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CONSULTA Nº: 28/06
EMENTA: ICMS. APURAÇÃO DO IMPOSTO. OS ARTIGOS 139, 140 E 141 DO ANEXO 2 DO RICMS/SC TRATAM DE REGIME ALTERNATIVO DE APURAÇÃO DO IMPOSTO PARA BARES, RESTAURANTES E ESTABELECIMENTOS SIMILARES. HOTEL QUE FORNEÇA ALIMENTAÇÃO E BEBIDAS EM SUAS DEPENDÊNCIDAS, ALÉM DAQUELAS INCLUIDAS NAS DIÁRIAS, PODE SER BENEFICIÁRIO DESSE REGIME, DESDE QUE COMERCIALIZE EXCLUSIVAMENTE ESSAS MERCADORIAS. AS EXCLUSÕES PREVISTAS NAS ALÍNEAS “A”, “B” E “C”, DOS INCISOS I E II, DO ARTIGO 140, DO ANEXO 2 DO RICMS/SC SÃO NUMERUS CLAUSUS, OU SEJA, SÃO APENAS AQUELAS ALI RELACIONADAS. CONSULTA Nº: 28/06 D.O.E. de 19.10.06 1 - DA CONSULTA O consulente é hotel de lazer, cuja atividade é a prestação de serviços de hospedagem, mediante a remuneração por diárias, nas quais estão incluídos o café da manhã e o jantar. Além das refeições incluídas nas diárias, são oferecidos também aos hóspedes: almoço, lanches, rodízios de carnes e embutidos, petiscos e bebidas, servidos no restaurante, piscina, churrascaria, bar e boate. Informa ainda que circulam pelo estabelecimento outras mercadorias, como aquelas destinadas ao uso e consumo, conserto e reparo, além de outras entradas e saídas não especificadas. Com base no que dispõem o art. 139 e seguintes, do Anexo 2 do RICMS/SC, formula as seguintes questões: a) Quanto às entradas de mercadorias no estabelecimento: 1. Para quais mercadorias o ICMS incide no percentual de 2,6%? 2. A incidência de 2,6% do imposto só é utilizada nas entradas de alimentos para setores como restaurante, piscina, churrascaria, bar e boate? 3. As bebidas alcoólicas “quentes” também entram no sistema de apuração sob o percentual de 2,6%? 4. As mercadorias sujeitas à substituição tributária, devolvidas, para uso ou consumo, para conserto ou reparo e outras entradas não especificadas, são excluídas para efeitos do cálculo do ICMS apurado pelo percentual de 2,6%? b) Quanto às saídas de mercadorias no estabelecimento: 1. Para quais mercadorias o ICMS incide no percentual de 3,6% sobre o valor adicionado? 2. A incidência de 3,6% sobre o valor adicionado é só para mercadorias cujas saídas são usadas nos setores de alimentação, como restaurante, piscina, churrascaria, bar e boate? 3. As bebidas alcoólicas, bebidas quentes, também são consideradas nessa sistemática? 4. As mercadorias sujeitas à substituição tributária, devolvidas, para conserto ou reparo e outras saídas não especificadas são excluídas do cálculo do imposto a 3,6% sobre o valor adicionado? Não foi formulada pelo interessado a declaração prevista no art. 5º, inciso III, da Portaria SEF nº 226/01. Também não foi feita a informação fiscal, pela Gerência de origem, exigida pelo art. 6º, § 2º, da citada Portaria, o que permite supor a concordância dessa com os termos da consulta. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, arts. 139, 140 e 141. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para uma boa compreensão do assunto, é apresentado a seguir, o texto contido no Anexo 2 do Regulamento do ICMS, que trata da matéria: Seção XXIX Das Operações Praticadas por Bares, Restaurantes ou Estabelecimentos Similares (Lei nº 10.297/96, art. 43) Art. 139. Fica facultado aos bares, restaurantes ou estabelecimentos similares que utilizem ECF homologado nos termos do Anexo 9, com as características constantes no seu art. 124, apurar mensalmente o imposto devido na forma desta Seção, em substituição a forma prevista no art. 53 do Regulamento. § 1º A fruição do benefício deverá ser reconhecida pela Gerência Regional a que jurisdicionado o estabelecimento, à vista de requerimento no qual o interessado faça prova do preenchimento dos requisitos previstos no ‘caput’, produzindo efeitos a partir do primeiro dia do mês seguinte ao da homologação da alteração cadastral reconhecendo o direito ao benefício. § 2º O desenquadramento do regime de apuração previsto neste artigo, produzirá efeitos a partir do primeiro dia do mês seguinte ao da alteração cadastral que promoveu o seu desenquadramento, observado o prazo mínimo de permanência no regime previsto no art. 23. Art. 140. O imposto devido será a soma do resultado decorrente da aplicação dos seguintes percentuais: I – 2,6% (dois inteiros e seis décimos por cento), sobre o valor das mercadorias adquiridas no período de apuração, excluído daqueles relativos: a) às mercadorias devolvidas; b) às mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária; c) às aquisições de bens destinados a integrar o ativo permanente; II – 3,6% (três inteiros e seis décimos por cento), sobre a diferença entre o valor das saídas ocorridas no período de apuração e o valor das entradas referidas no inciso I, devendo ser excluído do valor das saídas relativas: a) às devoluções de vendas; b) às mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária; c) às vendas de bens do ativo permanente, desde que ocorridas após o período de 12 (doze) meses contados da data de sua aquisição. § 1º O disposto neste artigo não dispensa o imposto devido na hipótese do art. 60, § 1º, II, “b” que poderá ser utilizado para compensar o imposto apurado na forma do “caput” no mesmo período de apuração ou nos períodos subseqüentes. § 2º Os valores apurados nos termos dos incisos I e II deverão ser lançados em quadro próprio da DIME. Art. 141. Aos contribuintes que optarem pela apuração do imposto na forma prevista nesta Seção: I – fica vedada a utilização de quaisquer créditos do imposto; II – aplicam-se as condições estabelecidas no art. 23; III – não se aplica o tratamento tributário previsto nos arts. 7º, II e 21, IV. IV - não se aplica o regime de apuração consolidada prevista no art. 54 do Regulamento. § 1º A vedação prevista no “caput” não se aplica ao crédito presumido de que trata a Seção XXIV do Capítulo V do Anexo 2. § 2º A adoção do tratamento tributário previsto nesta Seção independe do transcurso do prazo de 12 (doze) meses referido no Anexo 2, art. 23, ”caput”, para os contribuintes que tenham optado pelo benefício previsto no Anexo 2, art. 21, IV. Inicialmente, registre-se que esta Seção do Anexo 2 do RICMS/SC instituiu um regime alternativo de apuração do imposto, destinado aos bares, restaurantes e estabelecimentos similares, como os hotéis, categoria na qual se enquadra o consulente. As operações enfocadas referem-se ao fornecimento de alimentação e bebidas a consumidores, por tais estabelecimentos. Observe-se que para ser considerado estabelecimento similar ao bar ou restaurante, o hotel deve fornecer apenas alimentação e bebidas. Para que lhe seja aplicável este regime alternativo de apuração do imposto, não pode comercializar qualquer outro tipo de mercadoria, tais como artigos do vestuário, perfumaria, papelaria, etc... Conforme estabelecido no art. 139, o benefício está condicionado a requerimento do estabelecimento interessado, dirigido à Gerência Regional a que jurisdicionado, no qual comprove ser bar, restaurante ou estabelecimento similar que utilize ECF específico para as operações que praticar, homologado pela Secretaria da Fazenda, segundo o Anexo 9 do RICMS/SC. A questão central objeto de dúvidas do consulente refere-se a saber quais mercadorias são consideradas e quais são excluídas da apuração do imposto, conforme o art. 140 do Anexo 2 do RICMS/SC. Como primeira orientação, considere-se que o texto dos arts. 139 a 141 do Anexo 2 do RICMS/SC estabelece norma excepcional relativamente ao regime normal de apuração do imposto, previsto no art. 53 do Regulamento do ICMS. Segundo Oswaldo Othon de P. Saraiva Filho (citado por Vittorio Cassone, in Interpretação no Direito Tributário. SP: Atlas, 2004, p. 368), “… a chamada interpretação restritiva, que ocorre naqueles casos em que se criam exceções em que, normalmente, seria o caso de se aplicarem normas de tributação. Por exemplo: os casos de isenção e de suspensão do crédito tributário, de não cumprimento da obrigação acessória, devem ser interpretados de maneira restritiva” (os destaques constam no original). Sobre a interpretação restritiva, assim discorre Dino Jarach (op. cit, p. 363): “O mesmo problema temos quando certas enumerações são consideradas taxativas e outras exemplificativas, o que indica, desde logo, que o legislador quis privar o intérprete da faculdade de estender a interpretação a casos não expressamente previstos. Pelo contrário, se a enumeração é exemplificativa, o legislador o diz de forma clara ou tácita, através de enumeração sem limites, com o acréscimo (muitas vezes discutível) de um etc., ou de casos similares existentes” (os destaques constam no original). Assim, com base numa interpretação restritiva, os casos de exclusão de valores relativos a mercadorias, para fins de apuração do imposto, previstos nas alíneas “a”, “b” e “c” dos incisos I e II do art. 140 do Anexo 2 do RICMS/SC devem ser interpretados como sendo apenas aqueles ali indicados e nenhum outro. Levando-se em conta também o método lógico-sistemático, deve-se considerar que a apuração do imposto prevista no art. 140 do Anexo 2 do RICMS/SC deve seguir as prescrições contidas no art. 141, ou seja, ao optante dessa forma alternativa de apuração do imposto: 1) não cabe a utilização de quaisquer outros créditos do imposto; 2) aplicam-se as condições gerais estabelecidas para o crédito presumido, previstas no art. 23 do Anexo 2; 3) não se aplica a redução da base de cálculo prevista no art. 7º, inciso II, do Anexo 2, bem como o crédito presumido estabelecido no art. 21, inciso IV do mesmo Anexo e 4) não se aplica o regime de apuração consolidada previsto no art. 54 do RICMS/SC. Feitas essas considerações, responda-se ao consulente que: a1) as mercadorias sujeitas ao percentual de 2,6% são as adquiridas pelo estabelecimento e relativas ao ramo de atividade comercial - fornecimento de alimentação e bebidas, excluídas as devolvidas, as sujeitas ao regime de substituição tributária e os bens destinados a integrar o ativo permanente; a2) o percentual de 2,6% aplica-se às entradas de alimentos e insumos para sua preparação, bem como bebidas, que são fornecidos pelo estabelecimento em suas dependências; a3) sim, as bebidas alcoólicas “quentes” são tributadas no percentual de 2,6%; a4) as mercadorias adquiridas pelo estabelecimento e que são excluídas da apuração do imposto a 2,6% são apenas as previstas no art. 140, I, “a”, “b” e “c”, do Anexo 2 do RICMS/SC, ou seja, as mercadorias devolvidas, as sujeitas à substituição tributária e os bens destinados a integrar o ativo permanente; b1) as mercadorias sujeitas ao percentual de 3,6% sobre o valor adicionado são aquelas saídas do estabelecimento e relativas ao ramo de atividade comercial – fornecimento de alimentação e bebidas, excluídas as relativas a devoluções de vendas, as sujeitas ao regime de substituição tributária e as vendas de bens do ativo permanente, ocorridas após 12 meses contados de suas aquisições; b2) o percentual de 3,6 % sobre o valor adicionado aplica-se às saídas de alimentos e bebidas fornecidos pelo estabelecimento a consumidor final; b3) sim, as bebidas alcoólicas “quentes” são tributadas no percentual de 3,6% sobre o valor adicionado; b4) as saídas que são excluídas da apuração a 3,6% do valor adicionado são apenas aquelas previstas no art. 140, II, “a”, “b” e “c”, do Anexo 2 do RICMS/SC, ou seja, as relativas a devoluções de vendas, as mercadorias sujeitas à substituição tributária e as vendas de bens do ativo permanente ocorridas após 12 meses contados de suas aquisições. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 11 de abril de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 11 de abril de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 30/06
EMENTA: ICMS. OBRAS E LINHAS DE TRANSMISSÃO E DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. CARACTERIZADA OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. VEDADO APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO RELATIVO AOS MATERIAIS UTILIZADOS EM OBRAS E LINHAS DE TRANSMISSÃO E DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTIRICA OU NA RESTAURAÇÃO, RECUPERAÇÃO OU MANUTENÇÃO DE REDES JÁ EXISTENTES. CONSULTA Nº: 30/06 D.O.E. de 19.10.06 01 - DA CONSULTA A consulente, entidade que representa as cooperativas de eletrificação rural, informa que suas filiadas adquirem produtos que comporão o seu ativo imobilizado, como subestações, linhas de transmissão, linhas e redes de distribuição, geradores, sistemas de medição, geradores, postes, fiações e assim por diante. Ao final, formula consulta a esta Comissão sobre a possibilidade de creditamento, como bens do ativo permanente, do ICMS relativo: a) aos materiais utilizados em obras e linhas de transmissão e de distribuição; b) aos materiais utilizados na restauração, recuperação ou manutenção de redes já existentes; c) máquinas e equipamentos. A consulta foi encaminhada ao Grupo Setorial de Comunicações e Energia – GTCOM – para manifestação. Este informou que tem orientado as cooperativas de eletrificação rural, verbalmente e por escrito, que o imposto relativo à “aquisição de materiais utilizados na construção de redes de distribuição de energia elétrica, bem como os materiais ou peças utilizadas na reparação ou restauração das redes existentes, não ensejam direito ao crédito do imposto”. A seguir, transcreve parte de correspondência enviada às Cooperativas de Energia Elétrica, na qual argumenta louvando-se em manifestações desta Comissão, entre elas a Resolução Normativa nº 19, de 1997. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, II; Lei Complementar nº 87/96, art. 20; Lei n° 10.297/96, arts. 21 e 22. