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CONSULTA N° 001/2011
CONSULTA N° 001/2011 EMENTA : ESCRITA FISCAL DIGITAL. OBRIGATORIEDADE. AS EMPRESAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL, INSCRITAS NO CADASTRO DE CONTRIBUINTES DO ICMS ESTÃO OBRIGADAS À APRESENTAÇÃO DA ESCRITA FISCAL DIGITAL A PARTIR DE 1º. DE JULHO DE 2011. A FORMA DE APRESENTAÇÃO DOS ARQUIVOS DA EFD ESTÁ DISCIPLINADA NO MANUAL DE ORIENTAÇÃO DA EFD, APROVADO PELA PORTARIA SEF 166/2008. DOE de 17.06.11 01- DA CONSULTA. A consulente acima identificada, devidamente qualificada e representada nos autos deste processo, informa ter como atividade o de construtora e incorporadora imobiliária. Vem a esta Comissão questionar sobre a obrigatoriedade de entrega da Escrita Fiscal Digital - SPED FISCAL. Informa possuir inscrição estadual junto à Secretaria de Estado da Fazenda. Informa, ainda, não possuir depósito fechado neste Estado. Questiona também sobre a forma de apresentação do arquivo da Escrita Fiscal Digital - SPED FISCAL, especificamente, sobre a apresentação da NCM das mercadorias, aventando a possibilidade de apresentar uma única NCM (9999.99.99), em razão de se tratar de mercadorias destinadas ao uso e consumo da consulente. É o relatório. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto n. 2.870, de 1º. de setembro de 2001, Anexo 11, artigos 24 e 25. Manual da EFD- Escrita Fiscal Digital, aprovado pela Portaria SEF 166/2008. 03- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A questão central da presente consulta refere-se à obrigatoriedade das empresas de construção civil, inscritas no cadastro de contribuintes do ICMS – CCICMS/SC, de entrega da Escrita Fiscal Digital - SPED FISCAL Ressalte-se, inicialmente, que a determinação de qual tratamento tributário deverá ser dispensado às empresas da construção civil, no âmbito do ICMS, não se prende simplesmente à razão social ou nome de fantasia adotado pela empresa, sendo indispensável identificar-se todas as atividades por ela desenvolvidas, e especificamente em qual destas atividades as mercadorias adquiridas serão utilizadas. Registre-se, ainda, que a empresa da construção civil que exercer somente atividade de prestação de serviço (ISSQN) estará dispensada da inscrição no CCIMS por não ser contribuinte do ICMS, sendo-lhe, entretanto, facultada a inscrição estadual. Como salientado na Resolução Normativa COPAT n.64, publicada no DOE de 12/12/2009, as empresas de construção civil, agindo na qualidade de prestadores de serviço, prescindem do registro no CCICMS. Todavia, dependendo do tipo de operações que desenvolverem, estas poderão constituir fato gerador do ICMS: As empresas de construção civil são empresas que, agindo na qualidade de prestadoras de serviço, não só prescindem do registro no CCICMS, como não são objeto do diferencial de alíquota nas aquisições de insumos em operações interestaduais, conforme entendimento da própria COPAT. (...) Em obras de construção civil, executadas exclusivamente sob o regime de empreitada global, não constituem mercadorias as estruturas pré-moldadas, metálicas ou mistas, produzidas fora do local da prestação do serviço, pela própria empresa de construção civil, desde que visem à entrega da obra objeto contratual da empreitada global. Neste caso, haverá incidência do ISS e não será devido o diferencial de alíquota nas aquisições interestaduais de materiais aplicados nestes serviços. Por exclusão, a fabricação e montagem de estruturas pré-moldadas, metálicas ou mistas, fora do local da obra, sob qualquer forma de subcontratação (já que exclusivamente as empresas construtoras podem celebrar contratos de empreitada global), constitui fato gerador do ICMS, conforme exceção prevista no item 7.02 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, sendo devido o diferencial de alíquota nas aquisições interestaduais dos materiais correspondentes. Portanto, a empresa da construção civil, que desenvolva, concomitantemente, atividades relativas ao comércio ou a indústria, sob a mesma razão social, deverá, obrigatoriamente, inscrever-se no CCICMS, pelo fato de ser, nesta hipótese, contribuinte do ICMS. As empresas da construção civil poderão, assim, ser obrigadas à inscrição no cadastro de contribuintes do ICMS quando promoverem operações de circulação de mercadorias, bem como poderão inscrever-se facultativamente