poderá utilizar o crédito presumido de 50% previsto no Anexo 6 art. 266 in verbis: Art. 266. Em substituição aos créditos efetivos do imposto, inclusive daqueles de que trata o art. 265 os estabelecimentos prestadores de serviço de transporte rodoviário de cargas poderão optar por um crédito presumido de 50% (cinqüenta por cento) do imposto devido na prestação de serviço de transporte exclusivamente de cargas. Parágrafo único. O benefício previsto neste artigo: III - alcança também as prestações submetidas ao regime de substituição tributária, hipótese em que caberá ao substituto tributário utilizar o crédito presumido; e b) 2ª hipótese. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA TRÁS. RICMS/SC, Anexo 6. Art. 122. O imposto fica diferido nas seguintes prestações de serviço de transporte rodoviário de cargas realizadas no território catarinense: -- IV - relativas às operações realizadas entre o estabelecimento inscrito no CCICMS, nas hipóteses do Anexo 5, art. 3°, II, e os seus locais de extração ou produção agropecuária. Adaptando esta hipótese ao caso em tela, tem-se que o contribuinte substituto será o estabelecimento destinatário (packing house), e considerando que o ramo de atividade da consulente é o comércio de maça, cujas saídas internas e interestaduais estão isenta do ICMS (RICMS/SC. Anexo 2, art. 1º, I, “e”), ela deverá recolher o ICMS analisado nesta hipótese, consoante disposto no Anexo 3, art, 3º, § 2º, I, pois, como é cediço a prestação do serviço de transporte é dissociada da operação relativa às mercadorias transportadas, tendo, portanto, tratamento tributário próprio. Registre-se que nesta hipótese também é permitido aproveitamento do crédito presumido de 50%, consoante acima demonstrado. E, numa interpretação sistêmica da legislação tributária, é lídimo concluir que o aproveitamento desse crédito presumido deverá ser demonstrado e escriturado nos livros fiscais próprios, consoante art. 24 do Anexo 6 do RICMS/SC. Ademais, advirta-se que o contribuinte substituto estará dispensado do recolhimento relativo ao ICMS analisado nesta hipótese na mesma proporção da parcela de suas exportações ex vi do RICMS/SC, Anexo 3, art. 3º, § 5º. Pelo exposto, responda-se à consulente que poderá utilizar o diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 6, art. 122, IV, mesmo tendo inscrições estaduais distintas para os diversos estabelecimentos que mantém, devendo, portanto, recolher o imposto diferido na forma e modo previstos na legislação tributária vigente. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 13 de dezembro de 2007. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Coptat
ConsultasNº 93/200711/04/2008Link externoConsulta nº 096/07
Consulta nº 096/07 EMENTA: ICMS - O DIREITO SUBJETIVO AO CRÉDITO PRESUMIDO INSTITUÍDO COMO BENEFÍCIO FISCAL, CUJA FRUIÇÃO VINCULA-SE A REGIME ESPECIAL CONCEDIDO PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, SOMENTE NASCERÁ PARA O CONTRIBUINTE QUE OBTENHA ESSA CONDIÇÃO NO TEMPO E MODO PREVISTOS NA NORMA LEGAL VIGENTE NA DATA DOS FATOS. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, vem perante esta Comissão informar que tendo por atividade a fabricação de máquinas de acabamento têxteis, equipamentos de controle ambiental, bem como a prestação de serviços na área de projetos e técnicas em rotores e induzidos de motores, utiliza com insumo o aço. Acrescenta que a legislação tributária catarinense traz expressamente o direito dos adquirentes de aço ao crédito presumido sobre o ICMS previsto no Convênio CONFAZ nº 094/93, ratificado através do art 18 do Anexo 2 do RICMS/SC. Não obstante, a consulente se recente de dúvida acerca da correta interpretação do benefício concedido, principalmente, sobre a possibilidade de se creditar do ICMS relativo ao período de julho de 2006 a janeiro de 2007, pois, apesar de o citado Convênio não prever, a legislação tributária catarinense passou a vincular, neste período, a fruição do citado benefício à concessão de regime especial. Sem embargar a legitimidade ou legalidade de o Estado de Santa Catarina poder impor outras limitações à fruição do benefício citado não previstas no Convênio, a consulente destaca o fato de que, a partir de fevereiro de 2007, o Estado deixou de exigir a concessão de Regime Especial para a fruição do benefício. Com base nisto, e considerando que a legislação tributária permite aos contribuintes recuperarem os créditos de tributos não aproveitados nos últimos 5 anos; considerando, também, que não fez uso do crédito presumido no período de junho de 2006 a janeiro de 2007, a consulente indaga se pode fazer, agora, o cálculo e a apropriação do crédito presumido sobre as entradas de aço ocorridas durante este período? O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado nas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovado pelo Dec. nº 22.586/1984, com as alterações inseridas pelo Dec. 028/07, de 30 de janeiro de 2007, onde a autoridade fiscal verificou presentes as condições formais de admissibilidade e conclui que a matéria é nova âmbito da Copat, pois a última análise se deu antes da revogação do § 3º, através da alteração nº 1.287 – Dec. nº 38, de 31 de janeiro de 2007. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição Federal, art. 155, § 2º, I; Código Tributário Nacional, arts. 178, 179 e 181; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 18. 03 - DA FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Segundo a tese da consulente, o nó górdio da presente questão gravita em torno da vigência das normas jurídicas, que é conceito formal referente a sua cronologia temporal. Realmente é comum afirmar que uma norma legal revogada pode, assim mesmo ter eficácia, garantindo-se o direito adquirido. Há um equivoco nessa afirmação; a eficácia não é da norma, mas do direito que esta formou no tempo e modo estipulados. É sob este prisma que se deve analisar a matéria vertente dos autos. Por primeiro, impõe-se estudar a natureza do crédito presumido previsto no artigo 18 Anexo 2 do RIMC/SC, in verbis: Art. 18. Fica concedido crédito presumido ao estabelecimento industrial que adquirir matéria-prima, classificada na posição abaixo indicada da NBM/SH, desde que recebida diretamente da usina produtora ou de estabelecimento comercial que não se enquadre na hipótese prevista no § 1°, em montante igual ao que resultar da aplicação dos seguintes percentuais sobre o valor da operação de entrada (Lei n° 10.297/96, art. 43) ...(Dispositivo do "caput", mantidos seus incisos, art. 18, Anexo 2, nova redação dada pela alteração nº 384, DOE 30.09.03, início de vigência em 30.09.03)... I - lingotes ou tarugos de ferro - NBM/SH 7207.20.00: até 12,2%; II - bobinas e chapas finas a quente e chapas grossas - NBM/SH 7208: até 12,2%; III - bobinas e chapas finas a frio - NBM/SH 7209: até 8,0%; IV - bobinas e chapas zincadas - NBM/SH 7210: até 6,5%; V - tiras de bobinas a quente e a frio - NBM/SH 7211: até 12,2%; VI - tiras de chapas zincadas - NBM/SH 7212: até 6,5%; VII - bobinas de aço inoxidável a quente e a frio - NBM/SH 7219: até 12,2%; VIII - tiras de aço inoxidável a quente e a frio - NBM/SH 7220: até 12,2%; IX - chapas em bobinas de aço ao silício - NBM/SH 7225 e 7226: até 8%. § 1º.O benefício também se aplica ao estabelecimento equiparado a industrial, nos termos da legislação do IPI, que tenha recebido os produtos diretamente da usina produtora ou de outro estabelecimento da mesma empresa ou de empresa interdependente, situados em outra unidade da Federação. § 2° O crédito presumido previsto neste artigo fica sujeito aos seguintes limites: (Dispositivo do § 2º, nova redação dada pela alteração nº 861, Dec. nº 3.255, DOE 27.06.05, início de vigência em 27.06.05) I - ao valor do correspondente serviço de transporte das mercadorias, não podendo exceder os valores fixados em pauta fiscal expedida pela Secretaria de Estado da Fazenda: (Dispositivos do caput do inciso I, § 2º, art. 18, Anexo 2, nova redação dada pela alteração nº 1.224, Dec. nº 4.752, DOE 06.12.06, início de vigência 1º.10.06) a) da usina produtora até o estabelecimento industrial ou equiparado a industrial; b) da usina produtora até o estabelecimento comercial e deste até o estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, devendo, neste caso, constar, no corpo da nota fiscal emitida pelo estabelecimento comercial, o valor do serviço de transporte da usina até o seu estabelecimento; e II - REVOGADO.(Dispositivo do inciso II, § 2º, art. 18, Anexo 2, revogado pela alteração nº 943, Dec. nº 3.591, início de vigência em 10.10.05) § 3º. REVOGADO.(Dispositivo do § 3º, art. 18, Anexo 2, revogado pela alteração nº 1.287, Dec. nº 038/06, início de vigência 31.01.07). Registre-se que o crédito presumido em tela, desde a redação original do RICMS/SC, vigente a partir 1º de setembro de 2001, não foi concedido com base no Convênio Confaz nº 94/93 conforme alega a consulente, mas sim com fulcro no art. 43 da Lei Estadual n° 10.297/96, que diz textualmente: “Fica o Poder Executivo autorizado, sempre que outro Estado ou o Distrito Federal conceda benefícios fiscais ou financeiros, de que resulte redução ou eliminação, direta ou indiretamente, de ônus tributário, com inobservância do disposto na lei complementar de que trata o art. 155, § 2º, XII, "g", da Constituição Federal, a tomar as medidas necessárias para a proteção dos interesses da economia catarinense.” Por segundo, destaque-se que o instituto do crédito presumido pode revestir-se com três roupagens diferentes, a saber: i) O crédito presumido como forma simplificada de apuração de imposto não-cumulativo: Como exemplo, cita-se a legislação tributária estadual que em diversas situações coloca à disposição dos contribuintes as opções de lançar normalmente, em sua conta gráfica do ICMS, todos os créditos a que tem direito pelas entradas, ou de utilizar em substituição a estes, um determinado percentual a título de crédito presumido. Apura-se, portanto, que nesta hipótese o instituto do crédito presumido trata-se de uma forma simplificada de apuração do ICMS, e não forma de desoneração, ou diminuição da carga tributária. E, nesta hipótese, optando o contribuinte pelo crédito presumido, estará ele exercendo o direito ao crédito decorrente do princípio constitucional da não-cumulatividade que matiza o ICMS. ii) O crédito presumido como benefício fiscal ou financeiro. Quando a concessão de crédito presumido resultar em desoneração parcial ou total da tributação da operação ou prestação, ele será classificado como benefício fiscal ou financeiro. Desta forma, na mesma linha de raciocínio exposta no item “i” acima, tem-se que quando o legislador não dispuser expressamente que a utilização do crédito presumido será opcional, e substituirá aos créditos efetivos do imposto, estar-se-á frente a um benefício fiscal ou financeiro, vez que aquele crédito será utilizado conjuntamente com estes, o que obviamente caracteriza um bis in idem a favor do contribuinte, resultando, assim, numa redução do ônus tributário incidente na operação ou prestação. iii) O crédito presumido como instrumento eqüalizador da carga tributária: Como exemplo desta modalidade tem-se que a União, visando desonerar as exportações dos tributos que incidem em cascata na cadeira de produção industrial, criou o crédito presumido de IPI como uma forma de ressarcimento das contribuições sociais do Pis/Pasep e Cofins, incidentes sobre as aquisições, no mercado interno (nacionais), de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, utilizados no processo produtivo de bens e mercadorias destinados à exportação. Observe-se que, do ponto de vista econômico essas contribuições se assemelham a impostos sobre a produção, e, como já pacificado no âmbito do comércio internacional, não deve incidir tributo desta natureza sobre as exportações; então, a forma encontrada pela União, para eliminar este desvio da carga tributária incidente sobre os produtos industrializados destinados à exportação, foi a concessão de crédito presumido. Ou seja, a União devolve aos exportadores os valores correspondentes às contribuições sociais