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A consulente pretende aproveitar como crédito o ICMS relativo a “subestações, linhas de transmissão, linhas e redes de distribuição, geradores, sistemas de medição, geradores, postes, fiações e assim por diante” que, por sua própria natureza, aderem ao solo, caracterizando obra de construção civil. O ICMS é imposto plurifásico não-cumulativo. Isto significa que o imposto incide em todas as etapas de circulação da mercadoria. Mas, em cada etapa, o imposto cobrado nas anteriores, pela mesma ou por outra unidade da Federação, é dedutível do imposto devido. Desta forma, o imposto a recolher será sempre a diferença a maior entre o imposto debitado por ocasião da saída da mercadoria e aquele que a onerou por ocasião da sua entrada, de modo que o ônus tributário suportado pelo consumidor final será sempre equivalente à aplicação da alíquota sobre o preço de comercialização. A não-cumulatividade é, portanto, técnica de tributar a circulação de mercadorias que distribui o ônus tributário entre todos os que participaram do ciclo de comercialização. No seu resultado final, equivale a uma tributação monofásica incidindo sobre a última operação, realizada com o consumidor. Entretanto, o direito ao crédito não é absoluto. Para haver crédito, é necessário que a operação seja tributada, pois cuida-se de um direito de compensar (ou deduzir). O crédito é o subtraendo da operação aritmética. Se não há débito (minuendo) não há que se falar em crédito. Por outro lado, como o crédito é imposto cobrado nas operações anteriores, é necessário que a aquisição de mercadoria tenha sido onerada pelo imposto. Este é o sentido da regra contida no inciso II do § 2° do art. 155 da Constituição Federal. A regra da não-cumulatividade visa evitar a tributação em cascata (incidência de imposto sobre imposto) e preservar os mecanismos de mercado, na medida em que distribui o ônus tributário por toda a cadeia de comercialização da mercadoria. Tratando-se de indústria, é utilizável ainda como crédito o imposto que incidiu sobre as matérias-primas, insumos, material secundário e material de embalagem, ou seja, os materiais adquiridos (tributados) e aplicados na produção. Esses créditos são conhecidos como créditos físicos, pois correspondem a materiais que se integram ao produto final ou são consumidos no processo industrial. A Constituição Federal promulgada em outubro de 1988 ampliou o campo de incidência do imposto que passou a incidir sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Em contrapartida, o imposto cobrado pela prestação de serviço de transporte e a comunicação passou a representar crédito fiscal, apropriável pelo destinatário do serviço (tomador), quando este for contribuinte. A Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996, admitiu expressamente (art. 20) o aproveitamento, como crédito fiscal, do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento ou à integração ao ativo permanente. Esses bens, que não se integram ao produto final nem são consumidos no processo industrial, dão origem aos chamados créditos financeiros. No regime anterior à Lei Complementar n° 87/96 não eram admitidos os créditos financeiros, apenas os créditos físicos. Fernando Brockstedt, (O ICM. Porto Alegre, 1972, p. 245) assim caracteriza os dois tipos de créditos: Com o crédito físico (ou valor acrescido bruto), a lei admite a dedução do imposto apenas em relação às entradas físicas de mercadorias que, fisicamente, irão sair do estabelecimento, mesmo que integradas a outras mercadorias. Cogita, assim, apenas, dos créditos da própria mercadoria que irá sair, de suas matérias-primas e componentes (“mercadorias entradas para utilização, como matéria-prima ou material secundário, na fabricação e embalagem dos produtos”, diz o § 3º do art. 3º do D.L. nº 406). Com o crédito financeiro (ou valor acrescido líquido), admitir-se-ia (...) o crédito fiscal de todos os bens entrados no estabelecimento, inclusive de ativo fixo e de consumo que, embora não sejam fisicamente incorporados ao produto obtido, são considerados como despesas financeiras incorporadas. Entretanto, não é qualquer entrada de mercadorias que dá direito ao crédito. O § 1° do art. 20 excetua as mercadorias ou os serviços alheios à atividade do estabelecimento, como, entre outros, os veículos de transporte pessoal, expressamente mencionados na Lei (§ 2°). De qualquer modo, para haver direito ao crédito, é necessário que o bem ou serviço (tributados) estejam relacionados diretamente com a industrialização, a comercialização ou a prestação de serviços realizada pelo contribuinte. É o caso das máquinas e equipamentos (bens de produção) utilizados na produção de mercadorias. Esses bens sofrem um desgaste (perda de valor) em razão de sua utilização (depreciação). Igualmente, dão direito a crédito os bens consumidos pelo estabelecimento, em razão de sua atividade. Aroldo Gomes de Mattos (ICMS: o Montante dos Créditos Compensáveis, In ICMS: Problemas Jurídicos, Coord. Valdir O. Rocha, São Paulo: Dialética, 1996, p. 37) justifica o direito ao crédito fiscal, relativo à entrada de bens de capital, como gasto financeiro do produto final: “Integradas ao ativo fixo, tais máquinas não ficarão indefinidamente imobilizadas, estáticas, inertes, já que, ou serão revendidas depois de usadas, ou se desgastarão inexoravelmente na dinâmica do processo industrial; esse desgaste (depreciação) é repassado no custo das mercadorias fabricadas ou dos serviços prestados. Isso significa dizer que elas integrarão, em partículas, por mínimas que sejam, as etapas seguintes da circulação das mercadorias, até a sua completa exaustão.” “Nessas condições, são essas máquinas e insumos a mãe de todas as mercadorias, devendo, portanto, o ICMS que incidiu na sua entrada ser compensado com o que for devido nas operações subseqüentes.” No caso da construção civil, cuida-se de atividade não sujeita ao ICMS. O fato gerador do imposto é a circulação de mercadorias, por tal entendendo-se o bem móvel adquirido para revenda, sendo tal atividade exercida profissionalmente. Os materiais de construção não são adquiridos para revenda, nem são utilizados, direta ou indiretamente na industrialização ou comercialização de mercadorias, mas são utilizados em obra de construção civil, para uso próprio. Mesmo que a obra se destinasse à revenda, não estaria sujeita ao ICMS por ser bem imóvel e não mercadoria. No caso da futura transmissão de propriedade do bem, incidem outros impostos, como o ITBI (na alienação) ou o ITCMD (na sucessão “causa mortis” ou doação), jamais o ICMS. A obra de construção civil é vendida como uma unidade e não separadamente em suas partes componentes (a telha, o tijolo, o ferro, a brita, a areia etc.). A obra adere ao terreno onde edificada, formando uma unidade permanente, cuja transmissão de propriedade exige forma própria (assentamento no Registro de Imóveis). No caso em tela, não se trata simplesmente de equipamentos utilizados para a produção ou fornecimento de energia elétrica. Pelo contrário, subestações, linhas de transmissão, linhas e redes de distribuição, geradores, sistemas de medição, geradores, postes etc. são instaladas em pontos escolhidos ao longo da rede, integrando-se fisicamente ao solo. É considerada obra de construção civil, portanto não dando direito a crédito do imposto, tudo aquilo que adere de modo definitivo ao imóvel de modo que não possa ser retirado sem sofrer destruição ou dano irreparável que impossibilite a sua utilização em outro local. Assim, uma subestação ou um gerador não são equipamentos que podem ser facilmente movidos de um local para outro, mas estão assentados sobre uma base que adere ao solo. Da mesma forma, os elementos que compõe as redes e linhas não podem ser deslocados sem danos do local onde instalados, ainda que alguns deles possam ser reaproveitados em outro local. Posto isto, responda-se à consulente que: a) não dão direito a crédito o ICMS relativo aos materiais utilizados em obras e linhas de transmissão e de distribuição ou na restauração, recuperação ou manutenção de redes já existentes; b) o ICMS relativo à aquisição de máquinas e equipamentos somente poderá ser aproveitado como crédito se não tiverem aderido ao solo (obra de construção civil) e puderem ser deslocados de um lugar para outro. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 15 de março de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 11 de abril de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretário Executivo Presidente da Copat
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CONSULTA Nº: 31/06
EMENTA: ICMS. MERCADORIA SUJEITA À SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (GLP). DIREITO AO CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO AO TRANSPORTE DO ESTABELECIMENTO DO VAREJISTA ATÉ O CONSUMIDOR. DIREITO NÃO ELIDIDO PELO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO PELO VAREJISTA, COMO CONTRIBUINTE SUBSTITUTO. ASSEGURADO TAMBÉM O CRÉDITO RELATIVO AO TRANSPORTE DE VASILHAMES, RECEBIDOS PARA INTEGRAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO, EM TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS E EM OPERAÇÕES DE DESTROCA. VEDADO CRÉDITO RELATIVO AO COMBUSTÍVEL CONSUMIDO PELOS VEÍCULOS DA FROTA PRÓPRIA DO VAREJISTA NA COMERCIALIZAÇÃO E DISTRIBUIÇÃO DO PRODUTO. CONSULTA Nº: 31/06 D.O.E. de 19.10.06 01 - DA CONSULTA Informa a consulente que se dedica ao comércio varejista e à distribuição de Gás Liquefeito de Petróleo – GLP, produto cujo ICMS é recolhido antecipadamente por substituição tributária. O produto é comercializado a granel ou acondicionado em botijões, sendo o mais usual o de 13 quilos. O transporte do produto é realizado por prestadores de serviço contratados pela consulente ou em veículos próprios. No caso de contratação de prestador autônomo de serviço de transporte ou de empresa não inscrita no cadastro de contribuintes de Santa Catarina, o ICMS relativo ao transporte é recolhido pela consulente como substituta tributária, conforme art. 124 do RICMS/SC. Ao final, formula consulta a esta Comissão sobre o direito de aproveitar como crédito o ICMS: a) recolhido pela consulente, por substituição tributária, correspondente ao transporte dos vasilhames quando adquiridos do fornecedor, para integrar o seu ativo imobilizado; b) recolhido pela consulente, por substituição tributária, correspondente ao transporte do GLP, envasado ou a granel; c) correspondente ao transporte de vasilhame vazio, transferidos de um para outro estabelecimento da consulente; d) correspondente ao transporte de vasilhame, em “operações de destroca” (troca de botijões de outras marcas por botijões de sua marca); e) correspondente ao combustível utilizado pelos veículos da frota própria da consulente, na comercialização e distribuição do produto. A autoridade fiscal, em suas informações de estilo (fls. 26), observa que o frete compõe a base de cálculo da substituição tributária, conforme art. 13 do Anexo 3 do RICMS-SC. Em vista disto, conclui que não há direito ao crédito, tendo em vista o disposto nos arts. 21 e 23 do mesmo anexo. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar n° 87/96, arts. 19, 20 e 33. RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 6, art. 124; Anexo 3, arts. 77 a 81. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A questão levantada pela consulente refere-se ao direito de utilizar como crédito do ICMS o imposto relativo à prestação de serviço de transporte de GLP e respectivos vasilhames. O referido crédito irá compensar, no todo ou em parte, o imposto devido em cada operação de circulação do GLP. Ora, informa a consulente que o transporte do produto tanto é realizado por prestadores de serviço contratados pela consulente como em veículos próprios. No primeiro caso, o imposto relativo ao transporte é recolhido pela consulente como substituta tributária. Podemos afastar de plano qualquer crédito relativo ao transporte realizado em veículos da frota própria da consulente. O transporte, com seus próprios caminhões, do GLP ou dos vasilhames destinados ao seu acondicionamento não constitui fato gerador do imposto. O ICMS não incide sobre o transporte, mas sobre a prestação de serviço de transporte. Para tanto é necessário um terceiro que é o tomador do serviço. Ninguém presta serviço para si mesmo. Cuida-se, no caso, de transporte de carga própria que não está sujeito à incidência do ICMS. Por conseguinte, não há que se falar de crédito dos insumos utilizados no transporte. Isto porque o crédito é um direito de compensar imposto devido. Se não há débito do imposto, não há que se falar em crédito. Esta, aliás, a regra contida na alínea ‘b’ do inciso II do § 2° do art. 155 da C. F.: “a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação, acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores”. Superada a questão, passaremos agora ao exame do crédito relativo ao transporte realizado por terceiros. Esta Comissão já analisou situação semelhante, na resposta à Consulta nº 44/03, que foi ementada nos seguintes termos: EMENTA: ICMS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE. O CRÉDITO SERÁ APROVEITADO PELO TOMADOR DO SERVIÇO, QUE PODERÁ SER O REMETENTE OU O DESTINATÁRIO DA MERCADORIA, CONFORME O TRANSPORTE FOR, RESPECTIVAMENTE, CIF OU FOB. REMETENTE RESPONSÁVEL PELO IMPOSTO, NA CONDIÇÃO DE SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO, HIPÓTESE EM QUE O IMPOSTO RELATIVO AO FRETE SUBSUME-SE NO IMPOSTO DEVIDO PELA OPERAÇÃO COM A MERCADORIA. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO INVIABILIZADO POR NÃO TER EFETIVAMENTE HAVIDO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO. Inicialmente, devemos considerar que a matéria consultada refere-se à ocorrência concomitantemente de dois fatos geradores: um é a operação de circulação de mercadoria; o outro é o transporte dessa mesma mercadoria. O ICMS incide em ambos os casos. O Código Tributário Nacional, art. 121, parágrafo único, I, define contribuinte como quem “tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador”. Assim, para cada fato gerador temos um contribuinte que, no caso da operação de circulação da mercadoria, será o remetente ou alienante; no caso do transporte será o transportador. No caso de substituição tributária, a lei atribui “a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação” (CTN, art. 128). No caso em tela, ocorre substituição tanto em relação ao produto (GLP) como ao transporte. No primeiro caso, a consulente é o contribuinte substituído, recebendo o GLP já como o imposto retido pelo contribuinte substituto. No segundo caso, a consulente é o próprio contribuinte substituto, recolhendo o imposto devido pelo transporte por ela contratado. No caso do transporte, o direito ao crédito decorre do transporte constituir uma despesa incorrida em razão da operação de circulação de mercadoria. O crédito, em princípio, é o imposto que incidiu sobre a mesma mercadoria nas etapas anteriores de comercialização. Também gera direito a crédito o insumo que se integra fisicamente à mercadoria ou que é consumida integralmente. No caso do serviço de transporte, bem imaterial sem existência física, consome-se no momento da prestação. O crédito será aproveitado, no caso da circulação de mercadoria, pelo estabelecimento destinatário da mesma. No caso da prestação de serviço, pelo tomador. Portanto, se o transporte da mercadoria corre por conta do remetente (CIF), este é quem poderá apropriar-se do crédito, para abater o débito relativo ao imposto que incidiu sobre a operação com a mercadoria. O transporte é uma despesa da comercialização da mercadoria. Mas, se o transporte correr por conta do destinatário da mercadoria (FOB), a ele cabe o crédito, sem prejuízo do aproveitamento do crédito relativo à própria entrada da mercadoria no estabelecimento. O imposto relativo ao transporte, quando recolhido pelo remetente na condição de substituto tributário, é absorvido pela operação com a mercadoria. Assim, não haveria um recolhimento em separado do ICMS relativo ao frete, mas o imposto relativo ao frete é “recolhido” juntamente com o imposto relativo à circulação da mercadoria. Por não haver recolhimento em separado do frete não haveria direito ao crédito correspondente, posto que, conforme definição inserta no art. 155, § 2°, I, da Constituição Federal, crédito é imposto “cobrado” nas operações ou prestações anteriores por este ou outro Estado. Porém, na hipótese da consulta, o imposto devido pelo varejista foi recolhido antecipadamente pelo substituto tributário. A base de cálculo da retenção (art. 79 do Anexo 3) é o “preço máximo ou único de venda a consumidor, fixado por autoridade competente” ou, na sua falta (§ 1º), “o valor da operação acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, tributos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionados de margem de valor agregado”. Ora, o transporte em questão refere-se à distribuição a varejo do GLP, recolhido separadamente e não computado na determinação da base de cálculo do imposto retido. O frete a que se refere o § 1º do artigo citado, como integrando a base de cálculo, é relativo à operação própria do substituto e não à distribuição do produto pelo contribuinte substituído. Posto isto, responda-se à consulente: a) poderá ser aproveitado como crédito o ICMS recolhido pela consulente, por substituição tributária, relativo ao transporte de GLP, envasado ou a granel, entregue aos consumidores; b) poderá também ser aproveitado como crédito o ICMS recolhido pela consulente, por substituição tributária, relativo ao transporte de vasilhame, recebido para integração ao ativo fixo, em transferência entre estabelecimentos ou em “operações de destroca”, por expressa disposição do art. 20 da Lei Complementar nº 87/96 que garante o crédito relativo ao “recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal”, sem qualquer ressalva quanto à vigência no art. 33 do mesmo pergaminho; c) não poderá ser aproveitado como crédito o ICMS correspondente ao combustível utilizado pelos veículos da frota própria da consulente, na comercialização e distribuição do produto. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 15 de março de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 11 de abril de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretário Executivo Presidente da Copat
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CONSULTA Nº: 32/06
EMENTA: ICMS. ALÍQUOTAS SELETIVAS EM FUNÇÃO DA ESSENCIALIDADE DA MERCADORIA. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO QUE VISA BENEFICIAR O CONSUMIDOR E NÃO A INDÚSTRIA DE LATICINIOS. O QUEIJO TIPO “GRANA” NÃO SE CARACTERIZA COMO DE CONSUMO ESSENCIAL E, POR ESTE MOTIVO, NÃO SE APLICA A ALÍQUOTA MAIS BAIXA DE 12%. POR FALTA DE PREVISÃO ESPECÍFICA, O IMPOSTO DEVE SER CALCULADO PELA ALÍQUOTA DE 17%. CONSULTA Nº: 32/06 D.O.E. de 19.10.06 01 - DA CONSULTA A consulente identifica-se como indústria de produtos lácteos, “produtos estes originários do leite em estado natural adquirido diretamente de produtores agropecuários”. Acrescenta que o seu principal produto é o “queijo tipo grana” que, esclarece a consulente, “possui os mesmos procedimentos de elaboração como qualquer outro tipo de queijo”. Informa ainda, a consulente, que “a alíquota de tributação na venda do produto queijo está amparada na legislação do ICMS do Estado de Santa Catarina no artigo 26, inciso III, item b, do Decreto nº 2.870/2001, ao qual atribui a alíquota de 12% para os produtos de consumo popular, estes indicados na Seção II do Anexo 1 do Regulamento do ICMS-SC”. Ao final, formula a seguinte consulta a esta Comissão: quais as alíquotas a serem aplicadas na venda dos produtos queijo, “visto que a legislação do Estado está sendo genérica quanto ao produto, não se manifestando quanto à forma de apresentação dos mesmos para a comercialização, dando amplo entendimento sobre a matéria”? A fls. 10, foi intimada a consulente a prestar as seguintes informações: a) qual o seu entendimento sobre a matéria a que se refere a consulta? b) qual o procedimento que vem adotando? A consulente respondeu a intimação a fls. 11, nos seguintes termos: “Sobre o primeiro item entendemos que a tributação do queijo tipo grana estaria amparada no artigo 26,inciso III, item b, do Decreto nº 2.870/01, ao qual atribui a alíquota de 12% para os produtos de consumo popular, estes indicados na Seção II do Anexo 1 do Regulamento do ICMS-SC. Mas ficamos em dúvida sobre a aplicação deste dispositivo pois a legislação não está especificando e nem identificando qual o tipo de queijo, se este sofre o processo diferenciado ou não e a forma como ele é apresentado ao consumidor, ou seja, a dúvida é se nós fracionamos este queijo e se apresentamos ele ralado ou cortado em diversas formas este poderia utilizar o mesmo critério que está exposto na legislação. Sobre o segundo item estamos aplicando o procedimento de tributação em operações internas e a consumidor final a alíquota de 17% e nas operações interestaduais para empresas que irão comercializar a alíquota de 12%.” A autoridade fiscal, em suas informações de fls. 13 a 16, analisa detidamente a matéria, aduzindo o seguinte: “Ocorre que o queijo fabricado e vendido pela interessada se distingue dos produzidos por estabelecimentos similares pela qualidade, prazo e estocagem (....) e especialmente pelo preço que alcança nas gôndolas do supermercado – acima dos R$ 40,00/kg. Definitivamente, não pode ser considerado um produto de consumo popular. O queijo tipo grana é um produto diferenciado, destinado aos consumidores estratificados nas camadas mais elevadas de renda. (....) Assumindo-se, na interpretação da legislação específica, o critério da finalidade – exposto pela própria Copat, na Resolução nº 026/Cesta Básica, conforme citação abaixo – pode-se concluir que, não se tratando de um produto popular, não poderia o queijo produzido pela consulente enquadrar-se numa lista específica de produtos que, em tese, se destinariam à plebe ignara, às camadas mais pobres da população. ‘B - Critério da finalidade: A norma jurídica visa a um fim; dirige-se a obter um determinado resultado. É tarefa do aplicador do direito pesquisar qual seria essa finalidade. O art. 5° da Lei de Introdução ao Código Civil determina que a aplicação da lei "atenderá aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum". Nesse passo, nos socorremos ainda da autoridade de Carlos Maximiliano (op. cit.): ‘Considera-se o direito como uma ciência primariamente normativa ou finalística; por isso mesmo a sua interpretação há de ser, na essência, teleológica. O hermeneuta sempre terá em vista o fim da lei, o resultado que a mesma precisa atingir em sua atuação prática. A norma enfeixa um conjunto de providências protetoras, julgadas necessárias para satisfazer a certas exigências econômicas e sociais; será interpretada de modo que melhor corresponda àquela finalidade e assegure plenamente a tutela de interesses para a qual foi regida.’ Ora, qual seria a finalidade perseguida pelo legislador ao instituir a cesta básica? Certamente, tal finalidade nada tem a ver com o contribuinte de direito. Dada a natureza indireta do imposto (ICMS), o ônus tributário repercute sobre o consumidor (contribuinte de fato) que é o verdadeiro destinatário da norma exonerativa. O legislador pretendeu favorecer o consumidor, principalmente o de baixa renda, reduzindo, via exoneração tributária, o preço dos gêneros de primeira necessidade. É essa a finalidade social almejada pela norma e esse o resultado pretendido pelo legislador. Uma vez definidos os critérios pelos quais cada mercadoria pode enquadrar-se ou não no tratamento excepcional previsto para a cesta básica, podemos examinar alguns casos concretos. De modo geral, os itens constantes do rol de mercadorias integrantes da cesta básica devem ser entendidos na sua forma mais corriqueira, como normalmente consumidos pela população de baixa renda, excluídos os produtos mais sofisticados.’ Este critério de interpretação conduz ao enquadramento do produto em tela na alíquota genérica – 17% –, mais gravosa ao contribuinte. É, presumivelmente, na esteira deste entendimento que a consulente decidiu submeter seu produto à alíquota de 17% nas venda internas e a consumidor final, conforme declara às fls. 11, evitando o risco de ver-se surpreendida por esta interpretação restritiva ao enquadramento do seu queijo na lista de produtos populares da Seção II do Anexo 1. Prevalecendo este entendimento, a alíquota de 17%, de resto, também aplicar-se-ia aos demais queijos nobres amplamente comercializados – dos tipos parmesão, gouda, gorgonzola, provolone, etc. – o que poderia justificar a expediçãode uma resolução da Copat sobre o assunto.” 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, arts. 150, II, e 155, § 2º, III; Lei nº 10.297/96, art. 10, I e III, d, e Anexo Único, Seção II, item 17. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A consulta, que, a primeira vista, parece de uma lógica acaciana, é esclarecida satisfatoriamente pela intervenção da autoridade fiscal local. Com efeito, a resposta à diligência solicitada de fls. 10 espanca quaisquer dúvidas sobre a natureza da consulta: a consulente pretende submeter a saída de seu produto à alíquota de 12%, prevista no art. 10, III, d, da Lei nº 10.297/96, mas os vem submetendo à alíquota de 17%. Com acurada percepção, a autoridade fiscal, em sua informação de fls. 13-17, propõe uma interpretação que, afastando-se da literalidade da norma, investiga o fim perseguido pelo legislador. De fato, repugna ao senso comum de justiça que um produto sabidamente de alto preço seja incluído entre os “produtos de consumo popular” elencados na Seção II do Anexo Único do citado diploma legal. A norma deve ser interpretada de modo a assegurar “plenamente a tutela de interesses para a qual foi regida”, para aproveitar as palavras de Carlos Maximiliano. Cuida-se, no presente caso, de superar a mera literalidade semântica e avançar para a interpretação lógico-sistemática (examinar a norma inserida no ordenamento jurídico) e teleológica (pesquisa do fim pretendido pelo legislador ou do interesse juridicamente protegido). A Lei nº 10.297/96, que trata do ICMS em nosso Estado, adota, em seu artigo 19, três diferentes alíquotas, a saber: 12%, 17% e 25%. Conforme dispõe o inciso III, alínea “d”, estão submetidas à alíquota mais baixa (12%), entre outras, as mercadorias de consumo popular, relacionadas na Seção II do Anexo Único do citado pergaminho. O item 17, acrescido à Seção II pela Lei nº 10.727, de 31 de março de 1998, menciona apenas “queijo”, sem qualquer adjetivação ou restrição. Qual é o alcance dessa regra? Devemos admitir que todos os queijos submetem-se à alíquota mais baixa de 12%, sob o argumento de que “onde a lei não distingue, não cabe ao interpreta distinguir”? Ou será permitido ao intérprete completar o sentido da norma, com fundamento no ordenamento jurídico-tributário, considerando em especial a regra da seletividade das alíquotas, prevista no Estatuto Supremo? Leciona Eros Roberto Grau (Ensaio e Discurso sobre a Interpretação/Aplicação do Direito. São Paulo: Malheiros, 2002, p. 22): “A norma encontra-se, em estado de potência, involucrada no texto. Mas ela encontra-se assim nele involucrada apenas parcialmente, porque os fatos também a determinam – insisto nisto: a norma é produzida, pelo intérprete, não apenas a partir de elementos que se desprendem do texto (mundo do dever ser), mas também a partir de elementos do caso ao qual será ela aplicada, isto é, a partir de elementos da realidade (mundo do ser)”. A seu turno, Alf Ross (Direito e Justiça. Bauru (SP): Edipro, 2003, p.146) enfatiza a importância da norma ser lida em seu contexto. Segundo este autor “o significado que a análise é capaz de atribuir aos elementos individuais é sempre uma função do todo no qual aparecem”. Isto porque, prossegue o festejado mestre, “somente o contexto e o desejo de descobrir um significado bom ou razoável em relação a uma dada situação, determinam o significado bom ou razoável em relação a uma dada situação, determinam o significado das palavras individuais”. Mais adiante, acrescenta o mesmo autor (ibidem, p. 174): “.... toda interpretação tem seu ponto de partida na expressão como um todo, em combinação com o contexto e a situação nos quais aquela ocorre. É, pois, errôneo crer que o ponto de partida são as palavras individuais consideradas em seu significado lingüístico natural. Este significado lingüístico é amplamente aplicável, porém tão logo uma palavra ocorre num contexto, seu campo de referência fica restrito. ...................................... A interpretação se baseia aqui na suposição de que o legislador quis sancionar disposições que, em seus efeitos práticos, se harmonizassem com as exigências, valorações ou atitudes que presumivelmente gravitam em torno dele. Os fatores pragmáticos na administração da justiça são considerações baseadas numa valoração da razoabilidade prática do resultado apreciado em relação a certas valorações fundamentais pressupostas. Os fatores pragmáticos são colocados aqui em contraste com os fatores puramente lingüísticos.” Ou seja, nenhum dispositivo da legislação deve ser entendido nele mesmo, sem considerar o contexto normativo, o todo do ordenamento jurídico onde está inserido, os princípios que informam esse ordenamento e os valores juridicizados pelo mesmo ordenamento. Entre os possíveis significados da norma, o intérprete deve adotar aquele que melhor se harmonize com o ordenamento jurídico ao qual a norma pertence. Neste sentido, o magistério de Celso Antônio Bandeira de Mello (Conteúdo Jurídico do Princípio da Igualdade. 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 1993, p. 41): “Deveras, a lei não pode atribuir efeitos valorativos, ou depreciativos, a critério especificador, em desconformidade ou contradição com os valores transfundidos no sistema constitucional ou nos padrões ético-sociais acolhidos neste ordenamento”. Quais seriam esses “valores transfundidos no sistema constitucional”? O art. 155, § 2º, III, da Lei Fundamental, faculta aos Estados adotar alíquotas seletivas, ou seja, diferenciadas. Mas, o mesmo dispositivo obriga que o critério para aplicação das alíquotas diferenciadas seja a “essencialidade das mercadorias e dos serviços”. Desta forma, os bens mais essenciais devem ser tributados pela alíquota mais baixa e os bens supérfluos, pela mais alta. Portanto, o fim visado pelo legislador não foi beneficiar determinados setores econômicos (a indústria de laticínios, por exemplo), mas o consumidor, barateando as mercadorias mais essenciais. Isto porque o ICMS é um imposto do tipo que “repercute financeiramente” sobre o adquirente (imposto indireto), de modo que a pessoa obrigada ao recolhimento (contribuinte de jure) não é quem suporta o ônus tributário (contribuinte de facto). Este último é quem deve ser beneficiado pela aplicação da alíquota reduzida. A adoção de alíquotas seletivas, de acordo com o critério da essencialidade da mercadoria, encontra o seu fundamento nos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (CF, art. 3º), especialmente a mencionada no inciso III que é a erradicação da pobreza e a redução das desigualdades sociais. As alíquotas seletivas devem atender a esse objetivo fundamental, na medida que é reduzida a carga tributária suportada pelo consumidor ao adquirir mercadorias mais essenciais. De tudo isso se conclui que a adoção da alíquota mais reduzida não constitui benefício fiscal, mas meramente graduação da incidência do tributo conforme o critério da essencialidade, o que afasta qualquer obrigatoriedade de interpretação literal. Posto isto, responda-se à consulente: a) o “queijo” referido no item 17 da Seção II do Anexo Único da Lei nº 10. 297/96 não inclui o queijo tipo “grana”, por não se tratar de mercadoria de consumo essencial, nos termos do art. 155, § 2º, III, da Constituição Federal, ainda que o referido item não faça qualquer restrição; b) por falta de previsão de outra alíquota, o queijo tipo “grana” deve ser tributado pela alíquota de 17%. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 23 de fevereiro de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 11 de abril de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Renato Luiz Hinnig Secretário Executivo Presidente da Copat