no cadastro de contribuintes. Assim, não será possível, a priori, e sem verificar-se todas as atividades desenvolvidas pela consulente, saber se a mesma pratica ou não prestações e operações que estão no campo de incidência do ICMS. As hipóteses de inscrição no cadastro de contribuintes estão previstas no RICMS/SC, Anexo 5, art. 1º, parágrafo 1º : Art. 1º A Secretaria de Estado da Fazenda manterá cadastro de contribuintes, compreendendo: § 1º A inscrição no cadastro de contribuintes será: I - obrigatória, para as pessoas físicas ou jurídicas que promoverem operações relativas à circulação de mercadorias ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação ou que estiverem legalmente obrigadas ao recolhimento do imposto; II - facultativa, para as pessoas físicas ou jurídicas não sujeitas, direta ou indiretamente, ao imposto, que mantiverem bens em estoque e necessitarem transportá-los. Com a inscrição da empresa da construção civil no Cadastro de Contribuintes do ICMS- CCICMS, estará a mesma obrigada às obrigações tributárias acessórias daí decorrentes, devendo manter a escrita fiscal exigida pela legislação tributária pertinente. Nos termos do artigo 4º do Anexo 5 ao RICMS/SC: Art. 4º O contribuinte regularmente inscrito fica obrigado a: I - apresentar, nos prazos previstos, as declarações e informações exigidas pela legislação tributária; II - emitir os documentos fiscais previstos na legislação tributária e escriturá-los nos livros próprios; e III - prestar as informações e esclarecimentos solicitados pelo Fisco, na forma e nos prazos previstos pela legislação tributária. Por outro lado, a obrigatoriedade de entrega da Escrita Fiscal Digital, a partir de 1º de julho de 2011, prevista no artigo 25 do Anexo 11 ao RICMS/SC, se aplica para todos os contribuintes registrados no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CCICMS, exceto aqueles enquadrados no Simples Nacional: Art. 25. A EFD será obrigatória: IV – a partir de 1º de julho de 2011 para os demais contribuintes registrados no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CCICMS, exceto os enquadrados no Simples Nacional. Conclui-se que a Escrita Fiscal Digital será exigida de todos os contribuintes registrados no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CCICMS, exceto os enquadrados no Simples Nacional. Como a empresa consulente se enquadra nas condições previstas no do Anexo 11, artigo 25 e estará obrigada à entrega da EFD a partir de 1º de julho de 2011 (DECRETO Nº 3.600, de 29 de outubro de 2010). Finalmente, quanto à forma de apresentação do arquivo de EFD, a matéria está disciplinada pela Portaria SEF 166/2008, publicada em 07/11/2008, que aprova o Manual de Orientação do Leiaute da EFD. O manual contém as instruções que devem ser observadas pelos contribuintes catarinenses na elaboração dos arquivos da EFD. Segundo referido manual, o contribuinte deverá identificar o item dos produtos e serviços, sendo vedadas discriminações genéricas, com algumas exceções, entre as quais se encontram as aquisições de materiais para uso e consumo : 2.4.2.2- Tabela de Identificação do Item (Produtos e Serviços) – A identificação do item (produto ou serviço) deverá receber um mesmo código em qualquer documento, lançamento efetuado ou arquivo informado e deverá ser válido para o estabelecimento informante do arquivo, durante o ano civil, observando-se que: d) A discriminação do item deve indicar precisamente o mesmo, sendo vedadas discriminações diferentes para o mesmo item ou discriminações genéricas (a exemplo de "diversas entradas", "diversas saídas", "mercadorias para revenda", etc), ressalvadas as operações abaixo, desde que não destinada à posterior circulação ou apropriação na produção: 1- de aquisição de "materiais para uso/consumo" que não gerem direitos a créditos; 2- que discriminem por gênero a aquisição de bens para o "ativo fixo" (e sua baixa). Na elaboração do arquivo da EFD, ainda, deverá ser informado o Registro 0200, que trata da identificação das mercadorias. Para este registro também há previsão de que não poderão ser utilizadas descrições genéricas, com algumas exceções, entre as quais a aquisição de “uso e consumo”, nos termos abaixo: REGISTRO 0200: TABELA DE IDENTIFICAÇÃO DO ITEM (PRODUTO E SERVIÇOS) Este registro será utilizado para informar mercadorias, serviços, produtos ou quaisquer