que cobrou nas fases anteriores da produção, mediante crédito presumido de Imposto sobre Produtos Industrializados, também de sua competência. Por terceiro, aplicando-se o método de interpretação teleológica, apura-se que o crédito presumido em comento trata-se de um benefício fiscal concedido para proteger os interesses da economia catarinense, não podendo, portanto, ser confundido com o direito a compensação do ICMS recolhido em etapas anteriores calcado no princípio da não-cumulatividade previsto na CRFB, art. 150, § 2º, I, cujo direito, a consulente entende poder exercer, enquanto não expirado o lustro decadencial. De se destacar, também, que se tratando de um benefício fiscal, sua concessão poderá ser condicionada ou incondicionada, no mesmo molde previsto pelo Código Tributário Nacional em seus artigos 178, 179 e 181 relativo às formas de exclusão do crédito tributário. Resumindo-se: a) se condicionada, sua fruição estará vinculada ao despacho da autoridade administrativa que verifique e certifique presentes as condições estabelecidas; b) se incondicionada, sua fruição prescinde de qualquer autorização prévia da autoridade administrativa. Aduz-se às razões deste parecer, o ensinamento de Paulo Dourado de Gusmão: “a expectativa de direito se distingue do direito subjetivo por ser este direito subjetivo em formação, in fieri, caracterizando-se pela possibilidade de vir a ser direito. Nele existem algumas circunstâncias que fazem crer ser admissível o aparecimento de um direito se ocorrerem outras circunstâncias. Da expectativa de direitos deve-se distinguir o direito não-adquirido, ou seja, o que depende para se incorporar ao patrimônio do titular de um termo ou de uma condição. Ocorrido o termo ou a condição o direito torna-se adquirido, podendo ser exercido pelo titular. Mas enquanto não ocorridos o termo ou a condição, o direito não-adquirido não pode ser exercido” (in Introdução ao Estudo do Direito. 13ª ed. Rio de Janeiro: Forense. 1988. Pág. 320-321). Ademais, sabe-se que é do direito adquirido que emana, para o seu titular, a facultas agendi que de fato exprime o próprio exercício do direito. Segundo De Plácido e Silva, “As faculdades [facultas agendi] dizem-se legais ou convencionais: Legais, quando fundada numa norma jurídica, criadora desse poder. Convencionais, quando decorrem de direito (in se vel in suo) concedidos por outrem...” (in Vocabulário Jurídico. 11º ed. Rio de Janeiro: Forense.1993. Vol. II). Impõe-se, no caso, uma análise perfunctória quanto ao momento do nascimento do direito de o contribuinte fruir do crédito presumido (benefício fiscal). Vejamos: i) na hipótese de o crédito presumido ser incondicional, i. e., ser concedido em caráter geral, o direito a esse crédito nascerá no momento da ocorrência do fato jurídico descrito na norma concessiva, podendo o contribuinte usufruí-lo sponte sua, em razão da facultas agendi legal; ii) na hipótese de o crédito presumido ser condicional, i. e., ser concedido em caráter individual, em que pese a, também, exigência da ocorrência do fato jurídico descrito na norma concessiva, o nascimento do direito ao crédito presumido somente se dará com o despacho concessivo emanado da autoridade competente, estando sua fruição vinculada a essa conditio, da qual exsurge a facultas agendi convencional. Por quarto, apura-se que de acordo com o § 3º do artigo 18 do Anexo 2 do RICMS/SC, vigente entre 1º/04/2006 a 30/01/2007, o crédito presumido (benefício fiscal) referente às entradas de aço era concedido em caráter individual, ou seja, condicionava sua fruição à prévia autorização do Secretário de Estado da Fazenda. Transcreve-se: § 3º A fruição do benefício previsto neste artigo depende de regime especial concedido pelo Secretário de Estado da Fazenda ao interessado. Já, com o advento da alteração nº 1.287 introduzida no RICMS/SC pelo Dec. nº 038/06, revogando o § 3º, o crédito presumido previsto no caput do artigo 18 do Anexo 2, passou a ser concedido incondicionalmente, prescindindo, assim, de prévia concessão para a sua fruição. Por fim, voltando ao inicio desta argumentação, estribado nas razões até aqui expostas, e, considerando-se que a consulente não provou ter obtido o Regime Especial exigido para fruição do direito aos créditos presumidos em comento, verifica-se, à guisa de conclusão, que a consulente não tem o direito subjetivo (ao crédito presumido) que afirma ter, devido à inexistência da condição (Regime Especial) descrita pela norma legal vigente na data dos fatos; carecendo, portanto, da decorrente facultas agendi. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 13 de dezembro de 2007. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 96/200711/04/2008Link externoConsulta nº 101/07
Consulta nº 101/07 EMENTA: ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA DE POTÊNCIA. O FATO GERADOR DO IMPOSTO É O SEU FORNECIMENTO A CONSUMIDOR FINAL E A BASE DE CÁLCULO É O VALOR TOTAL COBRADO PELA CONCESSIONÁRIA. A TEOR DO ART. 155, § 2°, IX, “b”, O IMPOSTO INCIDE SOBRE O VALOR TOTAL DA OPERAÇÃO QUANDO MERCADORIAS FOREM FORNECIDAS COM SERVIÇOS NÃO COMPREENDIDOS NA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DOS MUNICÍPIOS. OPERAÇÕES MISTAS. INCIDÊNCIA DO ICMS OU DO ISS, CONFORME O CRITÉRIO DO NEGÓCIO PREPONDERANTE. OS VALORES COBRADOS, CORRESPONDENTES AO DIMENSIONAMENTO DAS INSTALAÇÕES, NECESSÁRIO PARA O FORNECIMENTO DE ENERGIA ATÉ O POTENCIAL CONTRATADO, DEVE INTEGRAR A BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO ESTADUAL. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Cuida-se de consulta formulada por empresa concessionária de distribuição de energia elétrica. Informa a consulente que fornece energia elétrica para alguns consumidores estabelecidos no Município sob a forma de contrato de demanda. Isto posto, indaga se o ICMS deve ser calculado sobre o quantum de energia contratado ou sobre o consumo efetivo. A consulta foi encaminhada ao Grupo Setorial de Energia (GSE) que após descrever o cálculo da tarifa, nos termos do Decreto federal 62.724/68, para os usuários do Grupo “A” (tensão igual ou superior a 2,3 kv), teceu as seguintes considerações (fls. 6-7): “Na verdade, pode ocorrer, eventualmente, que o quantitativo da demanda de potência contratada não seja integralmente utilizado pelo usuário, caso em que, em relação a esta parcela não teria ocorrido o fato gerador e, portanto, não seria devido o ICMS”. “Importante salientar que a questão discutível atinge apenas a diferença entre a demanda contratada e a demanda utilizada, vez que, em relação à demanda utilizada ou demanda medida não há dúvida sobre a ocorrência do fato gerador, porquanto é objeto de medição por aparelho próprio, instalado na unidade consumidora”. A informação GSE dá conta de decisão ainda não publicada do TJESC que “entendeu que deve permanecer excluída da base de cálculo do ICMS apenas a parcela da demanda contratada, porém não utilizada” (sic). Finaliza, manifestando sua posição pela “inclusão na base de cálculo do ICMS da demanda contratada, vez que, sobre esta a concessionária emite documento fiscal e o usuário realiza o pagamento, configurando o valor da operação, no fornecimento de energia elétrica”. Por fim, a GSE traz à colação os seguintes trabalhos: A – “Energia Elétrica – Estrutura Tarifária” (fls. 8 a 13) que declara textualmente: “... uma parcela do preço pelo fornecimento de energia elétrica se refere à demanda de potência e outra parcela se refere ao consumo de energia”; B – “Memorial dos Estados-membros e do Distrito Federal” (fls. 14 a 19); C – “Demanda Contratada de Potência Elétrica: base de cálculo do ICMS no fornecimento de energia a grandes consumidores” (fls. 20 a 27), de César Fonseca, Marcos Carneiro e Sérgio Silva, Auditores Fiscais do Estado da Bahia. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei 10.297/96, arts. 4°, I, e 41; RICMS-SC/01, arts. 11, XIII, e 13. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Versa a presente consulta sobre a inclusão ou não na base de cálculo do ICMS dos valores cobrados pela fornecedora de energia elétrica a título de demanda reservada de potência. A matéria já foi analisada por este Colegiado que concluiu estarem inclusos na base de cálculo do imposto estadual os valores cobrados a título de demanda contratada. Com efeito, a resposta à Consulta n° 8/97 foi do seguinte teor: EMENTA: ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. O FATO GERADOR DO IMPOSTO É O SEU FORNECIMENTO A CONSUMIDOR FINAL E A BASE DE CÁLCULO É O VALOR TOTAL COBRADO PELA CONCESSIONÁRIA. Embora o entendimento desta Consultoria sobre a matéria não se tenha modificado, a evolução do tema em sede de doutrina e de jurisprudência justifica o aprofundamento da discussão. A seguir, procuraremos desenvolver uma nova abordagem da questão. 3.1. A energia elétrica como “mercadoria”: Conforme Plácido e Silva, “mercadoria é designação genérica dada a toda coisa móvel, apropriável, que possa ser objeto de comércio”. No caso da energia elétrica, a condição de coisa móvel é expressamente declarada pela lei o que justifica a sua tributação pelo ICMS, sem adentrar na discussão de sua natureza física específica. Por outro lado, a tributação das operações com energia elétrica pelo ICMS é reconhecida por expressa disposição constitucional. Com efeito, o art. 155, § 2°, X, b, dispõe que o imposto “não incidirá sobre operações que destinem a outros Estados (...) energia elétrica”, A contrario sensu, incide nas demais operações. Neste sentido leciona Roque Antonio Carrazza (“O ICMS”, 1997, p. 104): (...) a energia elétrica, para fins de tributação por via de ICMS, foi considerada, pela Constituição, uma mercadoria, o que, aliás, não é novidade em nosso direito positivo, que para que se caracterize o furto, há muito vem equiparando a energia elétrica à coisa móvel (art. 155, § 3°, do Código Penal). Nos termos da Constituição Federal, este imposto tem por hipótese de incidência possível a circunstância de uma pessoa produzir, importar, fazer circular, distribuir ou consumir energia elétrica. O legislador ordinário (estadual ou distrital), ao criar “in abstrato”, este imposto, poderá colocar em sua hipótese de incidência todos, alguns ou um desses fatos (Carrazza, “ICMS”, 1997; 104). Por sua vez, a Lei Complementar n° 87/96 estabelece que “o imposto incide também sobre a entrada, no território do Estado destinatário (...) de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente (art. 2°, § 1°, III)”. Apesar disso, a energia elétrica possui características peculiares que a diferencia substancialmente de qualquer outra mercadoria. Se a lei não afirmasse expressamente a sua natureza de “coisa móvel”, caberia a discussão da natureza mercantil da energia elétrica. Revisitando os manuais escolares (L. P. M. Maia. Ótica e Eletricidade. Rio de Janeiro: Latino-Americana, 1969), colacionamos algumas definições que veremos a seguir. A natureza da eletricidade é descrita (p. 127) da seguinte forma: “Diz-se que um corpo onde o número de elétrons é igual ao de prótons está eletricamente descarregado (ou neutro). Se, por um qualquer processo, faz-se com que o número de elétrons em um corpo seja diferente do de prótons, o corpo passa a presentar efeitos elétricos externos e então se diz que ele está eletricamente carregado. Se o número de elétrons supera o de prótons, diz-se que o corpo está negativamente carregado, no caso contrário diz-se que está positivamente carregado”. Os corpos eletricamente carregados tem a propriedade de se atraírem, quando tiverem cargas diferentes, ou se repelirem, quando tiverem a mesma carga. Ora, “chamamos de diferença de potencial elétrico entre os pontos 1 e 2 à razão entre o trabalho W realizado pela força elétrica f, entre os pontos 1 e 2 e a carga q do corpo que se deslocou do ponto 1 ao 2” (p. 130). A unidade de carga elétrica no sistema MKS é chamada de “coulomb”, enquanto a unidade de trabalho, no mesmo sistema, é chamado de “joule”. “Sendo diferença de potencial elétrico entre dois pontos, por definição, razão entre um trabalho e uma carga elétrica, é claro que sua unidade será uma diferença de