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CONSULTA Nº: 36/06
EMENTA: ICMS/ISS. A MERA CONFECÇÃO DE PLACAS, PAINÉIS, LUMINOSOS E TOTENS NÃO CARACTERIZA COMUNICAÇÃO VISUAL, PARA FINS DE TRIBUTAÇÃO PELO ICMS. NÃO INCIDE O ICMS SOBRE A CONFECÇÃO DE MATERIAIS PUBLICITÁRIOS (ITEM 17.06), OU DE CARIMBOS, PLACAS, SINALIZAÇÃO VISUAL, BANNERS, ADESIVOS E CONGÊNERES (ITEM 24.01), A PARTIR DA ENTRADA EM VIGOR DA LEI COMPLEMENTAR Nº 116/03. CONSULTA Nº: 36/06 D.O.E. de 19.10.06 01 - DA CONSULTA Informa a consulente que se dedica ao ramo de indústria e comércio de “produtos visuais” (placas, painéis, luminosos e totens). Sobre a fabricação desses produtos vem recolhendo ICMS, de acordo com remansosa jurisprudência (STJ, 1ª Turma, ED no REsp. 30.296-5; 2ª Turma, REsp 43.482). Entretanto, o item 24.01 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 prevê a tributação pelo ISS dos serviços de “.... placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres”. Ao final, formula consulta a esta Comissão sobre qual o imposto que onera a sua atividade, o ICMS ou o ISS? A informação fiscal a fls. 13 limita-se a afirmar que a consulta atende aos requisitos da Portaria SEF nº 226/01, sem comentar ou refutar as informações prestadas pela consulente, o que permite supor a concordância da referida autoridade com as mesmas. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, II, e art. 156, III; Lei complementar nº 87/96, art. 2º, I, III, V, e art. 3º, V; Lei Complementar nº 116/03, art. 1º, § 2º, e art. 7º, § 2º,I; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 1º, I, III e V, e art. 6º, V. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A competência dos Municípios, para tributar serviços de qualquer natureza, está previsto no inciso III do art. 156 da Constituição Federal. O dispositivo mencionado impõe duas restrições ao exercício da competência municipal. A primeira é que o serviço não esteja compreendido no art. 155, II, ou seja, a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, que estão compreendidos na competência tributária dos Estados. A segunda restrição é que o serviço esteja “definido” em lei complementar. No caso, a “definição” assume a forma de relação (lista de serviços) e não da definição clássica, pelo gênero próximo e pela diferença específica. A lista de serviços consta como anexo da Lei Complementar nº 116/03 cujo art. 1º, § 2º, dispõe que “ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias”. O art. 7º, § 2º, I, do mesmo pergaminho, complementa o tratamento tributário aplicável, dispondo que “não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa” à Lei Complementar nº 116/03. Os itens 7.02 e 7.05 tratam, respectivamente, de construção civil e da reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres. Por outro lado, o art. 3º, V, da Lei Complementar nº 87/96, exclui expressamente da incidência do imposto estadual as “operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar”. Portanto, a incidência do ISS, de modo geral, afasta a incidência do ICMS. O ICMS irá incidir concomitantemente à incidência do ISS apenas quando a lista fizer ressalva expressa, permitindo a incidência do imposto estadual sobre as mercadorias fornecidas. Se não houver ressalva, incidirá apenas o ISS e valor das mercadorias fornecidas juntamente com a prestação do serviço deverá integrar a base de cálculo do imposto municipal. A atividade desenvolvida pela consulente, segundo suas declarações, reside no comércio e indústria de “placas, painéis, luminosos e totens”. Supostamente tais produtos seriam fabricados por encomenda, de acordo com especificações do encomendante, para seu próprio uso. Caso contrário, se os produtos forem fabricados para venda ao público em geral, tratar-se-ia, indubitavelmente, de mercadoria e o imposto devido seria exclusivamente o ICMS. A preocupação da consulente, que motivou a presente consulta, é que a nova lista de serviços, anexa à Lei Complementar nº 116/03, no item 24.01, prevê a tributação, pelo ISS de “serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres”, sem qualquer ressalva quanto à incidência do ICMS. Argumenta a consulente que o item 85 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 56/87 ressalvava a impressão, reprodução ou fabricação de materiais publicitários. O teor do referido item é o seguinte: “85 – Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais materiais publicitários (exceto sua impressão, reprodução ou fabricação).” A essa altura, devemos estabelecer uma distinção: O item 85 da lista anexa à Lei Complementar nº 56/87 não corresponde ao item 24.01 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/03, mas ao item 17.06 que tem exatamente a mesma redação, apenas com exclusão da ressalva referida. A atividade desenvolvida pela consulente está enquadrada no item 24.01 ou no item 17.06 da lista de serviços? Ou seja, as placas, painéis, luminosos e totens constituem materiais publicitários ou não? Conforme magistério de Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei Complementar. São Paulo: Dialética, 2003, p. 42), a distinção entre os fatos geradores dos dois impostos é a seguinte: “A distinção entre dar e fazer como objeto do direito é matéria das mais simples. Basta – aos fins a que nos propusemos – salientar que a primeira (obrigação de dar) consiste em vínculo jurídico que impõe ao devedor a entrega de alguma coisa já existente; por outro lado, as obrigações de fazer impõem a execução, a elaboração, o fazimento de algo até então inexistente. Consistem, estas últimas, num serviço a ser prestado pelo devedor (produção mediante esforço humano, de uma atividade material ou imaterial).” “Nas obrigações de fazer segue-se o dar, mas este não se pode concretizar sem o prévio fazimento, que é o objeto precípuo do contrato (enquanto o ‘entregar’ a coisa feita é mera conseqüência).” ............................................................................................ “.... obrigações de dar jamais podem conduzir à exigência de ISS, porquanto serviço se presta mediante um facere. Em outras palavras, serviço faz-se, não se dá.” “Em suma: nas obrigações ad dandum ou ad tradendum consiste a prestação em entregar alguma coisa (dar), enquanto que as in faciendo se referem a ato ou serviço a cargo do devedor (prestador).” “Consistindo o conceito de serviço tributável por via de ISS no esforço humano a terceiros, segue-se inexoravelmente, que só pode abranger as obrigações de fazer (e nenhuma outra).” (p. 44) ......................................................................................... “.... casos há em que o serviço se traduz numa coisa material entregue ao beneficiário do serviço: é uma chapa de raio X, o relatório ou laudo do agrimensor, o quadro feito pelo pintor, a roupa feita pela costureira, além de outras cujo resultado é um bem material. Isto não descaracteriza a prestação do serviço, nem transforma a atividade do prestador em venda de mercadoria, embora a coisa possa incluir-se no preço do serviço.” (p. 46) ......................................................................................... “O ser bem material ou imaterial é irrelevante para a estremação desses impostos. O resultado pode ser um bem material, como é o caso de uma obra de construção civil, ou a voz do cantor que é um bem imaterial. Em ambas as hipóteses cabe ISS.” (p. 62) ....................................................................................... “Na prestação de serviços, não há venda de mercadorias mas simples aplicação de materiais. O objeto do contrato não é a coisa em si mesma, mas o fazer humano que requer a coisa como meio. A obrigação é de fazer e não de dar.” (p.208) Por outro lado, a distinção entre os painéis vinculados à divulgação de mensagens publicitárias e os que não têm essa vinculação foi analisado por Sérgio Pinto Martins (Manual do ISS, 1998, p. 180), ainda na vigência do Lei Complementar nº 56/87: "A propaganda envolve a programação e planejamento para efeito da divulgação da campanha. Terminada a etapa de produção, que pode envolver a contratação de serviços de terceiros, como de fotografia, fonografia etc., é que se passa à distribuição para os veículos de comunicação, como jornais, revistas, rádio, televisão, cinema. A propaganda pode ser feita por meio de outdoor, em placas expostas em locais públicos, ao ar livre. O indoor é a propaganda feita em local fechado, que não é ao ar livre, como no metrô, rodoviária, cinema, teatro etc.” .................................. “Aqueles que apenas pintam placas não estão fazendo publicidade, mas pintura. Os que compram folha metálica, montam a placa e depois a pintam, realizam industrialização, transformação de um bem em outro e não serviço. Mesmo aqueles que confeccionam faixas, painéis e cartazes para venda ou locação a terceiros fazem industrialização, e não serviço." Uma terceira possibilidade da atividade da consulente ser tributada pelo ICMS é constituir serviço de comunicação. Com efeito, entende o Superior Tribunal de Justiça que a veiculação de propaganda mediante painéis e outdoors representa “comunicação visual” (Recursos Especiais nº 30.296, 89.584 e 114.171). Neste caso, o destinatário da comunicação é todo aquele que é atingido pela mensagem (o transeunte que vê a mensagem afixada no painel). Esta Comissão tratou da matéria na resposta à Consulta 13/06, nos seguintes termos: “Quando o espaço no painel ou outdoor é cedido para ser colocada a mensagem, mediante remuneração, temos caracterizada a prestação onerosa de serviço de comunicação. O tomador do serviço é o anunciante que loca o espaço no painel para afixar a sua mensagem. O prestador do serviço é quem cede este mesmo espaço, percebendo, em contrapartida, remuneração em dinheiro.” “A agência de marketing presta serviço de publicidade e propaganda, atividade que não abrange a divulgação da mensagem publicitária. Assim, foi vetado o item 17.07 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 (“veiculação e divulgação de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade, por qualquer meio”), exatamente por invadir a competência tributária dos Estados.” Esta última hipótese (comunicação visual) pode ser afastada de plano, porque a atividade desenvolvida é claramente de fabricação dos painéis, conforme descrição da consulente. Não se trata de disponibilização de espaço em outdoors ou a sua montagem. A produção de materiais publicitários que era sujeita ao ICMS pela redação do item 85 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 56/87, deixou de sê-lo pela redação do item 17.06 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 que omitiu a ressalva nesse sentido como havia na lista anterior. Então a produção de materiais publicitários deixa de submeter-se à incidência do ICMS, nos próprios termos do art. 3º, V da Lei Complementar nº 87/96, passando o seu valor a integrar a base de cálculo do imposto municipal. Quanto ao item 24.01 que prevê a tributação de “serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres”, foi acrescido à lista dos serviços tributáveis pelo ISS pela Lei Complementar nº 116/03. Posto isto, responda-se à consulente: a) não se confundem os itens 17.06 e 24.01 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03, tratando apenas o primeiro de confecção de materiais publicitários; b) a mera confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres não constituem “comunicação visual”; c) a confecção dos itens acima, passa a sujeitar-se exclusivamente à incidência do ISS, por força do item 24.01 da lista de serviços, acrescido pela Complementar 116/03. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 20 de março de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 11 de abril de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretário Executivo Presidente da Copat
ConsultasNº 36/200619/10/2006Link externo
CONSULTA Nº: 39/06