outros itens concernentes às transações fiscais. Campo 03 - Preencher com a descrição do item (mercadoria ou serviço). É vedada a utilização de descrições diferentes para o mesmo item, bem como a utilização de descrições genéricas, ressalvadas as operações abaixo, desde que não sejam destinadas à posterior circulação ou apropriação na produção: 1- de aquisição de "materiais para uso/consumo", que não gerem direitos a créditos; 2- que discriminem por gênero a aquisição de bens para o ativo permanente e a sua baixa. Com base nos argumentos acima expostos, proponho que se responda à consulente que estará obrigada à entrega da Escritura Fiscal Digital a partir de 1º de julho de 2011. Quanto à forma de apresentação do arquivo de EFD, a matéria está disciplinada pela Portaria SEF 166/2008, publicada em 07/11/2008, que aprova o Manual de Orientação do Leiaute da EFD. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, 11 de fevereiro de 2011. Vandeli Rohsig Dannebrock AFRE – Matrícula 200.647.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 02 de março de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso. Marise Beatriz Kempa Francisco de Assis Martins Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 1/201117/06/2011Link externo
CONSULTA N° 021/2011
CONSULTA N° 021/2011 EMENTA: ICMS. CRÉDITO. É INDEVIDA QUALQUER CONSIDERAÇÃO ACERCA DE MATERIAIS INTERMEDIÁRIOS E O DIREITO A CRÉDITO DECORRENTE DE SUA AQUISIÇÃO, EM ATIVIDADES ALHEIAS AO PROCESSO PRODUTIVO. EM SE TRATANDO DE ENERGIA ELÉTRICA, A LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96 AUTORIZA O CRÉDITO RELATIVO À SUA ENTRADA, QUANDO CONSUMIDA NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO (ART. 33, I, “b”). DOE de 17.06.11 1 - DA CONSULTA A empresa em epígrafe, qualificada nos autos deste processo, dentre outras atividades, presta-se à exploração e aproveitamento de jazidas. Daremos destaque à extração mineral de brita, tendo em vista que os questionamentos que nos são apresentados dizem respeito à apropriação de créditos relativos à aquisição de materiais necessários ao exercício dessa atividade. Municiada de fotografias e esquemas detalhados, a consulente descreve todas as fases do processo de britagem de pedra: planejamento, plano de fogo, furação, explosão e transporte. Nessas etapas, afirma, são consumidos diversos tipos de insumos e materiais, cujos créditos decorrentes de suas entradas, seriam, à sua crítica, passíveis de apropriação. Em obséquio à sua tese, traz extensa argumentação alicerçada em precedentes desta Comissão e do Tribunal Administrativo Tributário - TAT[1], consolidando suas dúvidas nos termos que seguem (ipsis litteris): a) Os explosivos e acessórios, apesar de não integrarem o produto final, se consomem durante o processo produtivo, por isso dão direito ao crédito. Qual entendimento desta Comissão com relação a esta afirmação? b) De acordo com o art. 29 do RICMS e Lei 87/96 c/c arts 19, 20, 33 da Lei Complementar nº 87/96, quais os créditos que integram o produto, ou seja, integralmente consumidos no processo produtivo, que a empresa consulente poderá aproveitar na apuração do ICMS? O Fisco local ressalta a inexistência de Resolução Normativa sobre a matéria consultada e informa que foram atendidos os pressupostos de admissibilidade preconizados pela Portaria SEF nº 226/01, sugerindo que os autos fossem encaminhados à COPAT. É o que tinha de ser relatado. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, I e II; Lei Complementar nº 87/96, arts. 19, 20 e 33; Lei nº 10.297/96, arts. 21 a 30 RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, arts. 28 e 29. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A Lei Maior prevê que o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo Estado ou pelo Distrito Federal (art. 155, § 2º, inciso I). Reparemos, em primeiro lugar, que, muito embora em cada uma das operações relativas à circulação de mercadorias ou prestação de serviços incida ICMS (é dito plurifásico, por incidir em cada etapa de comercialização), ele é, ao mesmo tempo, um tributo não cumulativo, de tal sorte que o valor a recolher será a diferença entre o imposto relativo à operação e o que incidiu nas operações anteriores. Esse imposto dedutível é que chamamos de crédito fiscal. Paro neste ponto para chamar a atenção para a falta de rigor técnico relativo ao termo