potencial tal que um trabalho unitário seja realizado por uma carga unitária que se desloque entre dois pontos entre os quais exista tal diferença de potencial” (p. 132). Assim sendo, a unidade de diferença de potencial (ou tensão), no sistema MKS, deverá ser “uma diferença de potencial tal que sob sua ação um trabalho de um joule seja realizado por cada um coulomb de carga elétrica que se desloque entre dois pontos entre os quais exista tal diferença de potencial. Esta unidade recebeu o nome de volt, em homenagem ao físico italiano A.Volta. O símbolo de volt é V”. (p. 132) Finalmente podemos definir corrente eletrica como “qualquer movimento ordenado de cargas elétricas” (p. 135), decorrentes de uma diferença de potencial entre dois pontos. Os geradores são aparelhos que gozam da propriedade de produzir e manter uma diferença de potencial entre dois pontos determinados. “Enquanto o gerador estiver funcionando, ou seja, enquanto uma diferença de potencial for mantida entre seus terminais, cargas elétricas circularão através do fio, o movimento dessas cargas sendo um movimento ordenado. Conseqüentemente, no fio haverá uma corrente elétrica” (p. 136). A intensidade da corrente elétrica é medida em Ampère (quantidade de carga que flui por unidade de tempo). Um aspecto de alta relevância é que “só há corrente quando o circuito está fechado; se desligarmos o fio de um dos terminais a corrente cessa imediatamente (diz-se então que o circuito está aberto)” (p. 142). A peculiaridade da “mercadoria” energia elétrica é que ela somente existe no momento em que está sendo consumida; quando o circuito está fechado, ocasião em que um trabalho é realizado pelo deslocamento de uma carga elétrica, decorrente de uma diferença de potencial. A “tradição” da energia elétrica (coisa móvel) ocorre instantaneamente, no momento de seu consumo (produção). 3.2. O que é “demanda contratada de potência”: Define-se “potência”, cuja unidade é W (watt), como o trabalho realizado por unidade de tempo (potência de um W desenvolvida quando se realiza o trabalho de um joule por segundo). Por sua vez, o “consumo” de energia elétrica é medido em kWh (quilo watt hora). Assim, temos que: a) consumo de energia elétrica: é a quantidade de energia elétrica absorvida por uma instalação; e b) demanda de potência elétrica: é a relação entre energia e tempo, ou seja, o fluxo de energia consumida na instalação. O artigo dos Auditores Fiscais do Estado da Bahia, trazido à colação pelo Grupo Setorial de Energia (“Demanda Contratada de Potência Elétrica: base de cálculo do ICMS no fornecimento de energia a grandes consumidores”) apresenta o seguinte exemplo elucidativo: Suponhamos uma casa que tenha como único aparelho elétrico uma lâmpada de 0,1 kW de potência, acesa durante 24 horas. Suponhamos ainda que outra casa tenha como único aparelho elétrico um chuveiro de 4,8 kW que funciona apenas 30 minutos por dia. O seguinte quadro mostra as relações entre potência e consumo: Casa 1 Casa 2 Potência demandada 0,1 kW 4,8 kW Consumo mensal 72 kWh 72 kWh Portanto, podemos ter o mesmo consumo para diferentes demandas de potência. Na casa 2 o consumo de energia é feito de forma irregular, pois nas restantes 23,5 h não há consumo. No entanto a demanda maior (casa 2) exige o dimensionamento da rede para atendê-la. Contudo, se a utilização do chuveiro passar de 30 minutos por dia para uma hora, o consumo de energia elétrica deverá passar de 72 kWh para 144 kWh. O fornecedor de energia elétrica deve estar preparado para atender a esse consumo adicional quando for necessário. Para isso a instalação elétrica deve estar dimensionada para esse potencial de consumo. O que é cobrado a título de demanda contratada de potência nada mais é que o custo do dimensionamento da instalação para atender ao consumo quando necessário. Não se trata de cobrar pela energia não consumida. A Resolução 456/00 da Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL define duas formas de tarifação: a monômia que mede apenas o consumo e a binômia que abrange consumo e demanda. Segundo os mesmos articulistas: “Para aplicar a tarifa monômia os custos com medição são bastante reduzidos. É utilizado apenas o medidor de energia. A ANEEL estabelece este tipo de tarifa para todos os clientes de menor porte (aqueles ligados em baixa tensão – Grupo B) a exemplo das residências. Já para a tarifa binômia, obrigatória para todos os consumidores de grande porte (aqueles ligados em alta tensão – Grupo A), a exemplo das grandes indústrias, é utilizado, também, o medidor de demanda, que tanto mede a energia, quanto a demanda. (.....) Apesar do consumidor de pequeno porte não ser medido pela sua demanda, ele também paga pelos custos a ela referentes. Os preços fixados pela ANEEL para a tarifa Monômia já embutem os custos com a demanda, conforme se confirma em publicação daquela agência reguladora, intitulada Cadernos Temáticos, 4, p.14: ANEEL, 2005: ‘As tarifas do "grupo B" são estabelecidas somente para o componente de consumo de energia, em reais por megawatt-hora, considerando que o custo da demanda de potência está incorporado ao custo do fornecimento de energia em megawatt-hora’. Em outras palavras, nas contas de energia das nossas residências, estão embutidos os custos com demanda e sobre eles pagamos o ICMS. Nessa mesma linha de pensamento, não teria sentido, por sua vez, admitir que os consumidores de grande porte não paguem ICMS sobre a parcela de demanda”. No caso dos grandes consumidores (Grupo A), o fornecimento de energia é cobrado por tarifa binômia, “contemplando, de forma individualizada, dois componentes: (a) custo com o consumo em megawatt-hora; e (b) custo com a demanda em quilowatt”. A demanda contratada, segundo os mesmos articulistas, consta de contratos de fornecimento firmados com as concessionárias, obrigatórios para essa classe de consumidores, por determinação da agência reguladora, a ANEEL. “O grande consumidor, ao solicitar a ligação de sua unidade à rede da concessionária, precisa declarar qual a demanda de potência que pretende utilizar. É com base nesta informação que vai ser dimensionado todo o sistema elétrico que irá atendê-lo. Em contrapartida a todo o investimento que será feito pela concessionária na construção de linhas e subestações para atender àquela demanda declarada pelo consumidor, este se obriga, por determinação da ANEEL, a pagá-la, ainda que não a use por completo em um determinado mês. Em outras palavras, a demanda contratada pode ser entendida como demanda mínima para fins de faturamento. Nesse diapasão, a demanda contratada é um componente da tarifa que remunera as concessionárias pelos investimentos realizados, pois quanto maior for a demanda, delineada pelos próprios consumidores do "Grupo A" , maiores serão os investimentos que as concessionárias terão que realizar para dimensionar o sistema elétrico com linhas de transmissão, subestações etc., exatamente para atender a esse público (consumidores do "Grupo A"). Em resumo, o consumidor de grande porte (Grupo A – tarifa binômia) têm medidos consumo e demanda. O faturamento da energia fornecida se dará por duas componentes. A componente de consumo é obtida pela multiplicação da tarifa em R$/kWh pelo valor de energia medida em kWh. A componente de demanda é obtida pela multiplicação da tarifa em R$/kW pelo valor da demanda contratada ou da medida em kW, aquela que for maior, como estabelece o Dec. 62.724, de 17/05/1968, com a nova redação dada pelo Dec. 3.653, de 07/11/2000. O mecanismo de cobrança citado está bem claro na Resolução ANEEL 456 de 2000. No entanto, essa tarifação já era aplicada muito antes de ter sido instituído o ICM (ICMS), pois já estava prevista desde 1957, conforme se pode verificar no Decreto n° 41.019/57”. Não compete a esta Comissão fazer a crítica dos conceitos técnicos, à míngua da necessária formação em engenharia. Por isso são simplesmente aceitos, presumindo-se que estão corretos. A análise a seguir restringir-se-á aos respectivos efeitos jurídicos. 3.3. O fato gerador do ICMS: O art. 155, II, da Constituição Federal comete aos Estados e ao Distrito Federal a competência para instituir o imposto sobre os seguintes fatos geradores: a) operações relativas à circulação de mercadorias; b) prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal; e c) prestação de serviço de comunicação. O § 2°, IX, a, do mesmo artigo, com a redação dada pela Emenda Constitucional n° 33, de 2001, acrescenta que o imposto incide também “sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço”. O fornecimento de energia elétrica, à evidência, não constitui prestação de serviço de transporte ou de comunicação. Assim, somente pode ser tributada na qualidade de “mercadoria”, que é como é referida pela Constituição Federal. Dispõe o art. 12, I, da Lei Complementar 87/96, que “considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte”. Dada a natureza da energia elétrica, em que momento ela “sai” do estabelecimento do contribuinte (fornecedor ou gerador de energia)? Naturalmente no momento em que o circuito está “fechado”, ou seja, no mesmo momento em que a energia está sendo consumida (está sendo realizado um trabalho). Ora, os valores cobrados pela concessionária que não correspondem a consumo, mas a demanda de potência, referem-se à hipótese diversa do fornecimento de energia elétrica. Vimos que os valores cobrados corresponderiam ao custo do dimensionamento da instalação elétrica. Portanto, trata-se de uma obrigação de fazer e não de dar, ou seja, estamos diante de uma prestação de serviço e não de uma operação de circulação de mercadoria. Entretanto, esta prestação de serviço está relacionada com o fornecimento de energia; somente é prestada em razão do fornecimento. Tratando-se de operação que envolva, ao mesmo tempo, operação de circulação de mercadorias e prestação de serviços (operações mistas) incidirá o ICMS ou o ISS, conforme o que for predominante: a operação de circulação de mercadorias ou a prestação de serviços. No caso em tela, resulta cristalino que o negócio entre o usuário e a concessionária tem por objeto o fornecimento de energia elétrica. O serviço prestado pela concessionária, relativo à demanda de potência (dimensionamento da rede etc.), não constitui o objeto principal do contrato, mas lhe é acessório. O negócio predominante é o fornecimento de energia elétrica. Ora, a energia elétrica é tributada pelo ICMS, inclusive por expressa disposição constitucional. 3.4. A base de cálculo do ICMS: No caso das operações mistas (fornecimento de mercadoria com prestação de serviço), a Constituição Federal adotou regramento próprio. Com efeito, o art. 155, § 2°, IX, b, dispõe que o imposto incidirá também “sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios”. A incidência do imposto municipal depende de dois fatores: i) tratar-se de prestação de serviço (obrigação de fazer); e ii) o serviço estar definido em lei complementar (CF, art. 156, III). A jurisprudência tem entendido que a lista anexa à Lei Complementar 116, de 2003, é numeros clausus, ou seja, somente são tributáveis pelo ISS os serviços nela expressamente discriminados. SERVIÇOS COM FORNECIMENTO DE MATERIAIS SEM FORNECIMENTO DE MATERIAIS NÃO PREVISTOS NA LISTA Incide apenas o ICMS sobre o valor total da operação (mercadoria e serviço) Não incide ICMS e não incide ISS. PREVISTOS NA LISTA Incide apenas o ISS sobre o valor total da operação (mercadoria e serviço) Incide apenas o ISS. PREVISTOS NA LISTA COM RESSALVA Incide o ICMS sobre o valor da mercadoria e ISS sobre o valor do serviço. Esse entendimento tem merecido acolhida pelo Superior Tribunal de Justiça, como demonstram os seguintes acórdãos: a) Recurso Especial n° 115.641 / SP (Primeira Turma, julgado em 20-nov-1997, DJ 15-dez-1997 p. 66227), com a seguinte ementa: TRIBUTARIO. ICMS. INCIDENCIA. VENDA DE MERCADORIA COM PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. ART. 8°, §. 2°, DO DL 406/68. 1. A LEI, AO INSTITUIR O ICMS SOBRE O FORNECIMENTO DE MERCADORIAS ADJUNTAS A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (DL 406/68, ART. 8°, §. 2°) ADOTOU, COMO PARAMETRO, O CRITERIO DA ATIVIDADE PREPONDERANTE. 