EMENTA: ICMS. BENEFÍCIO FISCAL. A ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 2º, I, “E”, DO ANEXO 2 DO RICMS/SC APLICA-SE ÀS OPERAÇÕES COM FLORES EM ESTADO NATURAL, OU SEJA, NÃO SUBMETIDAS A TRABALHO DO QUAL RESULTE AGREGAÇÃO DE VALOR. A ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 29, VIII, DO ANEXO 2 DO RICMS/SC ALCANÇA AS MUDAS DE PLANTAS E DE FLORES DESTINADAS AO PLANTIO, AINDA QUE ACONDICIONADAS EM EMBALAGENS DESCARTÁVEIS UTILIZADAS NO TRANSPORTE. CONSULTA Nº: 39/06 D.O.E. de 19.10.06 1 - DA CONSULTA A consulente é empresa dedicada ao comércio varejista de plantas e flores naturais e artificiais, artigos para presente, cartões e artesanato. Tem dúvidas quanto à tributação das flores e mudas de plantas, conforme os arts. 2º, I, “e” e 29, VIII, ambos do Anexo 2 do RICMS/SC e com base nesses dispositivos, apresenta os seguintes questionamentos a esta Comissão: 1. “A venda de flores naturais plantadas em vasos decorativos (embaladas para presentes) sofre a tributação normal do ICMS”? 2. “A venda de flores cortadas e embaladas em forma de buquês ou coroas pode se beneficiar da isenção prevista no Anexo 2, Inciso I, alínea ‘e’, do Decreto 2.870, de 27/08/2001”? 3. “As mudas de plantas e flores utilizadas para decoração de jardins, vendidas embaladas em plástico preto, que é retirado na hora do plantio, tem o benefício da isenção prevista no Anexo 2, art. 29, inciso VIII, do RICMS/SC”? 4. “As mudas de plantas ornamentais para jardins, vendidas em vasos que são utilizados para o transporte e, logo que recebidas pelos clientes, retiradas dos vasos e replantadas, não perdendo a característica de mudas, podem beneficiar-se da isenção prevista no Anexo 2, art. 29, inciso VIII, do RICMS/SC”? O Auditor Fiscal da unidade fazendária local apresenta a legislação sobre a matéria e suas conclusões (fls. 14 e 15): a) a comercialização de flores é isenta do ICMS nas operações internas e interestaduais; b) as flores artificiais são tributadas normalmente; c) as mudas de plantas têm isenção nas saídas internas e redução da base de cálculo nas operações interestaduais; d) o vaso não está abrangido pelo benefício fiscal, sendo tributado normalmente; e) se o vaso ou plástico preto for utilizado como embalagem, deve ser estornado o crédito relativo à sua aquisição. A Gerência Regional com sede em Joinville apresenta análise dos requisitos da consulta, conforme previsto no art. 6º, § 2º, da Portaria SEF nº 226/01 e conclui que, tendo sido atendidos os requisitos previstos no art. 5º da referida Portaria, o processo pode ser encaminhado à Comissão Permanente de Assuntos Tributários, para deliberação e resposta. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 111, II; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, arts. 2º, I, “e”, 29, VIII, e 30; 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A dúvida da consulente é relativa a dispositivos da legislação tributária que tratam de benefícios fiscais – isenção e redução da base de cálculo. O art. 2º, I, “e”, do Anexo 2 do RICMS/SC estabelece a isenção, nas operações de “saídas internas e interestaduais com produtos hortifrutícolas em estado natural”; no caso específico, as flores. O art. 29 do mesmo Anexo 2 prevê a isenção nas “saídas internas de mudas de plantas” e o art. 30 deste Anexo concede a redução da base de cálculo em 60% (sessenta por cento) nas “operações interestaduais com as mudas de plantas”. O Código Tributário Nacional - CTN, em seu art. 111, II, estabelece como regra exegética que “interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção”. No caso presente, além da isenção nas saídas internas e interestaduais com flores, há também a redução da base de cálculo nas saídas interestaduais com mudas de plantas, que é benefício fiscal correspondente a uma isenção parcial, pois decorre de desoneração tributária parcial concedida pelo Estado. Hugo de Brito Machado, em sua obra Comentários ao Código Tributário Nacional (v.II. São Paulo: Atlas, 2004, p. 273) extrai o seguinte entendimento para esse artigo do CTN: “A norma do art. 111 do Código Tributário Nacional quer dizer que nas hipóteses na mesma enumeradas não se deve considerar a possibilidade de existirem lacunas. Tal norma deve ser interpretada como se dissesse que naquelas hipóteses só se admite norma expressa. Assim, por exemplo, não há isenção sem que a lei o diga expressamente. Nenhuma isenção poderá resultar do preenchimento de lacuna na norma”. O que o CTN quis dizer com “interpreta-se literalmente...” é que em casos como esse a legislação deve ser entendida em termos estritos, sem comportar ampliações ou a analogia a casos não previstos expressamente. Dessa forma, apenas as saídas de flores “em estado natural” são contempladas pelo benefício fiscal, o que não é o caso das flores naturais plantadas em “vasos decorativos” (embaladas para presente), pois aí as flores passam a constituir um novo produto, criado pela ação humana, e com alteração do substrato natural das flores. A expressão “em estado natural”, constante do art. 2º, I, do Anexo 2 do RICMS/SC e relativa aos produtos hortifrutícolas isentos, tem o seguinte sentido: aquilo que é produzido pela natureza, em que não há trabalho ou intervenção do homem. Por outro lado, o parágrafo único do art. 46 do CTN define como produto industrializado aquele “que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo” (destaquei). Ora, as flores plantadas em “vasos decorativos” passam a constituir um “arranjo de flores”, que é um produto aperfeiçoado para o consumo, relativamente às flores naturais. Há, neste caso, um trabalho com acréscimo de elementos artificiais, que produz um aumento no valor original das flores. Idêntica condição ostentam as “coroas de flores”, que correspondem a um “arranjo floral”, produto novo, distinto das flores “em estado natural”. Assim, em ambos os casos, não se trata de flores “em estado natural”, o que não permite a isenção. Igualmente, as flores cortadas e embaladas na forma de “buquês”, com o acréscimo de elementos que lhes agregam valor, constituem um produto novo, que não corresponde ao conceito de flores “em estado natural” e, assim, não é alcançado pelo benefício fiscal. Quanto às “mudas de plantas”, o art. 29, VIII, do Anexo 2 do RICMS/SC prevê a isenção para as saídas internas, e o art. 30 permite a redução da base de cálculo nas operações interestaduais. Note-se que, nesse caso, a legislação não estabelece nenhum predicado para o produto objeto do benefício fiscal. As “mudas de flores” estão contidas no conceito de “mudas de plantas”, como se constata a partir da definição de “mudas”, fornecida pelo art. 2º, XXVI, da Lei nº 10.711, de 5 de agosto de 2003, que dispõe sobre o Sistema Nacional de Sementes e Mudas: “material de propagação técnica vegetal de qualquer gênero, espécie ou cultivar, proveniente de reprodução sexuada ou assexuada, que tenha finalidade específica de plantio”. Destarte, as “mudas de plantas e flores” vendidas em embalagem de acondicionamento e transporte (plástico preto), que é retirada na hora do plantio em jardim, são contempladas pela isenção, se a operação for interna, ou pela redução de 60% da base de cálculo, se a operação for interestadual. O benefício fiscal também é válido no caso de serem utilizados vasos como embalagens das “mudas de plantas”, que servem apenas para acondicionamento e transporte, eis que estas se destinam ao plantio. Feitas essas considerações, responda-se à consulente que: a) sim, a venda de flores naturais plantadas em “vasos decorativos” sujeita-se à tributação normal pelo ICMS; b) a venda de “coroas de flores” e de flores naturais cortadas e embaladas em “buquês” não são beneficiadas pela isenção prevista no art. 2º, I, “e”, do Anexo 2 do RICMS/SC; c) as “mudas de plantas e flores” vendidas em embalagem de acondicionamento e transporte (plástico preto), que é retirada na hora do plantio em jardim, são alcançadas pela isenção prevista no art. 29, VIII, do Anexo 2 do RICMS/SC, se a operação for interna, ou pela redução da base de cálculo em 60% (sessenta por cento), se a operação for interestadual (art. 30 do Anexo 2 do RICMS/SC); d) as mudas de plantas ornamentais para plantio em jardim, vendidas em vasos que servem apenas de acondicionamento e transporte, beneficiam-se da isenção prevista no art. 29,VIII, do Anexo 2 do RICMS/SC, no caso de saídas internas, e da redução de 60% (sessenta por cento) da base de cálculo, nas saídas interestaduais (art. 30 do Anexo 2 do RICMS/SC). Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 30 de março de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 39/200619/10/2006Link externo
CONSULTA Nº: 42/06
EMENTA: ICMS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. NÃO INCIDE O IMPOSTO SE O TRANSPORTE É RELATIVO A MERCADORIA DESTINADA AO EXTERIOR. INCIDE O IMPOSTO SE A MERCADORIA É DESTINADA A EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA OU À ZONA FRANCA DE MANAUS. CONSULTA Nº: 42/06 D.O.E. de 19.10.06 1 - DA CONSULTA O consulente é entidade de classe representativa das indústrias de carne e derivados do Estado de Santa Catarina. Formula consulta acerca da “não incidência do ICMS sobre prestação de serviço de transporte de mercadoria destinada à exportação, à empresa comercial exportadora (fim específico de exportação) e à Zona Franca de Manaus”. Apresenta seu entendimento de que não incide o ICMS na prestação de serviço de transporte destinado ao exterior, conforme estabelece a Constituição Federal, no art. 155, XII, “e”. Igualmente, o ICMS não deve incidir na prestação de serviço de transporte em que a mercadoria seja destinada a empresa comercial exportadora ou à Zona Franca de Manaus (Decreto-lei nº 1.248/72; ADCT da CF/88, art. 40 e Lei Complementar nº 87/96, arts. 3º, II, e 32). O Auditor Fiscal designado para prestar as informações preliminares sobre a consulta observa que esta preenche os requisitos formais e materiais de admissibilidade previstos pela legislação para o instituto. No seu entendimento, o assunto “está plenamente disciplinado na legislação do ICMS, inserta no artigo 6º, inciso II do RICMS/SC”. Pondera ainda, o fiscal informante, nos termos seguintes: “... a consulente, ao tentar ver sua pretensão atendida, limitou-se a citar diplomas legais, sem indicar o dispositivo inerente ao fato gerador da prestação e sua conseqüente não incidência do ICMS, principalmente no que tange às prestações de serviço de transporte para as empresas comerciais exportadoras e aquelas destinadas à Zona Franca de Manaus. Entende-se que tais prestações são tributadas, pois não estão incluídas no instituto da não incidência; da mesma forma que não procede a sua intenção em supor que são análogas às saídas em prestações que destinem ao exterior mercadorias, expressamente previstas no art. 6º, inciso I [sic.], do RICMS/SC”. O Auditor Fiscal informante sugere o encaminhamento desta consulta à COPAT, embora reconheça que “pairem dúvidas quanto à real pretensão intentada pela consulente”. Este é o relatório, passo à análise do questionamento. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal de 5 de outubro de 1988: ADCT, art. 40; Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, arts. 3º, II, e 32, I; Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 2º, II, e 7º, II, e parágrafo único. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A dúvida colocada pelo consulente refere-se à incidência, ou não, do ICMS sobre a prestação de serviço de transporte de mercadoria destinada a: a) exportação, b) empresa comercial exportadora ou c) Zona Franca de Manaus. Para responder essa questão é preciso levar em conta que a prestação de serviço de transporte constitui fato gerador distinto da operação relativa à mercadoria transportada. A prestação de serviço de transporte possui seus elementos definidores próprios, distintos da operação com a mercadoria transportada: fato gerador, base de cálculo, alíquota e sujeito passivo. Analisando a matéria, esta Comissão assim decidiu: “ICMS. (...) PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE. FATO GERADOR DISTINTO DA OPERAÇÃO RELATIVA À CIRCULAÇÃO DA MERCADORIA EVENTUALMENTE TRANSPORTADA. IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO A UMA HIPÓTESE DO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO PREVISTO PARA A OUTRA”. (Consulta nº 71/02). “ICMS. INCIDÊNCIA SOBRE PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL, AINDA QUE AS MERCADORIAS TRANSPORTADAS SEJAM DESTINADAS À EXPORTAÇÃO. CONFIGURAÇÃO DE FATOS GERADORES DISTINTOS”. (Consulta nº 34/98). “ICMS. O PRODUTO ‘PALLET’, (...). A SUA EXPORTAÇÃO ESTÁ AO ABRIGO DA IMUNIDADE PREVISTA NA C.F. ART. 155, § 2º, X, “A”. JÁ O TRANSPORTE CONSTITUI FATO GERADOR DISTINTO, NÃO ABRANGIDO PELA IMUNIDADE, INCIDINDO O TRIBUTO SOBRE O MESMO”. (Consulta nº 10/96) Destaco o seguinte trecho do parecer que fundamenta a resposta da última consulta: “Quanto ao frete, este não está abrangido pela imunidade, por constituir fato gerador distinto. A prestação do serviço de transporte ocorre no território nacional e sobre o mesmo incide ICMS. O dispositivo constitucional prevê imunidade na exportação de produtos industrializados. A prestação de serviço de transporte não está incluída na norma de imunidade. Não é aplicável, no caso, a regra de que o acessório segue o principal. A exportação de mercadoria e a prestação de serviço de transporte constituem dois fatos geradores distintos, cada qual com o seu tratamento tributário”. Para a hipótese da alínea a) – exportação direta, não incide o ICMS sobre a prestação de serviço de transporte, segundo previsão dos arts. 3º, II, e 32, I, da Lei Complementar nº 87/96: “o imposto não incidirá sobre operações que destinem ao exterior mercadorias, ... , bem como prestações de serviços para o exterior”. Situando-se o destinatário no exterior, não incide o imposto, tanto sobre a operação com a mercadoria como sobre a prestação de serviço de transporte correspondente. Já, na hipótese da alínea b), apesar de a mercadoria, numa segunda etapa, destinar-se ao exterior, é possível distinguir perfeitamente o serviço de transporte como etapa que antecede a exportação. Nessa etapa, todo o trajeto do transporte realiza-se dentro do território nacional. O transporte tem início no estabelecimento do remetente, em Santa Catarina, e se encerra com a tradição real ou simbólica da mercadoria, à empresa exportadora, que se localiza também no território nacional. Tanto o tomador quanto o prestador do serviço são nacionais. Não ocorre aí um transporte internacional, mas, sim, transporte interestadual tributável pelo ICMS. Deonísio Koch (Manual do ICMS – Comentários à Lei Complementar 87/96 Atualizada. Florianópolis: OAB, 2006, p. 98) também tem esse ponto de vista, quando faz a seguinte ponderação: “... se o transportador acordar um contrato para levar as mercadorias somente até a fronteira, sem compromisso para entregá-las no destino, no exterior, obviamente a prestação é tributada”. O mesmo raciocínio é válido, por sua similaridade, para o serviço de transporte até a empresa exportadora. Esse entendimento é corroborado por nossos Tribunais superiores, como se verifica nas seguintes decisões prolatadas pelo STJ: “(...).TRIBUTÁRIO. TRANSPORTE INTERESTADUAL DE MERCADORIA PARA FINS DE EXPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA DO ICMS. LEGALIDADE DA COBRANÇA. (...) 2. Incide ICMS sobre o transporte interestadual de produtos destinados à exportação para o exterior. Precedentes: RE 196.527/MG, Rel. Min. Ilmar Galvão, 1ª Turma, DJ de 13.08.1999; RE 212.637/MG, Rel. Min. Carlos Velloso, 2ª Turma, DJ de 25.05.99 e RMS 14.694/MT, 2ª Turma, Rel. Min. Francisco Peçanha Martins, DJ de 30.06.2004. 3. Recurso especial a que se dá provimento”. (Resp nº 710.260-RO, 1ª T., rel. Min. Teori A. Zavaski, j. 16/08/2005). Extrai-se ainda, o seguinte excerto do voto do Ministro Relator desse acórdão: “2. O tema referente à incidência do ICMS sobre serviços de transportes interestaduais de produtos a serem exportados se encontra consolidado na jurisprudência do STF, no sentido da constitucionalidade da cobrança da exação”. “TRIBUTÁRIO. RECURSO ORDINÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. EXPORTAÇÃO PARA O EXTERIOR. REGIME ESPECIAL. PORTARIA SEFAZ/MT 075/2000. AMEAÇA DE LESÃO NÃO CONFIGURADA. TRANSPORTE INTERNO DOS PRODUTOS. INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. PRECEDENTES DO TRIBUTO. (...) 