2. NA VENDA DE FORROS E DIVISORIAS FABRICADOS PELA PROPRIA EMPRESA (E QUE CONSTITUI O SEU RAMO PRINCIPAL DE NEGOCIOS), SEGUIDA DA ENTREGA AO COMPRADOR E RESPECTIVA INSTALAÇÃO, INCIDE O ICMS. 3. RECURSO IMPROVIDO. b) Recurso Especial n° 88.078 / MG (Primeira Turma, julgado em 24-abr-1997, DJ 30-jun-1997 p. 30890, RDR vol. 9 p. 232, RSTJ vol. 100 p. 80), com a seguinte ementa: TRIBUTARIO. ICMS. INCIDENCIA. VENDA DE MERCADORIA COM PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. ART. 8., PAR. 2. DO DEL. 406/1968. VENDA DE VIDROS E ENTREGA AO USUARIO. A LEI, AO INSTITUIR O ICMS SOBRE O FORNECIMENTO DE MERCADORIAS ADJUNTAS A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (DEL. 406/1968, ART. 8°, §. 2°), ADOTOU, COMO PARAMETRO, O CRITERIO DA ATIVIDADE PREPONDERANTE. NA VENDA DE VIDROS FABRICADOS NA PROPRIA EMPRESA (E QUE CONSTITUI O SEU RAMO PRINCIPAL DE NEGOCIOS), SEGUIDA DE ENTREGA AO USUARIO E RESPECTIVA INSTALAÇÃO, INCIDE O ICMS, DESDE QUE, A SIMPLES COLOCAÇÃO DE VIDROS (OU ENTREGA), COM A FORMAÇÃO DE BOXES (OU DIVISORIAS) NÃO ESTA INSERIDA NA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA AO DEL. 406/1968.RECURSO PROVIDO. DECISÃO INDISCREPANTE. c) Recurso Especial 139.921 PR (Primeira Turma, julgado em 15-ago-2000, DJ 2-out-2000 p. 142, LEX TJ vol. 137, p. 149, RT vol. 786, p. 226), com a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. PREPONDERÂNCIA DA ATIVIDADE COMERCIAL SOBRE A ATIVIDADE DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. INCIDÊNCIA DO ISS. PRECEDENTES. 1. empresa que tem como atividade principal o exercício de comércio, representação, importação e exportação de materiais de construção, móveis e objetos de decoração, inclusive artesanatos, e secundária a prestação de serviços de construção civil. 2. Transação da empresa que envolveu a venda de piso de madeira a um cliente e contratou os serviços de sua aplicação. Emitiu duas faturas separadas, fazendo constar na primeira a venda da mercadoria e na segunda o preço do serviço. É, portanto, preponderante a atividade comercial da recorrida. 3. Ocorrência das chamadas operações mistas, aquelas que englobam tanto o fornecimento de mercadorias como a prestação de serviços. 4. Em uma atividade mista, em que ocorre tanto o fornecimento de mercadoria como a prestação de serviços, incidirá o ICMS ou o ISS conforme prepondere o fornecimento da mercadoria (ICMS) ou a prestação de serviço (ISS). 5. Incidência do ICMS sobre o valor total da circulação da mercadoria a título de compra e venda, por ser essa a atividade preponderante da empresa. 6. Precedentes desta Corte Superior. 7. Recurso provido. Ora, se o fornecimento de mercadoria com prestação de serviço, no caso da operação com mercadorias ser o negócio preponderante, incide apenas o ICMS sobre o valor total cobrado do destinatário, podemos seguramente concluir que o serviço prestado conjuntamente com o fornecimento de energia elétrica, como é o caso da demanda contratada de potência, deve integrar a base de cálculo do ICMS. Com efeito, a demanda contratada de potência não corresponde a fornecimento de energia elétrica, mas à obrigação de fazer (dimensionamento das instalações) para que seja possível o fornecimento de energia elétrica, da mesma forma que a instalação de forros e divisórias, ou a colocação de vidros é uma obrigação de fazer relacionada com a entrega das referidas mercadorias. Até no caso de colocação do piso de madeira, o entendimento é que incide exclusivamente o ICMS. Isto porque a colocação do piso é prestação de serviço vinculado à venda do piso que, este sim, constitui o negócio preponderante. Não é diferente o caso dos valores cobrados pelo fornecedor de energia elétrica a título de demanda de potência. O contrato tem objeto o fornecimento de energia elétrica, até determinado potencial. Porém, para viabilizar o fornecimento da energia, até o potencial contratado, o fornecedor presta um serviço, qual seja, o dimensionamento adequado das instalações. Este servido é cobrado juntamente com a energia elétrica fornecida (consumida). Portanto, deve integrar a base de cálculo do ICMS, da mesma maneira que a colocação de vidros, de divisórias ou de piso de madeira integra a base de cálculo do imposto 3.5. Conclusão: Isto posto, deve ser confirmado o entendimento anteriormente esposado por esta Comissão, respondendo-se à consulente que: a) o valor cobrado a título de demanda contratada de potência integra a base de cálculo do ICMS; b) nas operações mistas (fornecimento de mercadorias e prestação de serviço), em que o fornecimento da mercadoria (energia elétrica) for o negócio preponderante, o imposto incide sobre o total do valor cobrado (inclusive a prestação de serviços relacionados com o fornecimento). À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 7 de novembro de 2007. Velocino Pacheco Filho FTE - matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 101/200711/04/2008Link externoConsulta nº 102/07 Pedido de Reconsideração da Consulta 052/07.
Consulta nº 102/07 Pedido de Reconsideração da Consulta 052/07. EMENTA: ICMS. PEDIDO DE RECONSIDERAÇÃO. O FORNECIMENTO DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO A PRESTADORAS DE SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGAS OU DE PASSAGEIROS É CONSIDERADA SAÍDA COM DESTINO A CONSUMIDOR FINAL. INAPLICÁVEL A REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO PREVISTA NO ART. 90 DO ANEXO 2 DO RICMS-SC. RESPOSTA RECONSIDERANDA CONFIRMADA. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Cuida-se de pedido de reconsideração interposto contra resposta desta Comissão, assim ementada: ICMS. A SAÍDA DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO COM DESTINO A PRESTADOR DE SERVIÇO RODOVIÁRIO DE CARGAS ESTÁ EXCLUÍDA DO TRATAMENTO PREVISTO NO ART. 90 DO ANEXO 2 DO RICMS-SC/01, POR FORÇA DO DISPOSTO NO § 3° DO MESMO ARTIGO. Justifica o pedido de reconsideração, dizendo que a resposta não se ateve ao questionamento formulado na consulta, “a conceituação de consumidor final, para efeitos do disposto no § 3° do artigo 90 do Anexo 2 do RICMS, expressamente nas saídas a empresas prestadoras de serviço de transporte de cargas”. Alega ainda que a resposta “limitou-se a expressar conceitos genéricos, extraídos de textos de autores, sobre consumidor. Não se ateve ao fato circunscrito ao teor da consulta que foi especificamente as saídas de autopeças destinadas ao setor de serviços de transporte rodoviário de cargas”. Finalmente, transcreve acórdão do Tribunal de Justiça de Santa Catarina, na apelação Cível em Mandado de Segurança 200.025853-4 que trata de aproveitamento de créditos, proporcionalmente à incidência do imposto sobre base de cálculo reduzida. A autoridade fiscal, em suas informações de estilo, fls. 59-60, opina pelo não recebimento do pedido de reconsideração, por improcedentes os argumentos apresentados. Com efeito, salienta a mencionada autoridade que a resposta à consulta “trabalha, exaustiva e precisamente, o conceito de consumidor final utilizado no § 3° do artigo 90 do Anexo 2 do RICMS/SC, ponto central do questionamento feito pela consulente”. No tocante ao aludido fato novo apresentado pela consulente – acórdão do Egrégio Tribunal de Justiça de Santa Catarina – “em nada contraria o conceito de consumidor final exarado na resposta dada pela COPAT na Consulta n° 053/2007, ora reconsideranda”. Finaliza a referida autoridade dizendo que “o fato da interpretação exarada pela COPAT ser contrária aos interesses da consulente não justificam a interposição de pedido de reconsideração”. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 90, §§ 1°, III, e 3°. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Com efeito, os argumentos da recorrente não se sustentam. A conceituação de “consumidor final” deve ser pesquisada necessariamente nos autores de reconhecida competência na matéria. Não se pode pretender, como quer a consulente, uma conceituação para aquela situação específica enfocada na consulta. Isto porque a relação entre o “significado” e o “significante” é uma questão de “acordo semântico” e não da vontade ou conveniência dos falantes daquela linguagem. Nesse sentido, nos fica a lição preciosa de Ferdinand de Sausure (Curso de Lingüística Geral. São Paulo: Cultrix, 1995, p. 85): “Se, com relação à idéia que representa, o significante aparece como escolhido livremente, em compensação, com relação à comunidade lingüística que o emprega, não é livre: é imposto. Nunca se consulta a massa social nem o significante escolhido pela língua poderia ser substituído por outro. Este fato, que parece encerrar uma contradição, poderia ser chamado familiarmente de “a carta forçada”. Diz-se à língua: “Escolhe!”; mas acrescenta-se: “O signo será este, não outro.” Um indivíduo não somente seria incapaz, se quisesse, de modificar em qualquer ponto a escolha feita, como também a própria massa não pode exercer sua soberania sobre uma só palavra: está atada à língua tal qual é.” O pedido de reconsideração tem como fundamento apenas o fato de a resposta desta Comissão ser contrária aos interesses da consulente. Neste contexto, tem um caráter meramente protelatório. No entanto, o intérprete fica limitado ao mundo de significações lingüísticas em que está situado. “O que está para além do sentido literal lingüisticamente possível e é claramente excluído por ele, já não pode ser entendido, por via da interpretação, como o significado aqui decisivo deste termo” (Karl Larentz. Metodologia da Ciência do Direito. 3ª ed. Lisboa: Gulbenkian, 1997, p. 453). O homem, como ser-no-mundo, pertence a um lugar e a uma época. O significado de uma palavra é aquele que é utilizado pela coletividade onde situado, não podendo arbitrariamente ser atribuído outro conteúdo semântico. A pesquisa desse significado deve ser feita entre os que o usam, na linguagem comum ou na técnica, e que é reconhecido e aceito pela comunidade em que vivem. “A intenção significativa cria um corpo para si e conhece a si mesma ao procurar um equivalente seu no sistema de significações disponíveis, representado pela língua que falo e pelo conjunto dos escritos e da cultura de que sou herdeiro” (Maurice Merlau-Ponty. Signos. São Paulo: Martins Fontes, 1991, p. 96). Superado esse ponto, focalizemos uma vez mais o mérito da consulta. O § 3° do art. 90 do Anexo 2, exclui expressamente da redução de base de cálculo as saídas de autopeças com destino a consumidor final. O dispositivo é redundante, pois quaisquer saídas com destino a consumidor final já estavam excluídas do benefício, pelo § 1°, III, do mesmo artigo. O regime de créditos financeiros, adotados pela Lei Complementar 87/96 em substituição ao regime de créditos físicos, passou a reconhecer “o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação” (art. 20), além dos insumos que integrassem fisicamente a mercadoria fabricada ou que fossem integralmente consumidos no processo de fabricação. Entretanto, o legislador complementar optou pela adoção gradual do regime de créditos financeiros. Assim, enquanto o crédito relativo aos bens destinados à integração ao ativo permanente entrou em vigor a partir da publicação da Lei Complementar 87/96, as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento somente darão direito ao crédito a partir de 1° de janeiro de 2011, conforme redação do inciso I do art. 33, dada pela Lei Complementar 122, de 2006. Pode ser questionado o adiamento da entrada em vigor do crédito financeiro em sua plenitude, principalmente por prazo tão dilatado. Porém, a decisão não foi da Administração, mas do legislador. À Administração cabe apenas cumprir a lei. Não lhe é permitido descumpri-la, enquanto estiver em vigor ou até que seja declarada sua incompatibilidade com o ordenamento jurídico vigente, pelo Poder Judiciário, em sede de controle concentrado de constitucionalidade, ou suspensa sua execução pelo Senado da República, em sede de controle difuso (CF, art. 52, X). De qualquer modo, as peças de reposição são efetivamente consideradas “consumo do estabelecimento”, enquadrando-se na situação a que se refere o inciso I do art. 