3. O Excelso Pretório já definiu a questão da incidência do ICMS sobre o transporte interestadual dos produtos destinados à exportação para o exterior. 4. Recurso ordinário improvido”. (ROMS nº 14.694/MT, 2ª T., rel. Min. Francisco Peçanha Martins, j. 25/05/2004). O posicionamento pacífico da Suprema Corte pode ser verificado no AI-AgR 265.890-1 (1ª T, rel. Min. Cezar Peluso, j. 31/05/2005), em que a decisão apresenta as seguintes ementas: “EMENTAS: 1. RECURSO. Extraordinário. Inadmissibilidade. Jurisprudência assentada. Ausência de razões novas. Decisão mantida. Agravo regimental improvido. Nega-se provimento a agravo regimental tendente a impugnar, sem razões novas, decisão fundada em jurisprudência assente na Corte. 2. RECURSO. Agravo. Regimental. Jurisprudência assentada sobre a matéria. Caráter meramente abusivo. Litigância de má-fé. Imposição de multa. Aplicação do art. 557, § 2º, cc. arts. 14, II e III, e 17, VII, do CPC. Quando abusiva a interposição de agravo, manifestamente inadmissível ou infundado, deve o Tribunal condenar o agravante a pagar multa ao agravado”. No Relatório dessa decisão, o eminente Ministro assim se expressou: “1. Trata-se de agravo de instrumento contra decisão que, na instância de origem, indeferiu processamento de recurso extraordinário contra acórdão que julgou procedente pedido de não incidência do ICMS sobre o transporte interestadual de produtos destinados à exportação. Sustenta o recorrente, com base no art. 102, III, a, violação ao disposto nos arts. 93, IX, 155, II e § 2º, X, a e XII, e, da Constituição Federal. 2. Consistente o recurso. Examinando a mesma questão jurídica, a Primeira Turma, no julgamento do RE nº 340.855-AgR (DJ de 04.10.2002), relatado pela eminente Min. ELLEN GRACIE, sintetizou a posição aturada da Corte a respeito: ‘É pacífico o entendimento de ambas as Turmas desta Corte no sentido de que a imunidade tributária prevista no artigo 155, § 2º, X, “a” da Constituição Federal, excludente da incidência do ICMS às operações que destinem ao exterior produtos industrializados, não é aplicável às prestações de serviço de transporte interestadual de produtos industrializados destinados à exportação’. É essa, deveras, a velha jurisprudência da Corte (cf.; 1ª Turma, RE nº 196.527, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, j.06.04.99, DJ 13.08.99; 2ª Turma, RE nº 212.637, Rel. Min. CARLOS VELLOSO, j. em 25.05.99, DJ 17.09.99, in RTJ 172/294)”. A Lei estadual nº 10.297/96 prevê o seguinte: Art. 7º. O imposto não incide sobre: (...) II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços”. (...) Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a: I - empresa comercial exportadora, inclusive “tradings” ou outro estabelecimento da mesma empresa; II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro. Note-se que a equiparação prevista no parágrafo único do art. 7º da Lei nº 10.297/96 (que reproduz o disposto no art. 3º, parágrafo único da Lei Complementar nº 87/96) refere-se tão-só às operações com mercadorias e produtos destinados ao exterior. Não há referência expressa a prestações de serviço. Como a norma do parágrafo único é especial em relação ao que determina o inciso II do artigo 7º, deve ser interpretada estritamente, sem ampliações, segundo princípio geral de direito. Assim, não cabe estender o alcance da norma exonerativa às prestações de serviço de transporte. Quanto à prestação de serviço de transporte que destine mercadorias à Zona Franca de Manaus, igualmente não cabe a equiparação prevista no parágrafo único do art. 7º da Lei nº 10.297/96, pois não há previsão expressa na norma. Além disso, destaque-se que a norma exonerativa do art. 40 do ADCT da Constituição alcança apenas as operações comerciais com mercadorias e produtos que ingressem ou saiam de estabelecimento localizado na Zona Franca de Manaus. Como norma excepcional que é, não se refere a prestações de serviços de transporte que destinem mercadorias ou produtos a essa área de livre comércio. Isto posto, responda-se ao consulente que: a) não incide ICMS sobre prestação de serviço de transporte que destine mercadoria ou produto ao exterior do país; b) incide ICMS na prestação de serviço de transporte de mercadoria ou produto para empresa comercial exportadora; c) incide ICMS na prestação de serviço de transporte de mercadoria ou produto destinado à Zona Franca de Manaus. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 19 de maio de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 47/06
EMENTA: QUANDO OS SERVIÇOS SOCIAIS AUTÔNOMOS DESENVOLVEM ATIVIDADE ECONÔMICA DE PRODUÇÃO, COMERCIALIZAÇÃO DE BENS E MERCADORIAS, E SERVIÇOS NÃO FINALÍSTICOS SUBMETEM-SE AO MESMO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO APLICADO ÁS EMPRESAS PRIVADAS, O QUE LHES IMPÕE O CUMPRIMENTO DAS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS PRINCIPAL E ACESSÓRIAS PERTINENTES À ATIVIDADE. ICMS - O FORNECIMENTO DE REFEIÇÃO POR HOTÉIS E CONGÊNERES, QUANDO NÃO INCLUÍDO NO VALOR DA DIÁRIA CORRESPONDENTE À HOSPEDAGEM OU QUANDO FORNECIDOS PARA PESSOAS NÃO HÓSPEDES, SUBMETE-SE EXCLUSIVAMENTE A INCIDÊNCIA DO ICMS. CONSULTA Nº: 47/06 D.O.E. de 19.10.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, serviço social autônomo devidamente qualificado nos autos deste processo, vem perante esta Comissão expor que em virtude das operações que desenvolve na unidade operativa denominada de Pousada Rural de Lages, cuja atividade principal é a hospedagem, alimentação e lazer oferecidos aos comerciários, seus dependentes, conveniados e usuários em geral mediante a cobrança de um preço por estes serviços, porém considerando a imunidade tributária prevista no art. 150 da Constituição Federal, indaga: a) há necessidade de a unidade operativa Pousada Rural de Lages solicitar sua inscrição no Cadastro de Contribuinte do ICMS/SC ? b) o fornecimento de alimentação nos casos em que não há hospedagem está sujeito ao ICMS? c) caso positiva a resposta, indaga ainda: De que forma poderá ou deverá este encargo tributário onerar o patrimônio e a renda do SESC? O processo não foi analisado no âmbito local em virtude de o processo ter sido protocolizado na sede da Secretaria de Estado da Fazenda, sendo, portanto distribuído diretamente à Gerência de Tributação. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Constituição da República Federativa do Brasil, arts. 150, VI, “c”, § 4º; Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2º, I; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, Lista anexa, item 9, subitem 9.01. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Apura-se na peça vestibular que o douto Procurador da consulente, nas entrelinhas de sua argumentação, evoca a impossibilidade de incidência do ICMS sobre as operações de fornecimento de refeições realizadas pela unidade denominada Pousada Rural de Lages, em consideração à imunidade tributária concedida às entidades de assistência social, consoante o art. 150, VI, “c” da Constituição Federal que diz: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre: c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; Preliminarmente, a elucidação da matéria exige o estabelecimento de algumas categorias de análise, a saber: i) Sobre a natureza jurídica dos Serviços Sociais Autônomos integrantes do Sistema “S” ensina Hely Lopes Meirelles, em síntese: “Serviços sociais autônomos são todos aqueles instituídos por lei, com personalidade de Direito Privado. (...) Essas instituições, embora oficializadas pelo Estado, não integram a Administração direta ou indireta, mas trabalham ao lado do Estado, sob seu amparo. (...) Os serviços sociais autônomos não gozam de privilégios administrativos, nem fiscais, nem processuais, além daqueles que a lei especial expressamente lhes conceder. (in Direito Administrativo Brasileiro. 26ª Ed. São Paulo: Malheiros. 2001.pág. 354) ii) Sobre a imunidade tributária outorgada pela Constituição Federal aos Serviços Sociais autônomos, tem-se que é a mesma concedida a qualquer entidade civil de assistência social sem fins lucrativos que atendam os requisitos da legislação pertinente conforme a dicção do art. 150, VI, “c” acima transcrito; ressaltando-se, ainda, que esta imunidade está cingida ao disposto no § 4º do citado artigo, que diz: “As vedações expressas no inciso VI, alíneas “b” e “c”, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.”. Registre-se, também, que a imunidade concedida aos Serviços Sociais Autônomos (Entidades de assistência social sem fins lucrativos) abrange apenas os impostos incidentes sobre seus patrimônios, suas rendas, e sobre os serviços que prestam para atingir suas finalidades essenciais. Que para o Serviço Social do Comércio - SESC são aqueles que contribuam para o bem-estar social e a melhoria do padrão de vida dos comerciários e sua famílias e, para o aperfeiçoamento moral e cívico da coletividade, conforme o disposto no art. 1º do Decreto-Lei nº 9.853, de 13 de setembro de 1946. iii) As regras norteadoras das atividades de produção, comercialização e prestação de serviço, desenvolvidas pelo Poder Público direta ou indiretamente estão fixadas na Constituição Federal, art. 173, in verbis: Art. 173. Ressalvados os casos previstos nesta Constituição, a exploração direta de atividade econômica pelo Estado só será permitida quando necessária aos imperativos da segurança nacional ou a relevante interesse coletivo, conforme definidos em lei. § 1º A lei estabelecerá o estatuto jurídico da empresa pública, da sociedade de economia mista e de suas subsidiárias que explorem atividade econômica de produção ou comercialização de bens ou de prestação de serviços, dispondo sobre: I - sua função social e formas de fiscalização pelo Estado e pela sociedade; II - a sujeição ao regime jurídico próprio das empresas privadas, inclusive quanto aos direitos e obrigações civis, comerciais, trabalhistas e tributários; (Nosso grifo). A clareza do texto constitucional indica que o Estado quando desenvolver atividade econômica de produção e comercialização bens, através de suas empresas públicas ou de economia mista, deverá se submeter ao mesmo tratamento tributário dispensado às empresas privadas, com maior razão, esta paridade deverá existir entre o Sistema “S” e as empresas privadas, porque, como visto acima, os Serviços Sociais Autônomos não integram a administração pública indireta, equiparando-se, portanto, às demais entidades privadas de assistência social sem fins lucrativos. Logo, é lídimo concluir que todas as unidades mantidas pelo Sistema “S” que se destinem à produção e comercialização de bens e mercadorias deverão se submeter às legislações tributárias pertinentes a essas atividades econômicas, nas mesmas condições aplicáveis às empresas privadas. iv) O ICMS é um imposto que se classifica, quanto a sua fonte material, como um tributo sobre a produção e o consumo, logo, é impossível confundi-lo com impostos incidentes sobre a renda, o patrimônio e os serviços finalísticos das entidades citadas no art. 150, VI, “c” da Constituição Federal. Ademais, advirta-se que, sendo o ICMS um imposto indireto, sua cobrança não onera economicamente o contribuinte de direito, mas sim o contribuinte de fato, ou seja, o consumidor final. Alias, é sobre esta esteira que vem decidindo o Superior Tribunal de Justiça, como se observa na decisão no Recurso Ordinário em Mandado de Segurança nº 7943 / MG, relatado pela Min. Laurita Vaz, cuja ementa transcreve-se abaixo: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. ICMS. COMERCIALIZAÇÃO DO PRODUTO DE SUA ATIVIDADE AGRÍCOLA. INOCORRÊNCIA. PRECEDENTES DO STF. 1. O recolhimento de ICMS, incidente sobre os produtos hortifrutícolas produzidos e comercializados pela entidade assistencial, não ofende a imunidade tributária que lhe é assegurada na Constituição da República. Precedentes do STF. 2. O tributo repercute economicamente ao adquirente, pois se encontra embutido no preço do bem adquirido. 3. Recurso conhecido, porém, desprovido. No mérito, focalizando especificamente a incidência do ICMS sobre operações de fornecimento de refeições, tem-se: i) Com referência a incidência do ICMS nas operações de fornecimento de refeições esta Comissão já pacificou a matéria através da Resolução Normativa nº 12, cuja ementa diz: ICMS. NO FORNECIMENTO DE ALIMENTAÇÃO EM BARES, RESTAURANTES E ESTABELECIMENTOS SIMILARES INCIDE APENAS O IMPOSTO ESTADUAL, COM EXCLUSÃO DO ISS. ii) Entretanto, quando as refeições forem fornecidas por hotéis ou congêneres, e o valor a elas correspondente estiverem incluídos no preço da diária relativa à hospedagem, haverá apenas incidência do ISS, consoante clara dicção da Lei Complementar nº 116/03, item 9, subitem 9.01 da Lista Anexa, in verbis: 9 – Serviços relativos a hospedagem, turismo, viagens e congêneres. 9.01 – Hospedagem de qualquer natureza em hotéis, apart-service condominiais, flat, apart-hotéis, hotéis residência, residence-service, suite service, hotelaria marítima, motéis, pensões e congêneres; ocupação por temporada com fornecimento de serviço (o valor da alimentação e gorjeta, quando incluído no preço da diária, fica sujeito ao Imposto Sobre Serviços). Logo, é lógico concluir que nas situações em que os hotéis e congêneres cobrarem separadamente o valor correspondente às refeições fornecidas aos hospedes, ou fornecerem-nas para pessoas não hóspedes deverão submeter-se estas operações à incidência do ICMS. iii) A interpretação do inciso I, do artigo 1º do RICMS/SC: principalmente quanto à expressão “estabelecimentos similares” é evidente, pois indica que, qualquer estabelecimento que forneça comercialmente refeições deverá submeter estas operações à tributação do ICMS; portanto, obviamente que quando as pousadas rurais fornecerem refeições, enquadrar-se-ão como tal. Pelo exposto, responda-se à consulente que a sua unidade operativa denominada Pousada Rural de Lages, deverá inscrever-se no Cadastro de Contribuinte do ICMS/SC em conformidade com os artigos 1º usque 14 do RICMS/SC; e, por ocasião do fornecimento de refeições para não hospedes, ou quando estas não estejam incluídas no valor da diária correspondente à hospedagem, deverá submeter estas operações à tributação do ICMS, ex vi do art. 2º da Lei Complementar nº 87/96, o que lhe impõe, também, o cumprimento das obrigações tributárias principal e acessórias previstas no RICMS/SC. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de junho de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 47/200619/10/2006Link externo
CONSULTA Nº: 48/06
EMENTA: ICMS. O BIOGÁS OBTIDO A PARTIR DOS DEJETOS DE SUÍNOS QUANDO DESTINADO À COMERCIALIZAÇÃO É MERCADORIA, PORTANTO O SEU FORNECIMENTO ATRAVÉS DE CANALIZAÇÃO OU OUTRA FORMA POSSÍVEL DE ENVASILHAMENTO CARACTERIZA-SE OPERAÇÃO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS, LOGO, DEVERÁ SUBMETER-SE À INCIDÊNCIA DO ICMS EX VI DO ART. 2º, INCISO I, DA LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96. CONSULTA Nº: 48/06 D.O.E. de 19.10.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo de consulta, tendo como atividade a produção de energias renováveis, vem perante esta Comissão, consoante petição inicial protocolizada em 15/08/05 e adendo juntado aos autos em 02/09/05 por solicitação da autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional, expor, em síntese, que: a) desenvolve projetos que viabilizam utilização de biogás em substituição ao gás liquefeito de petróleo; b) o biogás, também chamado de gás dos pântanos, é resultado da fermentação de matérias orgânicas, chamadas de biomassas, que no caso da consulente, dá-se a partir de dejetos suínos; c) o biogás produzido a partir dos desejos de suínos compõe-se, basicamente, de CH4 = Metano, CO2 = Gás Carbono; N = Nitrogênio, H = Hidrogênio e H2S = Gás Sulfídrico; substâncias estas que agridem o meio ambiente (efeito estufa), porém, esse gás apresenta poder calórico superior a 6000 Hcal/m3, comparando-o com o Gás Liqufeito de Petróleo GLP, tem-se que um metro cúbido de biogás equivale a 0,45Kg de GLP; d) a produção desse biogás é obtida através lagoas cobertas onde são depositados os dejetos de suínos que geram condições de anaerobiose, produzindo o gás, que é retido no biodigestor, passando, a seguir, por tratamento específico, notadamente a dessulfurização e secagem; e) o biogás é armazenado no próprio biodigestor (gasômetro), sendo conduzido até os pontos de consumo (fogão, caldeiras) por meio de sopradores de baixa pressão; ressaltando que a mesma empresa que compra os equipamentos para o tratamento e que produzirá o biogás , e será consumidora deste como fonte de energia renovável; f) quando o biogás não for consumido deverá ser queimado com equipamento apropriado, conforme recomendações do Tratado de Kioto, para não agredir o meio ambiente; Acrescenta, ainda, que atualmente tem comercializado os equipamentos necessários ao tratamento de efluentes acima descritos, instalando-os na lagoa de dejetos suínos, ficando a manutenção e a operação do sistema a cargo dos próprios clientes/adquirentes. Porém, considerando as dificuldades encontradas na operação destas tecnologias por parte dos próprios clientes/adquirentes, porque se trata de equipamento pouco conhecido, e objetivando expandir o tratamento dos dejetos de suínos, a consulente está estudando a possibilidade de não mais vender os equipamentos (biogestor, gasômetro, etc), mas ela própria manter o sistema em funcionamento produzindo o biogás, e comercializando-o como serviço de operação do sistema, haja vista que não há emprego de matéria-prima na produção deste tipo de energia, e segundo seu entendimento o processo não se trata de industrialização nem de extração. Ressalta que por falta de previsão legislativa que ampare esta operação comercial no campo da incidência do ICMS, a consulente está faturando como serviço de captura de filtragem de biogás. Por fim, destaca que o motivo da consulta se deve “a necessidade de definir este novo tipo de empreendimento, quanto aos aspectos financeiros e tributários atuais, e assim criar a necessidade de legislação específica para esse tipo de energia, onde pretendemos obter incentivos fiscais a exemplo do que ocorre em outros países do mundo.” O processo foi analisado e saneado no âmbito da Gerência Regional em Chapecó, conforme previsto na Portaria SEF nº 226/01. Como conclusão, a autoridade fiscal afirma: “..., é desnecessário dizer a importância desta consulta, visto que mesmo de forma sintética tentou demonstrar a sua utilização e o aproveitamento natural dos gases dos dejetos, o qual resultaria em economia para o usuário e enorme melhoria na proteção do meio ambiente, principalmente se observarmos que nosso Estado é grande produtor de suínos, e certamente com o emprego de energia renovável, estes sistemas terão uso intensificado nas granjas produtoras, propiciando uma diminuição de custos, vislumbrando atenção e tratamento especial por parte dos órgãos públicos. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2º, I; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Preliminarmente, anota-se algumas manchetes como pano de fundo da fundamentação. “Reciclar é um bom negócio e a prova disso é que empresas multinacionais já estão aportando no Brasil de olho nesse filão. A maioria dos empresários brasileiros também já sabe que o setor tem grande potencial para crescer e se firmar, no futuro, como um dos segmentos mais fortes da economia nacional, a exemplo do que já acontece nos Estados Unidos, Japão, Canadá e países da Europa.” “A reciclagem representa uma grande atividade econômica indireta, tanto pela economia de recursos naturais quanto pela diminuição dos gastos com tratamento de doenças, controle da poluição ambiental e remediação de áreas degradadas e uso de espaços de reserva.” “É também uma atividade econômica direta pela valorização, venda e processamento industrial de produtos descartados. Para que se tenha uma idéia concreta desse fato, basta citar que a indústria de reciclagem no Brasil, em franco desenvolvimento, movimenta atualmente mais de 2,5 bilhões de dólares anuais. Este valor é aproximadamente igual ao obtido pela indústria cafeeira do País.” “O lixo é uma fonte de riquezas. As indústrias de reciclagem produzem papéis, folhas de alumínio, lâminas de borracha, fibras e energia elétrica gerada por combustão. A indústria da reciclagem não pára de crescer. No Brasil, a cada ano, são desperdiçados R$ 4,6 bilhões porque não se recicla tudo o que poderia, segundo o pesquisador da Universidade de São Paulo, Sabetai Calderoni.” (em "Os Bilhões Perdidos no Lixo, Editora Humanitas - FFLCH/USP -1988). No mérito, consoante a situação fática descrita, tem-se que a atividade de recuperação da higidez do meio ambiente desenvolvida pela consulente é socialmente meritória, e que esta pode se efetivar por diversas formas contratuais distintas, o que, certamente, implicará tratamentos tributários também distintos, senão vejamos. 1ª Hipótese - A consulente vende e instala todos os equipamentos necessários sem cláusula de manutenção e operação do sistema, que será mantido em funcionamento pelo próprio cliente. Da natureza das operações envolvidas na hipótese : a) A cessão, expressa ou tácita, do uso da lagoa de dejetos de suínos (bem imóvel) poderá consubstanciar-se numa operação onerosa ou gratuita (comodato, aluguel ou arrendamento), conforme acertamento entre a consulente/cessionária e o proprietário/cedente; b) O biodigestor e demais equipamentos de propriedade da consulente instalados sobre a lagoa de dejetos cedida, a manutenção e operação do sistema, bem como a estrutura necessária à distribuição do biogás (canalização) consubstancia-se numa unidade industrial produtora de propriedade da consulente, e cuja atividade enquadra-se como industrialização consoante o disposto no RIPI, aprovado pelo Decreto nº 2.637, de 25 de junho de 1998, in verbis: Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe na obtenção de espécie nova (transformação); II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento). Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados. À luz do que está acima transcrito, apura-se que a unidade industrial referida na hipótese, terá por objetivo transformar um gás poluente originado naturalmente dos dejetos de suínos em energia renovável, através do aperfeiçoamento do biogás (filtragem e secagem), bem como do seu acondicionamento (canalização) deixando-o, assim, em condições de consumo domiciliar ou industrial. c) O biogás produzido nesta hipótese trata-se de mercadoria, pois segundo De Plácido e Silva este termo “a rigor, é designação genérica dada a toda coisa móvel, apropriável, que possa ser objeto de comércio.” (in Vocabulário Jurídico.12ª Ed. Rio de Janeiro: Forense. 1993, vol. III.) De acordo com o Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa, a palavra gás designa qualquer fluido infinitamente compreensível, cujo volume é o do recipiente que o contém, pois não apresenta por si organização espacial. Logo, pode-se concluir que os gases, em geral, são coisas móveis, sendo que sua mobilidade será definida de acordo com a forma em que for acondicionado (canalização ou envasilhamento). (Editora Nova Fronteira.1988). Advirta-se, ainda, que o fato de o biogás ser produzido a partir de dejetos suínos não lhe retira as características de mercadoria, pois matéria-prima é tudo o que é o fundamento para o surgimento de alguma coisa, é qualquer substância bruta principal e essencial com que é fabricada alguma coisa. Ressalte-se que há outros gases que são comercializados e tributados normalmente como mercadoria. Neste sentido cita-se o posicionamento do Superior Tribunal de Justiça exarado no Recurso Especial nº 1996/0057819-2, relatado pelo Ministro Garcia Vieira, cuja ementa diz: ISS - GASES INDUSTRIAIS E MEDICINAIS - ICMS. NO COMÉRCIO DE GASES INDUSTRIAIS E MEDICINAIS INCIDE APENAS O ICMS. RECURSO IMPROVIDO. Assim, infere-se que o biogás surgido naturalmente do processo de anaerobiose pode ser apropriado pelo homem através de engenhos especiais, após o que poderá ser submetido ao tratamento técnico e ao acondicionamento necessário para sua transformação em coisa útil ao próprio homem; adquirindo, assim, o valor econômico correspondente às regras do mercado que lhe são peculiares. d) O fornecimento do biogás para a utilização domiciliar ou industrial mediante a cobrança do valor corresponde à quantidade do produto consumido caracteriza-se uma operação de venda de coisa móvel, ou seja, de mercadoria. Nesta hipótese, as operações terão os seguintes tratamentos tributários: i) Na operação descrita no item “a” trata-se contrato cujo objeto recai sobre um bem imóvel, logo estará fora da tributação sobre a produção e o consumo; ii) A operação descrita no item “b” caracteriza-se industrialização; iii) O empreendimento industrial descrito nesta hipótese consubstancia-se numa atividade empresarial, logo, estará submetida a todas as exigências tributárias e administrativas pertinentes; iv) A operação de venda do biogás nesta hipótese, por tratar-se mercadoria, submete-se à incidência do ICMS, ex vi do art. 2º, I, da Lei Complementar nº 87/96, e da conseqüente legislação estadual, in verbis: Art. 2° O imposto incide sobre: I - operações relativas à circulação de mercadorias, ....; v) Por derradeiro, objetivando afastar a intenção da consulente em enquadrar a operação descrita nesta hipótese como serviço de captura e filtragem de biogás colaciona-se julgado do Superior Tribunal de Justiça, que mutatis mutantis elucida a questão. REsp 37291 / SP ;MIN. MILTON LUIZ PEREIRA- DJ 24.04.1995 p. 10386 TRIBUTÁRIO. ICMS. GASES FORNECIDOS EM CILINDROS DE AÇO. PRETENSÃO EM FACE DA DIVERSIDADE DAS OPERAÇÕES (FABRICAÇÃO, ACONDICIONAMENTO E VENDA) DE RECOLHER SEPARADAMENTE O IPI, ISS E ICM. DECRETO-LEI 406/68 (ART. 8., PARÁGRAFO 2. - LISTA ANEXA, ITENS 40, 41 E 47). DECRETO-LEI 834/69. 1. NA COMERCIALIZAÇÃO DOS GASES (OXIGÊNIO, ARGÔNIO, ACETILENO, ETC.), NECESSARIAMENTE ACONDICIONADOS EM CILINDROS DE AÇO, NÃO SE DISSOCIA O PREÇO DA VENDA DAQUELE APROPRIADO AOS "SERVIÇOS", CONTEMPLANDO UMA ÚNICA REALIDADE, ATRAINDO A INCIDÊNCIA DO ICMS, TENDO COMO BASE DE CALCULO O "VALOR DA OPERAÇÃO", ABRANGENDO AQUELES SERVIÇOS, INCLUÍDOS NA "CIRCULAÇÃO DA MERCADORIA". 2. PRECEDENTE JURISPRUDENCIAL. 3. RECURSO IMPROVIDO. Pelo exposto responda-se à consulente que o biogás originado naturalmente em lagos de dejetos suínos, quando aperfeiçoado para o consumo domiciliar ou industrial e fornecido ao consumidor final através de canalização ou qualquer outra forma de envasilhamento classifica-se como mercadoria, logo, as operações de venda deste biogás submetem-se a incidência do ICMS. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 08 de junho de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Pedro Mendes Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 56/06
EMENTA: ICMS. SUBCONTRATAÇÃO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. O IMPOSTO PAGO PELO SUBCONTRATADO É CRÉDITO DO CONTRATANTE - PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE, ART. 155, § 2º,I, CF/88. O CRÉDITO PRESUMIDO, ART. 25, ANEXO 2, RICMS-SC, SUBSTITUI OS CRÉDITOS INCORRIDOS NOS INSUMOS UTILIZADOS PARA A PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. CONSULTA Nº: 56/06 D.O.E. de 19.10.06 1 – DA CONSULTA A consulente, identificada como empresa prestadora de serviços de transporte rodoviário de cargas intermunicipal e interestadual, optante pelo crédito presumido que, para a prestação dos serviços, além de utilizar-se dos veículos próprios, subcontrata outros transportadores inscritos ou não no CCIMS/SC, para realizar os serviços. Assim, exemplifica o seu entendimento sobre a matéria: 1º Exemplo: subcontratação de um transportador inscrito no CCICMS-SC para realizar uma prestação interestadual. Na hipótese, a consulente menciona a existência de um suposto registro fiscal efetuado pela empresa subcontratada e finaliza descrevendo os dados constantes do CTRC por ela (a consulente) emitido com agregação de valor ao preço final da prestação. Subcontratação de transportador inscrito no CCICMS-SC Valor da subcontratação..............................R$ 1.000,00 ICMS destacado (12%)...............................R$ 120,00 Crédito presumido ICMS............................R$ 24,00 Saldo a pagar.........................................R$ 96,00 (entrada de caixa SC) Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas emitido pela consulente..............................................................R$ 1.500,00 ICMS destacado (12%)...............................R$ 180,00 Crédito subcontratação...............................R$ 120,00 (saída de caixa SC) Saldo a pagar..............................................R$ 60,00 ( entrada de caixa SC) Deste modo, o entendimento da consulente é de que o valor do imposto seria: R$ 96,00 - R$ 120,00 + R$ 60,00 = R$ 36,00 2º Exemplo: subcontratação de um transportador não inscrito no CCICMS-SC. Na hipótese, a consulente apura o valor do ICMS devido na prestação. Em sua descrição, informa o registro fiscal por ela efetuado, onde destaca o ICMS devido na prestação interestadual, com dedução do ICMS relativo à prestação subcontratada e do crédito presumido em relação ao valor do imposto devido pela diferença de valor no preço final da prestação. Subcontratação de transportador não inscrito Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas emitido pela consulente................................................................................R$ 1.500,00 ICMS destacado(12%) .......................................R$ 180,00 Crédito subcontratação........................................R$ 120,00 Transf. Crédito pres. Contrat...............................R$ 24,00 Saldo a pagar....................................................R$ 36,00 O entendimento da consulente é de que, encerrado o ciclo tributável, o valor do imposto recolhido seria: R$ 180,00 - R$ 120,00 - R$ 24,00 = R$ 36,00 Do modo como expõe, indaga se está correto o seu entendimento, ou seja: 1. tem direito ao crédito presumido previsto no art. 125, § 2º do Anexo 6 do RICMS-SC, sobre as prestações que realiza com veículos próprios. 