20 da Lei Complementar 87/96. Este tem sido o entendimento desta Comissão, como na resposta à Consulta n° 68/06 que diz expressamente: “a partir de primeiro de setembro de 2006, poderá creditar-se também ..... peças de reposição, para prestar serviço de transporte rodoviário intermunicipal ou interestadual de cargas, iniciado exclusivamente neste estado, conforme prevê o art. 265, § 1º, do anexo 6 do RICMS/SC”. No mesmo sentido, foi respondida a Consulta n° 57/05: “até a data fixada pela LC nº 87/96, não geram direito ao crédito de ICMS as entradas das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, incluídas nesta classificação, as mercadorias destinadas à reposição de peças e partes das máquinas e equipamentos, bem como aquelas destinadas à manutenção em geral do ativo imobilizado”. Da mesma forma, esta Comissão respondeu à Consulta n° 73/05 que: “pneus, lubrificantes e peças de reposição e manutenção são bens de uso e consumo. O crédito relativo às suas aquisições não é permitido segundo a legislação tributária vigente”. Não é diferente a resposta dada à Consulta n° 23/01: “as partes e peças adquiridas para manutenção de bens integrados ao ativo imobilizado são consideradas consumo do estabelecimento, somente dando direito a crédito fiscal quando da plena entrada em vigor da LC 87/96”. O mesmo entendimento encontramos nos tribunais superiores, contra os quais não pode prevalecer decisão de tribunal estadual: O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário n° 195.894 RS, em 14 de novembro de 2000, decidiu: “IMPOSTO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS - PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE - OBJETO. O princípio da não-cumulatividade visa a afastar o recolhimento duplo do tributo, alcançando hipótese de aquisição de matéria-prima e outros elementos relativos ao fenômeno produtivo. A evocação é imprópria em se tratando de obtenção de peças de máquinas, aparelhos, equipamentos industriais e material para a manutenção.” O Superior Tribunal de Justiça, por sua vez, no julgamento dos Embargos de Declaração no Recurso Especial n° 101.797 SP, em 14 de agosto de 1997, manteve o mesmo entendimento: TRIBUTARIO - ICMS - CREDITAMENTO - PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE RODOVIARIO - PEÇAS E ACESSORIOS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO, DE CONSERTO, DE CONSERVAÇÃO OU ACESSORIOS QUE GUARNECEM VEICULOS NÃO SE CONFUNDEM COM INSUMOS EXAURIDOS NA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. INEXISTENCIA DO DIREITO AO CREDITO DO ICMS. A Lei 13.790, de 2006, ao contrário do que pretende a consulente, não modificou o tratamento, nem em relação ao direito ao crédito, nem em relação à caracterização das peças de reposição como consumo do estabelecimento. O Pró-Cargas (Programa de Revigoramento do Setor de Transporte Rodoviário de Cargas de Santa Catarina) foi instituído com o escopo declarado de fomentar a atividade no Estado. Deste modo, o crédito do imposto, relativo à aquisição de peças de reposição, a que se refere o art. 2°, I, “d”, nada mais é que benefício fiscal, concedido como forma de estimular a referida atividade econômica. O seu caráter de incentivo torna-se evidente por abranger apenas o transporte de carga, não se estendendo ao transporte de passageiros ou à indústria em geral. As peças de reposição não se integram fisicamente à mercadoria, nem são consumidos integralmente na prestação do serviço (regime de créditos físicos). Também não se destinam à integração ao ativo permanente do adquirente, mas apenas à sua conservação. São contabilizadas no ativo circulante (estoque) e, quando substituídas, como despesa ou custo. Por exclusão, devem ser consideradas como destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. Isto posto, responda-se à consulente que a saída de peças de reposição com destino a empresa de transporte, por disposição expressa da legislação, está excluída do tratamento previsto no art. 90 do Anexo 2 do RICMS-SC/01. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 20 de novembro de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 102/200711/04/2008Link externoConsulta nº 103/07
Consulta nº 103/07 EMENTA: ICMS. AQUISIÇÃO DE VIATURA DESTINADA AO POLICIAMENTO DE TRÂNSITO, POR ÓRGÃO DA ADMINISTRAÇÃO MUNICIPAL INDIRETA, COM RECURSOS ORIUNDOS DE MULTAS DE TRÂNSITO, TRANSFERIDA POSTERIORMENTE À SECRETARIA DE ESTADO DA SEGURANÇA PÚBLICA, NOS TERMOS DE CONVÊNIO. APLICAÇÃO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 1°, III, DO ANEXO 2 DO RICMS-SC. INTERESSE PÚBLICO CONSUBSTANCIADO NO BARATEAMENTO DA AQUISIÇÃO DA VIATURA SEM O ÔNUS DO TRIBUTO. EXEGESE DA REGRA INSERTA NO ART. 111 DO CTN. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A consulente é pessoa jurídica de companhia mista, integrante da administração indireta municipal, que tem como atividades institucionais a promoção de obras e serviços públicos que lhe forem delegadas pelo Poder Público e atividades decorrentes. Relata que, após o advento do Código de Trânsito Brasileiro, foram-lhe atribuídas as funções de órgão executivo do trânsito no Município, inclusive coube-lhe a administração do Fundo Municipal de Desenvolvimento e Urbanização de Joinville. No exercício de suas atribuições, a consulente pretende utilizar recursos oriundos de multas de trânsito para adquirir viaturas para posterior transferência à Secretaria de Segurança Pública, nos termos de convênio. Isto posto, a consulente indaga sobre a aplicação, à situação descrita, da isenção prevista no art. 1°, III, do Anexo 2 do RICMS/SC. A informação fiscal a fls. 111-112 limita-se a afirmar que a consulta atende aos requisitos da Portaria SEF nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas pela consulente, o que permite supor a concordância da referida autoridade com as mesmas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional, art. 111, II; Decreto-lei 4.657, de 4 de setembro de 1942, Lei de Introdução ao Código Civil, art. 5°; Lei 3.938/66, arts. 209 a 213; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 1°, III. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A legitimidade para formular consulta é, fundamentalmente, do sujeito passivo, ou seja, daquele a que a lei obriga o cumprimento da obrigação tributária. Contudo, o parágrafo único, I, do art. 209 da Lei 3.938/66 também admite consulta formulada por órgão da Administração Pública. Ora, a consulente, como empresa de economia mista, integra a administração municipal indireta, estando, assim, formalmente habilitado a formular consulta. Além do mais, como adquirente das referidas viaturas, tem interesse processual na consulta. De fato, o benefício pleiteado é de natureza subjetiva, reportando-se às características pessoais do destinatário da mercadoria. Superado esse ponto, a questão fulcral da consulta é quanto à possibilidade de admitir o benefício fiscal referido quando o adquirente for pessoa diversa da Secretaria de Segurança Pública, face à exigência de interpretação literal contida no art. 111, II, do CTN. Examinemos a questão por partes: O art. 2° da Lei Complementar 41, de 17 de julho de 1997 arrola, entre os recursos do Fundo Municipal de Desenvolvimento e Urbanização de Joinville, a “receita cabível ao Município, resultante de infrações de trânsito praticadas em vias locais”. As receitas que cabem ao Município, nos termos do Convênio 4.947/2006-6, celebrado entre a Secretaria de Segurança Pública e o Município de Joinville, compreendem 100% dos valores arrecadados correspondentes às autuações realizadas pelo Município, com competência exclusiva, e 30%, relativamente às autuações realizadas pelo Município e pelo Estado, com competência concorrente ou exclusiva. A cláusula segunda do Convênio 4.947/2006-6 arrola, entre as atribuições do Município: “k) destinar os recursos oriundos deste convênio, conforme disposto no art. 320 e parágrafo único do Código de Trânsito Brasileiro, e regulamentação do CONTRAN –Conselho Nacional de Trânsito; l) atender às requisições para as despesas e investimentos solicitadas pelos representantes da SSP/DETRAN e da PMSC, requisitadas conforme o item anterior deste Convênio e o pagamento efetuado de acordo com a quota de cada parte conveniada, transferindo os bens adquiridos ao patrimônio do órgão requerente;” O mencionado dispositivo do Código de Trânsito Brasileiro – Lei 9.503, de 23 de Setembro de 1997, é do seguinte teor: “Art. 320. A receita arrecadada com a cobrança das multas de trânsito será aplicada, exclusivamente, em sinalização, engenharia de tráfego, de campo, policiamento, fiscalização e educação de trânsito. Parágrafo único. O percentual de cinco por cento do valor das multas de trânsito arrecadadas será depositado, mensalmente, na conta de fundo de âmbito nacional destinado à segurança e educação de trânsito.” A regra é reproduzida na cláusula oitava do referido convênio: “a receita arrecadada com a cobrança das multas .... destinando os recursos exclusivamente .... policiamento, fiscalização ....”. Ora, o benefício pretendido (Anexo 2, art. 1°, III) consiste em isenção, nas operações internas (aquisições dentro do Estado) nas “saída de veículos, quando adquiridos pela Secretaria de Segurança Pública através do Programa de Reequipamento Policial da Polícia Militar ou pela Secretaria de Estado da Fazenda, para reequipamento da fiscalização estadual, dispensado o estorno de crédito de que trata o art. 36, I e II do Regulamento”. O tratamento diferenciado foi devidamente autorizado pelos Convênios ICMS 34/92 e 56/00, conforme prescreve a Constituição Federal, art. 155, § 2°, XII, “g”. A dificuldade encontrada pela consulente é precisamente o caráter subjetivo da isenção que exige como destinatário da mercadoria a Secretaria de Segurança Pública e que a aquisição seja feita através do Programa de Reequipamento Policial da Polícia Militar. A consulente, segundo ela mesma, é empresa de economia mista, integrante da administração municipal indireta, não se confundindo com a Secretaria de Segurança Pública, órgão integrante da administração direta do Estado. Ora, dispõe o art. 111, III do Código Tributário Nacional que “interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre ... outorga de isenção”. A interpretação literal, entende-se, a que se restringe ao texto, sem ampliações para abranger na norma isencional situações outras que não as expressas literalmente. Ou ainda, diz-se que fica afastada a possibilidade de lacunas, ou seja de aplicação das técnicas de integração. Conforme magistério de Aliomar Baleeiro (Direito Tributário Brasileiro, 2005, p. 693), “a regra é que todos devem contribuir para os serviços públicos, segundo sua capacidade econômica, nos casos estabelecidos em lei. As isenções são restritas, por isso se afastam dessa regra geral”. Ou seja, a interpretação literal a que se refere o art. 111 deve ser entendida como interpretação restritiva de norma excepcional. No tocante à integração, Aliomar Baleeiro entende que ficam afastadas apenas as aplicações dos incisos I e II do art. 108, ou seja, o emprego da analogia e dos princípios gerais de direito tributário. Restariam ainda os princípios gerais de direito público e a equidade. A seu turno, Hugo de Brito Machado (Comentários ao Código Tributário Nacional, v. II, São Paulo: Atlas, 2004, p. 269) leciona que: “A expressão interpretação literal tem mais de um significado. Pode ser entendida como interpretação gramatical ou filológica. Ou como interpretação na qual são levados em conta os significados sintático, semântico e pragmático (Barros Carvalho), ou, em outras palavras, os elementos lógico e sistêmico (Vernengo). Ou ainda, como interpretação na qual, entre as várias opções possíveis, sem injustiça e sem desigualdade, prefira-se o significado mais próximo do elemento gramatical”. O autor, como de resto a totalidade da doutrina brasileira, procura relativisar os rigores do art. 111. Ou seja, a interpretação literal, em nenhuma hipótese, poderia afastar outros valores albergados pela Constituição. “Pensamos que o art. 111 do Código Tributário Nacional não impede o interprete de utilizar outros elementos de interpretação quando o elemento literal, em sentido amplo, como exposto no item precedente, não conduzir a resultado capaz de compatibilizar o alcance da norma interpretada com os valores fundamentais da humanidade que o Direito deve realizar”. A norma do art. 111 justifica-se pela proteção do interesse público. A regra geral é que todos concorram para o financiamento do Estado. Por isso, a norma isencional que é exceção à norma geral, pois tem como conseqüência o não-pagamento do tributo, deve ser interpretada literalmente (não ampliativa). No entanto, no caso em tela, o interesse público é o barateamento da aquisição de viaturas pelo Poder Público, mediante a dispensa do imposto. Ora, podemos dizer que apenas formalmente não está sendo cumprida a condição subjetiva da norma do Anexo 2, art. 1°, III. De fato, nos termos do Convênio 4.947/2006-6, as viaturas tem como destinatário final a Secretaria de Segurança Pública e serão utilizadas nas funções previstas no art. 320 do Código de Trânsito Brasileiro. Posto isto, responda-se à consulente: a) as compras de viaturas, com posterior transferência à Secretaria de Segurança Pública, nos termos do Convênio 4.947/2006-6, destinadas ao policiamento de trânsito, estão abrangidas na isenção prevista no art. 1°, III, do Anexo 2; b) a transferência para a Secretaria de Segurança Pública deve ser documentada com a emissão de nota fiscal em que seja consignada a razão da transferência e feita expressa menção do Convênio 4.947/2006-6. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 27 de novembro de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 103/200711/04/2008Link externoConsulta nº 104/07
Consulta nº 104/07 EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO EMPRESTADO PELO ESTADO EM NADA DIFERE DE OUTRAS IMPORTAÇÕES. CFOP 5.102 OU 6.102, CONFORME O CASO, PARA A OPERAÇÃO SUBSEQUENTE À IMPORTAÇÃO. CRÉDITO APROPRIÁVEL LIMITADO AO IMPOSTO DESTACADO NO DOCUMENTO FISCAL. TRATAMENTO DIFERENCIADO APENAS NOS TERMOS DE REGIME ESPECIAL. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Informa a consulente que é empresa prestadora de serviço de importação de bens e mercadorias, na modalidade de “operação por conta e ordem de terceiro”, estabelecida em Vitória, Estado do Espírito Santo. Esclarece ainda que o desembaraço aduaneiro das mercadorias se dá no Porto de Vitória. Após comentar a legislação federal que rege a matéria e informar sua intenção de realizar importações por conta e ordem de empresas catarinenses, formula os seguintes quesitos: a) na importação por conta e ordem, pelo Porto de Vitória, por conta e ordem de empresa catarinense, qual o CFOP a ser consignado no documento fiscal, 6499 ou 6102? b) deve ser mencionado no corpo do documento fiscal que se trata de “mercadoria importada por conta e ordem da destinatária”? c) deve ser consignada alguma outra informação no corpo do documento? d) considerando o ICMS, destacado pela alíquota de 12%, quanto poderá creditar-se o encomendante-adquirtente, estabelecido neste Estado? A autoridade fiscal, em suas informações a fls. 33-40, informa que foram protocolizadas, na mesma data, duas consultas acerca do mesmo assunto, sendo uma em nome da filial estabelecida em Itajaí, neste Estado, e a outra em Vitória, Estado do Espírito Santo. Opina que a consulta formulada pela matriz, em Vitória, não deve ser recebida, pois não se caracteriza como contribuinte deste Estado. Quanto aos pressupostos formais da consulta, observa que a consulente não citou os dispositivos da legislação estadual que são objeto da consulta, nem expõe o seu entendimento sobre a matéria. Com relação à matéria consultada, diz que a mesma não tem previsão na legislação catarinense. Sugere a utilização dos seguintes CFOP: 5.949 ou 6.949, conforme o caso. Finalmente, junta cópia de Regime Especial de Importação, na forma prevista pelo Compex, fls. 17-28. Tratando-se de consultas idênticas, procedemos a sua juntada, formando um único processo, conforme fls. 64. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, art. 10, III; Anexo 2, art. 15, IX; Instruções Normativas SRF 225/202 e 247/202; Lei 9.779/1999, art. 16; Medida Provisória 2.158-35/2002, art. 80, I; 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Devemos inicialmente observar que o Brasil constitui-se em Estado federativo, em que cada uma das partes integrantes da Federação possui competência tributária própria, para instituir e legislar sobre os seus próprios tributos. Assim, conforme dispõe o art. 24, I, da Constituição Federal, “compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre ... direito tributário”. O § 1° do mesmo artigo arremata dizendo que “no âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais”. Esta competência da União, em matéria tributária, requer lei complementar, conforme art. 146, III. Em suma, a legislação federal que não tratar de normas gerais aplica-se tão somente aos tributos federais. A legislação tributária estadual, como bem observado pela autoridade fiscal, não dispensa tratamento específico à importação por conta e ordem. Isto quer dizer que é uma importação como qualquer outra e a responsabilidade tributária, perante o Estado, é do importador; i. e. de quem promove a entrada da mercadoria no território nacional. A matéria não é nova nesta Comissão que já a analisou nas respostas às Consultas 97/06, 105/06, 5/07, 38/07 e 104/07. Com o fito de uniformizar o entendimento sobre a matéria foi editada a Resolução Normativa n° 59/07, a seguir transcrita: “IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. O IMPOSTO DEVIDO NA IMPORTAÇÃO, MEDIANTE REGIME ESPECIAL, PODE SER DIFERIDO, EM PARTE, PARA A ETAPA SUBSEQUENTE DE COMERCIALIZAÇÃO. SAIDA DA MERCADORIA IMPORTADA DO ESTABELECIMENTO DO IMPORTADOR (DE DIREITO) PARA O ESTABELECIMENTO DO ADQUIRENTE (IMPORTADOR DE FATO), PELO “VALOR CONSTANTE DA NOTA FISCAL DE ENTRADA, ACRESCIDO DOS TRIBUTOS INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO”, CONFORME LEGISLAÇÃO FEDERAL. O IMPOSTO A RECOLHER SERÁ O RESULTADO DA DIFERENÇA ENTRE O IMPOSTO DEVIDO NA OPERAÇÃO E OS CRÉDITOS CORRESPONDENTES, INCLUSIVE O PRESUMIDO. CASO O IMPOSTO DEVIDO NA OPERAÇÃO FOR INFERIOR AO DIFERIDO, A DIFERENÇA DEVERÁ SER RECOLHIDA PELO IMPORTADOR (DE DIREITO). I - Caracterização da importação “por conta e ordem de terceiro”: Na modalidade de importação “por conta e ordem de terceiro”, temos a participação de duas empresas: o importador e o “adquirente” que contrata o importador para que providencie o despacho de importação da mercadoria, em nome do adquirente, e outros serviços, como a cotação de preços e a intermediação comercial. A importação por conta e ordem rege-se pela Instrução Normativa SRF 225/202 e pela Instrução Normativa 247/202, editadas com fundamento no art. 80, I, da Medida Provisória 2.158-35/2002 e no art. 16 da Lei 9.779/1999. Na importação por conta e ordem, embora possa ficar a cargo da empresa importadora o despacho de importação, a intermediação da negociação no exterior, a contratação do transporte, seguro etc, o importador de fato é o adquirente, que promove a importação da mercadoria de outro país, em razão de compra internacional. O importador é mero mandatário do adquirente, que efetivamente fornece os recursos financeiros. O § 1° do art. 12 da Instrução Normativa SRF nº 247, de 21 de novembro de 2002, dispõe que: “§ 1° Para os efeitos deste artigo: I – entende-se por importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurídica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, a prestação de outros serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial; II – entende-se por adquirente a pessoa jurídica encomendante da mercadoria importada; III – a operação de comércio exterior realizada mediante a utilização de recursos de terceiros presume-se por conta e ordem destes; e IV – o importador e o adquirente devem observar o disposto na Instrução Normativa SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002.” Por sua vez, o art. 86 do mesmo texto normativo, acrescenta: “Art. 86. O disposto no art. 12 aplica-se, exclusivamente, às operações de importação que atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos: I - contrato prévio entre a pessoa jurídica importadora e o adquirente por encomenda, caracterizando a operação por conta e ordem de terceiros; II - os registros fiscais e contábeis da pessoa jurídica importadora deverão evidenciar que se trata de mercadoria de propriedade de terceiros; e III- a nota fiscal de saída da mercadoria do estabelecimento importador deverá ser emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importação. § 1º Para efeito do disposto neste artigo, o documento referido no inciso III do caput não caracteriza operação de compra e venda. § 2º A importação e a saída, do estabelecimento importador, de mercadorias em desacordo com o disposto neste artigo caracteriza compra e venda, sujeita à incidência das contribuições com base no valor da operação.” A participação do “importador por conta e ordem de terceiro” (importador de direito) assemelha-se muito a uma prestação de serviço e a incidência do ICMS decorre diretamente do tratamento tributário previsto para essas operações pela legislação tributária estadual. II - Tratamento tributário: a) na importação: O art. 10, III, do Anexo 3 prevê que, mediante regime especial concedido pelo Diretor de Administração Tributária, o imposto devido pela importação de mercadoria destinada à comercialização seja diferido para a etapa seguinte de circulação, desde que realizada por portos aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados no território catarinense. A concessão do regime especial, conforme dispõe o § 4°, I, “c” do mesmo artigo, condiciona-se a apresentação de garantia, real ou fidejussória, no caso de importação de mercadoria destinada à comercialização ou dos equipamentos de comunicação referidos no inciso IV, desde que o imposto diferido não exceda a dois terços do valor da garantia (§ 5°). No entanto, a autoridade concedente poderá dispensar a garantia, desde que, a cada desembaraço, seja recolhido o equivalente a 6% da base de cálculo do imposto devido na importação (§ 7°, I) ou que o importador seja detentor do regime especial a mais de doze meses e não possua débito do imposto (§7°, II). No caso do inciso I, o imposto que poderá ser diferido não deverá exceder a 11%, no caso de a mercadoria estar sujeita a alíquota de 17%. O valor do imposto antecipado deve ser lançado como crédito na escrita fiscal, para compensar o imposto devido no próprio período de apuração ou nos períodos subseqüentes (§ 19). Porém, quando a importação for realizada por conta e ordem de terceiro o percentual de antecipação, previsto no § 7°, será reduzido para 3%, no caso de importação de cevada, lúpulo e cobre, ou para 4%, na importação das demais mercadorias. Assim, temos que: ICMS diferido = ICMS importação – ICMS antecipado Onde, conforme o caso, ICMS antecipado = 0,03 x BC importação ou 0,04 x BC importação b) na operação interna subseqüente: O art. 15, IX, do Anexo 2, concede crédito presumido, nas saídas de mercadorias importadas do exterior do país, promovidas pelo importador ao qual tenha sido concedido o regime especial de que trata o Anexo 3, art. 10, calculado sobre o valor do imposto devido pela operação própria, nos seguintes percentuais: a) 84% (oitenta e quatro por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento); b) 76,47% (setenta e seis inteiros e quarenta e sete centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 17% (dezessete por cento); c) 66,66% (sessenta e seis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 12% (doze por cento); d) 42,86% (quarenta e dois inteiros e oitenta e seis centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 7% (sete por cento). O crédito presumido, entretanto, não será aproveitado, conforme §3° do art. 15 do Anexo 2, acrescido pelo Decreto 789/03, nas seguinte hipóteses: a) quando não for expressamente autorizado no regime especial; b) quando a mercadoria for destinada ao consumo do estabelecimento