2. tem direito ao valor destacado no documento fiscal emitido pelo subcontratado, na subcontratação de transportadores inscritos no CCICMS. 3. tem direito ao valor do ICMS retido e pago por ela (consulente) acrescido do valor do crédito presumido previsto no art. 125, § 2º do Anexo 6 do RICMS-SC, na contratação de transportadores não inscritos, autônomos ou inscritos em outros Estados. A autoridade fiscal informa que, de acordo com os arts. 29 e 30 do RICMS-SC, a consulente tem direito de valer-se tanto do crédito presumido nas prestações de serviço de transporte que presta com veículos próprios, quanto aos créditos efetivos oriundos de subcontratação. 2 – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição federal, art. 155, § 2º, I RICMS-SC/01, Anexo 2, art.25, § 3º RICMS-SC/01, Anexo 5, art. 68 RICMS-SC/01, Anexo 6, arts. 124 e 126 3- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A questão suscitada versa sobre a forma de utilização do crédito presumido e da compensação dos possíveis créditos relativos às prestações realizadas por subcontratação. Para elucidar a questão, é importante que analisemos, inicialmente, a forma de utilização do crédito presumido previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS-SC/01, in verbis: Art. 25. Os estabelecimentos prestadores de serviço de transporte, em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23, poderão optarpor um crédito presumido de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação. (grifei) O art. 23, dispõe da seguinte forma: “...nas prestações em que o crédito presumido for utilizado em substituição aos créditos de imposto relativos ... a quaisquer insumos incorridos ... na prestação de serviços, o contribuinte que optar pelo crédito presumido deverá permanecer nessa sistemática por período não superior a 12 (doze) meses...”. A expressão “créditos efetivos”, refere-se aos créditos incorridos nos insumos utilizados nas prestações de serviços realizadas pela consulente. Sendo assim, enquanto for optante dessa forma simplificada de apuração do imposto, não existindo débito do ICMS de responsabilidade do transportador subcontratado, à contratrante é permitido tão-só utilizar-se do crédito presumido no percentual de 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação. A partir do entendimento da sistemática do crédito presumido, vejamos o que dispõe a legislação, em relação a subcontratação de TRANSPORTADOR INSCRITO, cuja previsão encontra-se no art. 68, “ caput”, § 2º, do Anexo 5 do RICMS/SC. Art. 68. O transportador que subcontratar outro transportador para dar início à execução do serviço emitirá Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, fazendo constar no campo Observações deste ou, se for o caso, do Manifesto de Carga a expressão “Transporte subcontratado com _____, proprietário do veículo marca _____, placa n° _____, UF _____”. .................................................................................................................... § 2º A empresa subcontratada deverá emitir o conhecimento de transporte indicando, no campo Observações, a informação de que se trata de serviço de subcontratação, bem como a razão social e os números de inscrição na unidade federada e no CNPJ do transportador contratante (Ajuste SINIEF 03/02). Na hipótese de ocorrerem diversas prestações para um mesmo transportador contratante, a legislação prevê a possibilidade de a empresa subcontratada emitir, ao final de cada período de apuração do imposto, 1 (um) conhecimento de transporte para cada contratante, a fim de documentar as prestações realizadas no período (art. 68, §§ 4º, 5º e 6º, do Anexo 5 do RICMS/SC). E, de acordo com o art. 68, § 5º, do Anexo 5, do RICMS/SC, na subcontratação de TRANSPORTADOR INSCRITO, a empresa subcontratada fica dispensada do pagamento do imposto, relativo às prestações iniciadas neste Estado, desde que o imposto tenha sido destacado nos documentos fiscais, emitidos pelo transportador contratante e que sejam atendidas as condições estabelecidas no § 6º do mesmo artigo. Ora, se a legislação dispensa a subcontratada do pagamento do imposto, não há que se falar em destaque deste no documento fiscal por ela emitido. A empresa contratante destacou o imposto no seu documento fiscal e irá tributar integralmente a prestação. Se, no entanto, a empresa subcontratada estiver obrigada ao recolhimento do imposto em relação às prestações que realiza por subcontratação, por não serem cumpridos os requisitos exigidos para a dispensa da emissão do Conhecimento de Transporte de Cargas - CTRC, com destaque do imposto, que são: a) o imposto tenha sido destacado no CTRC emitido pela transportadora contratante; e b) a empresa subcontratada tenha anexado ao CTRC de sua emissão, cópias do CTRC emitido pela transportadora contratante, e do contrato de subcontratação (§ 6º), fica a consulente (contratante) autorizada a utilizar o crédito destacado no CRTC da subcontratada em decorrência do serviço realizado por subcontratação. (art. 68, § 5º, Anexo 5, RICMS-SC-01) Seja como for, se ocorrer diferença entre o valor da prestação subcontratada e o preço final daquela prestação, ficará a empresa contratante obrigada ao recolhimento do imposto em relação à diferença. Na hipótese de existir crédito pela prestação subcontratada, este poderá ser utilizado pela empresa contratante para compensar o imposto devido na prestação. E o crédito presumido de 20% (vinte por cento) calculado sobre o valor do imposto que incidir sobre a diferença, poderá ser utilizado, desde que parte do transporte seja realizado pela própria contratante. Diferente é o procedimento adotado para a hipótese de subcontração de transportador NÃO INSCRITO, INSCRITO EM OUTROS ESTADOS OU AUTÔNOMO. Esta previsão está descrita no art. 124, III do Anexo 6 do RICMS-SC, in verbis: Art. 124. Na prestação de serviço de transporte promovida por transportador autônomo ou por transportador não inscrito como contribuinte neste Estado, fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto devido na prestação de serviço de transporte de carga: .......................................................................................... III – à empresa transportadora contratante, desde que inscrita como contribuinte neste Estado, na hipótese de subcontratação, observado o disposto no Anexo 5, art. 68. Na forma desse enunciado, a consulente, na qualidade de contratante, assume a condição de substituta tributária em relação àquelas prestações. Assim, irá tributar integralmente a prestação e destacar o imposto devido. Em razão deste procedimento, no Conhecimento de Transportes Rodoviário de Cargas - CTRC, por ela emitido, deverá constar o valor integral da prestação. O art. 1º, § 1º do Anexo 3 do RICMS dispõe da seguinte forma: “O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo substituto.” No caso em tela, a tal subsunção do imposto devido por substituição, efetivamente se realiza no imposto devido pelo substituto em razão da prestação própria - sendo pago de uma só vez. Falar em “crédito”, na hipótese, implica a absurda e indevida conseqüência de deduzir o valor do imposto correspondente à prestação anterior, devido por substituição. Haveria assim redução do imposto devido, posto que realizar o crédito, segundo o entendimento da consulente, ou por outra creditar-se o contribuinte do imposto devido por ele próprio, significa pura e simplesmente nada pagar. A consulente tenta interpretar a situação partindo do ponto em que realiza o pagamento do imposto por responsabilidade, “englobadamente” com o imposto incidente na própria prestação de transporte. Como nesse momento somente realiza um débito do imposto, pergunta-se onde estaria o crédito que normalmente realiza, relativamente ao imposto pago pelo contribuinte que realizou a prestação anterior. Esquece-se a consulente que na prestação anterior não houve qualquer pagamento do imposto. Esse o efeito da substituição tributária na hipótese. Esse pagamento deve ser feito, isto sim, pela própria consulente. Como pretender, assim, o crédito, pelo contribuinte, do imposto por ele mesmo devido naquele momento? Uma coisa é creditar-se do que foi pago anteriormente por outro contribuinte para, simplesmente, evitar um duplo pagamento. Outra absolutamente diferente seria o próprio contribuinte que paga o imposto creditar-se do seu valor, pois que neste caso haveria simplesmente uma anulação do pagamento feito. O conceito de crédito, como um direito de compensar o imposto devido em cada operação ou prestação com o imposto que onerou as fases precedentes de circulação da mercadoria ou serviço, pressupõe a existência de um débito. O crédito existe em função do débito. Se não há incidência do imposto em determinada operação ou prestação, não existe débito a ser compensado e, portanto, não existe crédito que lhe justifique a existência. É essa concepção de crédito que está disciplinada no Constituição Federal, art. 155, § 2°, I. Para melhor entendimento, descrevemos as situações que foram apresentadas na consulta, só que agora em conformidade com a legislação: 1º Exemplo: TRANSPORTADOR INCRITO NO CCIMS-SC 1ª situação: o transportador subcontratado está dispensado de emitir o CTRC com destaque do imposto. Hipótese de uma prestação interestadual em que a alíquota do imposto é 12%. Registro realizado pela Contratante: Valor integral da prestação: ............................ R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na operação ................ R$ 180,00 valor do crédito presumido ............................ R$ 36,00 valor do ICMS a recolher ............................R$ 144,00 - Este é o valor de ICMS a ser recolhido pela consulente (empresa contratante). ( R$ 180,00 - R$ 36,00) =========================================================== 2ª situação. O transportador subcontratado não está dispensado da emissão do CTRC com destaque do imposto. Hipótese de uma prestação interestadual em que alíquota do ICMS é de 12%. Registro realizado pela Subcontratada Valor da prestação: .......................................... R$ 1.000,00 valor do ICMS devido na operação ................. R$ 120,00 valor do crédito presumido ............................. R$ 24,00 valor do ICMS a recolher ............................R$ 96,00 - Este é o valor do ICMS que deve ser recolhido pela empresa subcontratada. ( R$ 120,00 – R$ 24,00) __________________________________________________________________ Registro realizado pela Contratante (consulente) a qual apresenta uma situação em que foi apenas agregado valor ao preço final do serviço. Valor integral da prestação: ............................ R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na prestação................ R$ 180,00 Crédito ICMS subcontratação......................... R$ 120,00 valor do ICMS a recolher .............................R$ 60,00 - Este é valor do ICMS que deve ser recolhido pela consulente (contratante). Nesta situação, o valor total de ICMS a ser recolhido ao Estado seria : R$ 156,00 ( R$ 180,00 - R$ 24,00). =========================================================== 2º Exemplo: TRANSPORTADOR NÃO INSCRITO, INSCRITO EM OUTROS ESTADOS E AUTÔNOMO Registro realizado pela consulente (empresa contratante) Valor integral da prestação: ........................... R$ 1.500,00 valor do ICMS devido na prestação ............... R$ 180,00 valor do crédito presumido ........................... R$ 36,00 valor do ICMS a recolher ..............................R$ 144,00 - Este é o valor de ICMS que deve ser recolhido pela consulente. Nesta situação, o valor total de ICMS a ser recolhido para o Estado = R$ 144,00 ( R$ 180,00 - R$ 36, 00). __________________________________________________________________ Isto posto, responda-se à consulente que não está correto o seu entendimento da forma como expõe, devendo proceder da seguinte forma: 1. nas prestações realizadas com veículos próprios, a legislação permite utilizar o crédito presumido previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS-SC que será calculado sobre o valor do imposto devido na prestação. 2. nas prestações que subcontratar transportador inscrito no CICMS-SC, a regra é a prevista no art. 68, § 5º do Anexo 5 do RICMS-SC que é a dispensa de emissão do CTRC, com destaque do imposto pela empresa subcontratada. Neste caso, a consulente assume a condição de substituta tributária em relação àquela prestação e o ICMS devido na prestação subcontratada, subsumir-se-á no imposto devido pela consulente na prestação própria. Nesta situação só lhe é permitido utilizar o crédito presumido de 20% (vinte por cento). 2.1. nas prestações que subcontratar transportador inscrito no CCICMS-SC que estiver obrigado ao recolhimento do imposto, em observância ao princípio constitucional da não-cumulatividade previsto no art. 155, § 2º, I da Constituição Federal, é permitido à consulente deduzir do imposto devido na prestação, o montante cobrado na prestação realizada por subcontratação. 2.1.1. na hipótese de ser subcontratado serviço por preço menor que o preço contratado, fica a consulente obrigada ao recolhimento do imposto devido em razão da diferença. Nesse caso, o imposto devido na prestação subcontratada é crédito da contratante e, desde que parte desse transporte tenha sido prestado pela própria contratante, o crédito presumido de 20% (vinte por cento) calculado sobre o valor do imposto incidente sobre a diferença ocorrida entre o valor da prestação subcontratada e o valor final da prestação, também poderá ser utilizado pela contratante. 3. em relação às prestações que subcontratar, transportadores não inscritos, autônomos ou inscritos em outros Estados, a consulente, na condição de substituta tributária, assume a responsabilidade de recolher o imposto relativo àquelas prestações. Desta forma, não há que se falar em compensação do crédito relativo à prestação subcontratada, simplesmente porque não houve débito naquela prestação. Resta à consulente o direito de utilizar-se do crédito presumido equivalente ao percentual de 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação. À superior consideração da Comissão. GETRI, 23 de junho de 2006. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 23 de junho de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 56/200619/10/2006Link externo