importador; c) na saída de produto resultante da industrialização da mercadoria importada, exceto quando o processo de industrialização desenvolvido neste Estado não alterar as características originais do produto importado, e desde que o produto resultante mantenha-se na mesma posição da NBM/SH - NCM. d) nas saídas internas em transferência para outros estabelecimentos do mesmo titular; O mesmo parágrafo veda a “utilização de qualquer outro benefício constante da legislação, referente a redução de base de cálculo ou a crédito presumido”. Ora, a “saída da mercadoria do estabelecimento importador deverá ser emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importação”, conforme dispõe o art. 86, III, da Instrução Normativa SRF 247/02. Assim, o imposto a recolher, na saída do bem importado, com destino ao adquirente (“importador de fato”), será: ICMS a recolher = ICMS devido – (Crédito + C. presumido) Onde, ICMS devido = ICMS importação Crédito = ICMS antecipado C. presumido = % x ICMS devido Quanto ao imposto que foi diferido na importação, temos duas hipóteses: Se ICMS diferido < ICMS devido , subsume-se no imposto próprio devido na operação de saída para o adquirente (importador de fato), Se ICMS diferido > ICMS devido , a diferença deverá ser recolhida pelo importador (“de direito”)”. Posto isto, responda-se à consulente: a) na hipótese do desembaraço aduaneiro ocorrer pelo Porto de Vitória (ou qualquer outro não localizado neste Estado) a operação subseqüente com destino a estabelecimento deste Estado o CFOP poderá ser 6.102 ou 6.106, conforme o caso; b) na hipótese do desembaraço aduaneiro ocorrer em porto, aeroporto ou recinto alfandegado neste Estado, o CFOP poderá ser 5.102 ou 5.106, conforme o caso; c) o remetente poderá indicar na nota fiscal que se trata de entrega de mercadoria importada por conta e ordem do destinatário, mas isso não implica tratamento tributário diferenciado; d) a operação em nada se distingue de qualquer outra operação interestadual com destino a empresa deste Estado, ficando o crédito apropriável pelo destinatário limitado ao imposto destacado no documento fiscal. Somente no caso de importações por porto, aeroporto ou pontos de fronteira alfandegados, localizados neste Estado, poderá ser deferido, mediante regime especial, tratamento tributário diferenciado. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 26 de novembro de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 104/200711/04/2008Link externoConsulta nº 106/07
Consulta nº 106/07 EMENTA: ICMS. TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS FISCAIS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA SITUADOS EM ESTADOS DIFERENTES. IMPOSSIBILIDADE. DIFERENÇA ENTRE AS ALÍQUOTAS INTERNA E INTERESTADUAL NÃO REPRESENTA CRÉDITO ACUMULADO PARA FINS DE TRANSFERÊNCIA. A LEI COMPLEMENTAR FEDERAL SOMENTE PREVÊ TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS ENTRE ESTABELECIMENTOS SITUADOS NO MESMO ESTADO. A LEI TRIBUTÁRIA CATARINENSE SOMENTE PRODUZ EFEITOS EXTRATERRITORIAIS SE RECONHECIDOS PELOS CONVÊNIOS DE QUE PARTICIPE. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. Noticia a consulente que importa mercadorias do exterior, recolhendo o ICMS correspondente no desembaraço aduaneiro. Tais mercadorias são posteriormente enviadas para outro Estado, resultando em acumulação de créditos correspondente à diferença entre as alíquotas de importação e interestadual. Outra situação relatada refere-se à aquisição de mercadorias no mercado interno, com manutenção integral de créditos, e sua posterior comercialização, calculando o imposto sobre base de cálculo reduzida. Neste caso, também resulta acumulação de créditos do ICMS. Ocorre que, para atender à legislação federal específica (SISCOMEX/RADAR), houve a necessidade de transferir a sua matriz de Santa Catarina para o Estado de Minas Gerais. Inversamente, o estabelecimento filial deverá ser transferido de Minas Gerais para Santa Catarina. O estoque existente no estabelecimento de Santa Catarina foi integralmente transferido, a preço de custo, para o estabelecimento de Minas Gerais. Entretanto, o saldo credor de ICMS existente no estabelecimento de Santa Catarina fica ainda pendente de destino. Do exposto, consulta a esta Comissão sobre a possibilidade de transferência do saldo credor do ICMS para o estabelecimento situado em Minas Gerais, por aplicação extensiva da permissão contida no art. 40 do Decreto 2.870/01. Argumenta que a responsabilidade prevista no § 5° do art. 5° do RICMS (“respondem pelo crédito tributário todos os estabelecimentos do mesmo titular”) deve igualmente aplicar-se aos direitos. Acrescenta ainda a consulente que parte do referido saldo credor é devido à redução da base de cálculo que, conforme posicionamento do STF (RE 174478), equivale à isenção parcial. Portanto, estaria entre as hipóteses de transferência permitida pelo art. 40, II, do RICMS/SC. A autoridade fiscal, em suas informações a fls. 27-29, transcreve a legislação pertinente e finaliza por manifestar-se contrariamente ao entendimento da consulente. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição Federal, art. 155, II; Lei 5.172, de 25 de outubro de 1996, art. 6°; Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, art. 3°, II, e art. 25, §§ 1° e 2°; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 40; Anexo 2, art. 7°, VII, c. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. No Estado federativo, os tributos podem ser de competência comum (taxas e contribuição de melhoria) e privativa (impostos). É o caso do ICMS que é de competência privativa dos Estados-membros, ou seja, somente eles podem instituir e legislar sobre esta exação. A competência legislativa da União, afora os impostos de sua própria competência, nos termos do art. 146 da Constituição Federal, mediante lei complementar, limita-se a: a) dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária; b) regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; e c) estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária. Isto quer dizer que, com exceção das matérias mencionadas, as leis tributárias da União não tem aplicação sobre os tributos estaduais. O tratamento tributário das importações, relativamente ao ICMS, em qualquer de suas modalidades, rege-se pela legislação tributária estadual. A consulente questiona a possibilidade de transferência de créditos do ICMS acumulados em estabelecimentos catarinenses para estabelecimento da mesma empresa em Minas Gerais, em razão da transferência da matriz da empresa para aquela unidade da Federação, para atender à legislação federal específica. Ora, para responder ao questionamento, devemos examinar a natureza do assim chamado “crédito fiscal” do ICMS. O crédito fiscal decorre do princípio da não-cumulatividade, insculpido no art. 155, § 2°, I, da Constituição Federal, que assegura ao sujeito passivo o direito de compensar o imposto devido em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores. Isto significa que o crédito fiscal não é um “crédito” no sentido de uma dívida que o sujeito passivo possa exigir do Estado. Pelo contrário, cuida-se apenas de um “crédito” exclusivamente vocacionado à compensação do imposto devido. Geraldo Ataliba e Cléber Giardino, em artigo já clássico (ICM – Abatimento constitucional – Princípio da não cumulatividade. RDT 29/30: 110-126) esclareceram que “o abatimento constitucional é mera figura financeira, operante no instante da liquidação do tributo, com a função de cobrir parte do seu pagamento, por compensação. Funciona como ‘moeda de pagamento’. Tem sua operacionalidade limitada à função de atender à dedução constitucionalmente prevista”. No mesmo sentido lecionava Ricardo Lobo Torres (Sistemas Constitucionais Tributários. In: Tratado de Direito Tributário Brasileiro (coord. Aliomar Baleeiro & Flávio Bauer Novelli) v.II, t. II, Rio de Janeiro: Forense, 1986, p. 297): “O que conta para o Direito Tributário é que o tributo incide sobre o valor total de cada operação. Posteriormente, para garantir a não-cumulatividade do tributo, atua o mecanismo da compensação financeira, pelo qual se abate do débito correspondente à alíquota aplicada sobre o valor da saída do estabelecimento o crédito gerado na entrada da mercadoria”. A vinculação do crédito fiscal ao débito fica mais clara na dicção da alínea “b” do inciso II do já mencionado § 2° do art. 155 da Lei Maior: “a isenção ou não-incidência, salvo disposição da legislação em contrário, acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores”. Deste modo, se não houver débito, frustrando, desta forma, a vocação do crédito fiscal, este deverá ser estornado. O crédito somente será mantido na escrita fiscal se houver “disposição da legislação em contrário”. Neste caso, teremos um crédito que não corresponde a um débito e, por isso, será necessariamente acumulado. A disposição do art. 40 do RICMS/SC reveste-se de um caráter didático e não dispositivo ao conceituar: “consideram-se acumulados os saldos credores decorrentes de manutenção expressamente autorizada de créditos fiscais relativos a operações ou prestações subseqüentes isentas ou não tributadas”. Ressalte-se, entretanto, que a disposição que autoriza a manutenção de crédito não implica necessariamente o direito a transferi-lo a terceiro. Para tanto, é necessária disposição legal específica. Sucede que a Lei Complementar 87/96, que dispõe sobre normas gerais de direito tributário aplicáveis ao ICMS, garante apenas a transferência de saldos credores acumulados decorrentes de exportações para o exterior do País, “na proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento”, para (art. 25, § 1°): a) qualquer estabelecimento do sujeito passivo no Estado; ou b) havendo saldo remanescente, a outros contribuintes do mesmo Estado. Nos demais casos de saldo credor acumulado, a transferência depende de previsão em lei estadual, conforme § 2° do mesmo artigo, e, mesmo assim, apenas para destinatário localizado no mesmo Estado. No caso em pauta, parte dos créditos “acumulados” pretendidos decorre da diferença entre as alíquotas interna (17%) e interestadual (12%). Ora, do exposto, depreende-se que a diferença de alíquota não constitui “acumulação” de crédito, para fins de transferência. Existe débito correspondente à saída da mercadoria, apenas a incidência do imposto numa e noutra operação não tem a mesma intensidade. Posto isto, responda-se à consulente que o saldo credor existente em conta gráfica no estabelecimento catarinense não pode ser transferido para o estabelecimento da mesma empresa localizado em Minas Gerais, porque: a) diferença de alíquotas não representa saldo credor acumulado para fins de transferência de crédito; b) a Lei Complementar 87/96 somente autoriza transferência de crédito entre estabelecimentos localizados no mesmo Estado; e c) o Estado de Santa Catarina não pode impor ao Estado de Minas Gerais a aceitação dos créditos transferidos, porque a lei tributária catarinense somente produz efeitos extraterritoriais, na medida em que forem reconhecidos por convênios celebrados entre os Estados (CTN, art. 102). À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 23 de novembro de 2007. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 13 de dezembro de 2007. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 106/200711/04/2008Link externoConsulta nº 002/08
Consulta nº 002/08 EMENTA: ICMS. O INSTITUTO TRIBUTÁRIO DO DIFERIMENTO, ORIGINALMENTE, NÃO É BENEFÍCIO FISCAL, MAS SIM TÉCNICA FISCAL APLICADA NO INTERESSE DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. O DIFERIMENTO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 4º, I, É EXTENSIVO A TODAS AS OPERAÇÕES INTERNAS REALIZADAS ENTRE PRODUTORES RURAIS, NÃO DESTINADAS AO CONSUMO FINAL. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa a esta Comissão que atua no ramo de beneficiamento e comercialização de arroz, e tendo em vista haver comercialização de arroz em casca entre produtores rurais e, posteriormente com a consulente, sobre estas operações indaga: a) a primeira operação de venda de um produtor para outro, que irá vender ou depositar na cooperativa, é diferida? b) a segunda operação entre o produtor adquirente e a cooperativa, também é diferida? c) se a primeira operação é diferida, como deverá o produtor adquirente proceder com relação ao ICMS deferido? d) se houverem diversas operações entre produtores rurais até a venda ou depósito na cooperativa, qual o tratamento tributário correto? A autoridade fiscal que analisou o processo no âmbito da Gerência Regional de Araranguá afirma que, nas operações entre produtores rurais, excetuando a primeira e a última operação, deverá ser recolhido o ICMS diferido na etapa anterior, pois entende que o diferimento é um beneficio fiscal devendo a legislação tributária a ele pertinente ser interpretada literalmente. (fls. 04 e 05). É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 3, art. 1º, I, art. 4º, I, e 8º, I. 03 - DA FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Inicialmente, deve-se registrar que, segundo a melhor doutrina, o diferimento, em sua concepção original, não é beneficio fiscal, mas sim técnica de arrecadação tributária. Citam-se, a seguir, algumas posições doutrinárias. "O diferimento é a técnica de tributação estribada no feitio polifásico do ICMS. Não se confunde com nenhum tipo de Benefício fiscal. (COELHO, Sacha Calmon Navarro, Curso de Direito Tributário Brasileiro. 3ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 1999, p. 598.) "Diferimento é a designação de um complexo de normas que fixa um dado regime tributário. (...) é instituto que se refere à obrigação tributária." (ATALIBA, Geraldo e GIARDINO, Cléber. ICM – Linhas Mestras Constitucionais – O Diferimento. In Revista de Direito Tributário – 23-24, p. 119.) "O diferimento é o não recolhimento do ICMS em determinada operação ficando adiado para etapa posterior. Por esta técnica, o pagamento do imposto incidente sobre a saída de determinada mercadoria (no caso do ICMS) é transferido para as etapas posteriores de sua circulação." (BASTOS, Celso Ribeiro. Lei Complementar – Teoria e Comentários. 2ª ed. São Paulo: Celso Bastos Editor, 1999.) "Diferimento não é benefício fiscal; não retira as operações do campo da incidência do imposto; apenas transfere para etapa futura da circulação o momento do lançamento tributário." (Consultoria Tributária – SP.) A palavra diferimento deriva do verbo diferir, que segundo o vernáculo, significa adiar, retardar. É nesta acepção que a palavra é utilizada na linguagem técnico-tributária para designar o instituto tributário da substituição tributária para trás ou regressiva. Esse instituto por sua vez, segundo Eduardo Sabbag, é a postergação (adiamento) do recolhimento do tributo para momento posterior à ocorrência do fato gerador. Assim, adia-se o pagamento do ICMS por mera conveniência da administração tributária, uma vez que o contribuinte substituído não dispõe de aparato fiscal ou contábil para efetuá-lo, razão pela qual o ônus tributário recai sobre o substituto legal tributário. (in Elementos do Direito Tributário. 8ª Ed. São Paulo: Premier - Máxima. 2006. Pág. 182). Sobre este embasamento teórico e sob a luz de uma interpretação teleológica, inferi-se que o diferimento concedido aos produtores rurais não se trata de benefício fiscal, mas sim de técnica fiscal de arrecadação. Ora, cediço a deficiência técnico-contábil dos produtores rurais para administrar o ICMS, mormente frente à não-cumulatividade que matiza este imposto, daí por que, a administração tributária, transferir o encargo tributário relativo ao ICMS incidente sobre as operações internas com produtos primários para o primeiro contribuinte não produtor que intervier na cadeia de comercialização ou industrialização. Tem-se, portanto, que qualquer produto primário, mesmo que tenha sido objeto de diversas etapas circulatórias realizadas entre produtores rurais dentro do estado, poderá ter diferido o ICMS devido até a sua saída do estado, bem como, até a saída destinada a consumidor final, ou a entrada em estabelecimento comercial ou industrial estabelecido neste estado, pois quando este promover nova saída submeterá o produto ou seus derivados à tributação. Assim, havendo novo diferimento, após uma entrada também diferida, a responsabilidade do contribuinte pelo imposto incidente na operação que realiza, juntamente com o relativo à operação anterior, de que tenha decorrido a entrada da mercadoria em seu estabelecimento, transfere-se ao destinatário próxima operação tributada, nos termos do art. 1º do Anexo 3 do RICMS/01, in verbis: Art. 1º. Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário. § 1º. O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo substituto. Aliás, é esse o entendimento desta Comissão, conforme se apura no precedente exarado da Consulta nº 46/03, cuja ementa está assim emoldurada, in verbis: EMENTA: ICMS. DIFERIMENTO. LEITE “IN NATURA”. TRATAMENTO APLICÁVEL INCLUSIVE À NOVA SAÍDA, NÃO DESTINADA A CONSUMIDOR FINAL, PROMOVIDA PELO DESTINATÁRIO DE OPERAÇÃO CUJO IMPOSTO FORA TAMBÉM DIFERIDO. Frente ao exposto, responda-se à consulente que o diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 3, art. 4º, I, é extensivo a todas operações internas, não destinadas ao consumo final, realizadas entre produtores rurais, e que a saída do último produtor rural interveniente para cooperativa de que faça parte também será diferida consoante inteligência do art. 8º, I do anexo acima citado. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 28 de fevereiro de 2008. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 2/200811/04/2008Link externoConsulta nº 003/08
Consulta nº 003/08 EMENTA: ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS SUBMETIDAS A ESTE REGIME, DESTINADAS A QUALQUER UM DOS ESBELECIMENTOS DE UM MESMO TITULAR REVESTIDO DA CONDIÇÃO DE SUJEITO PASSIVO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, ESTÃO EXCLUIDAS DO REGIME, EX VI DO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 12, II, INDEPENDENTE DE O ESTABELECIMENTO SER MATRIZ OU FILIAL, DE SER ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL OU DISTRIBUIDOR DAS MERCADORIAS ADQUIRIDAS. DOE de 11.04.08 01 - DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa que atua no ramo de fabricação, revenda e distribuição de cerveja, água mineral, sucos e refrigerantes no mercado atacadista e varejista, e que para o desempenho desta atividade empresarial mantém uma Unidade Fabril no município de Antônio Carlos e três Centros de Distribuição, nos municípios de Blumenau, Joinville e Chapecó. Sendo que os produtos comercializados nos Centros de Distribuição procedem de sua Unidade Fabril. Acrescenta que, em razão dos produtos que comercializa, é contribuinte substituto tributário em suas quatro unidades, ou seja, a unidade fabril nas vendas diretas, e os Centros de Distribuição quando comercializam os produtos recibos em transferência da Unidade Fabril. Destaca, ainda, que há alguns produtos Coca-Cola de baixo giro (Kuat Zero, Schweeps Citrus Schweeps Tônica, etc) não fabricados pela consulente, os quais necessita comprar de outras franquias da Coca-Cola situadas em outros estados da federação para revendê-los em Santa Catarina. Até o momento essas compras vêm sendo feitas pela sua Unidade Fabril, operações estas que não se submetem ao regime da substituição tributária consoante o disposto na Cláusula Quinta do Convênio 81/1993, devendo a consulente recolher o ICMS/ST na operação subseqüente que promover. Entretanto, por questão de logística, deseja que estes produtos, adquiridos em outros estados da federação, sejam entregues diretamente aos Centros de Distribuição, entretanto, existe dúvida referente à submissão ou não destas operações ao regime de substituição tributária pelo vendedor situado noutro estado da federação. Destaca, ainda, que seus Centros de Distribuição já recolhem o ICMS/ST relativo aos produtos de recebem em transferência da Unidade Fabril. Por fim, indaga se está correto o seu entendimento da não aplicação da substituição tributária nas notas fiscais de compra de refrigerantes de outras franquias da Coca-Cola situadas em outros estados, destinadas diretamente aos seus Centros de Distribuição situados nos municípios de Blumenau, Joinville e Chapecó. O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional de Florianópolis, conforme determina a legislação pertinente. É o relatório, passo à análise. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 3, arts. 11 e 12. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Em que pese o fato de a consulente não ter citado qualquer dispositivo da legislação tributária a ser interpretado, apura-se que sua dúvida repousa no arts. 11 e 12 do Anexo 3 do RICMS/SC, dispositivos estes que ratificaram, em Santa Catarina, o conteúdo do Convênio ICMS nº 81/93, in verbis: Art. 11. Será atribuída ao fabricante, ao atacadista, ao distribuidor, ao importador, ao arrematante de mercadoria importada e apreendida ou ao depositário a qualquer título, na condição de sujeito passivo por substituição tributária, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes até a praticada pelo comerciante varejista com as seguintes mercadorias, na forma e nos casos previstos no Capítulo IV: Art. 12. O regime de substituição tributária não se aplica (Convênio ICMS 81/93): I - nas transferências para outro estabelecimento da mesma empresa, exceto varejista, caso em que a retenção do imposto caberá ao estabelecimento que realizar operação de saída para estabelecimento de pessoa diversa; II - nas operações que destinem mercadoria a sujeito passivo por substituição tributária da mesma mercadoria. Desenvolvendo-se um labor exegético sobre estes dispositivos, apura-se da mens legislatoris que a condição de sujeito passivo por substituição tributária, citada no art. 11, é imposta abstrata e conjuntamente à empresa titular, e não individual e concretamente aos seus estabelecimentos. Daí por que as operações de transferências entre estabelecimentos do mesmo titular (matriz e filiais), independente do ramo de atividade por eles exercida (indústrias, distribuidoras atacadistas, depósito fechado, etc), estarem excluídas do regime da substituição tributária até a ocorrência da primeira saída que destine as mercadorias para pessoa de diversa titularidade. (art. 12, I). Apura-se que o legislador, teleologicamente, atribuiu a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS devido por substituição tributária, de maneira conjunta e abstrata, a todos os estabelecimentos de um mesmo titular. Conseqüentemente, nos casos concretos, qualquer um dos estabelecimentos de igual titularidade (matriz e filiais), poderá figurar, individual e especificamente na relação jurídico-tributária correspondente, como sujeito passivo por substituição tributária nas operações que realizar com terceiros. Na mesma esteira exegética, verifica-se que estarão excluídas do regime de substituição tributárias todas as operações cujos destinatários também sejam sujeitos passivos por substituição tributária em relação à mesma mercadoria.(art. 12. II). Ora, se a condição de sujeito passivo por substituição tributária é imposta abstrata e conjuntamente a todos os estabelecimentos de uma mesma empresa titular, é lídimo concluir que, in concreto, as operações com mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária, destinadas a qualquer um dos seus estabelecimentos, independentemente de este ser a matriz ou filial, de ter como atividade a indústria ou a distribuição das mercadorias adquiridas, também estarão excluídas desse regime. Isto posto, responda-se á consulente que todos os seus estabelecimentos (Unidades Fabris ou Centros de Distribuição) são sujeitos passivos por substituição tributária nas operações submetidas a esse regime de tributação que realizarem, e que, logicamente, mantém esta condição para fins da exclusão do regime prevista no RICMS/SC, Anexo 3, art. 12, II. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 28 de fevereiro de 2008. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de fevereiro de 2008. Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 3/200811/04/2008Link externo