crédito fiscal. Crédito aqui, não significa que haja - no sentido obrigacional - um crédito do contribuinte contra o Estado. Em outros termos, não constitui um débito do Estado para com o contribuinte ou um dever de prestação patrimonial relativa ao imposto, mas um direito de dedução resultante de incidências anteriores, oponível aos valores a recolher supervenientes[2]. O crédito fiscal a que me referi nas linhas anteriores é o chamado crédito físico, previsto na Constituição Federal (art. 155, § 2º, I, proveniente da Emenda Constitucional nº 3/93), que é aquele em que só o imposto relativo à entrada de bens que são vendidos pelo estabelecimento, ou que integrem fisicamente o produto industrializado a ser vendido, resultará em crédito a ser compensado com o imposto devido na saída desses bens. Porém, todas as mercadorias e bens que são adquiridos por um estabelecimento, em última análise, prestam-se ao cumprimento de seu objeto social, independentemente de serem, ou não, consumidos no processo industrial. Ciente disso, o legislador complementar inseriu no ordenamento jurídico brasileiro, por intermédio da LC 87/96, o regime de créditos financeiros, em substituição ao de créditos físicos. De absoluta pertinência, transcrevo o escólio de Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais do ICMS. São Paulo: Dialética, 1997, p. 143), quanto ao novo regime introduzido pela lei complementar: Pelo regime de crédito financeiro é assegurado o crédito do imposto pago em todas as operações circulação de bens, e em todas as prestações de serviços, que constituam custo do estabelecimento. Não importa se o bem, ou serviço, compõe o bem a ser vendido. Importa, é que o bem vendido teve como custo aquele bem, ou aquele serviço, já tributado anteriormente. É um regime de não-cumulatividade absoluta. Não-cumulatividade que leva em conta o elemento financeiro, por isso mesmo regime denominado de crédito financeiro. O regime de créditos financeiros introduzido pela LC 87, entretanto, não entrou plenamente em vigor. No caso dos bens de uso e consumo, terá de ser observado o disposto em seu art. 33, I, que é taxativo: créditos, só a partir de janeiro de 2020 (LC 138/10)! Mas, e quanto aos produtos intermediários de necessária aplicação nas diversas etapas do processo produtivo que, apesar de não se incorporarem ao produto final, são imprescindíveis à atividade industrial da empresa? Com relação à matéria, os Tribunais vêm decidindo que o crédito só será possível em relação aos materiais que se integrarem fisicamente ao produto ou que venham a ser integralmente consumidos no processo produtivo. A solução antecipada no parágrafo anterior, e que nos é imposta por assente jurisprudência, reclama algum desenvolvimento antes que seja aplicada ao caso específico ora analisado. Se o direito ao crédito em análise diz respeito a produtos intermediários que se integram fisicamente a um produto ou que sejam totalmente consumidos em um processo fabril, então só poderemos admiti-lo nos limites de uma atividade econômica específica: a industrial. É o primeiro ponto. O segundo, diz respeito ao fato de que as atividades ligadas aos demais setores da economia - primário (agricultura, pecuária e extrativismo), terciário (comércio e prestação de serviços) e quaternário (informação e comunicação) - não podem ser confundidas com as atividades industriais, que integram o chamado setor secundário. Não foram raras as ocasiões em que esta Comissão recorreu à legislação federal, mais precisamente ao Regulamento do IPI - RIPI -, para definir atividade industrial, o que torna muito conveniente a transcrição dos dispositivos relativos à matéria: Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010. (Regulamento do IPI) Seção I Da Disposição Preliminar Art. 3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º). Seção II Da Industrialização Características e Modalidades Art.4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I-a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); II-a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); III-a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); IV-a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou V-a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento). Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados. Observemos que, nos termos postos na legislação, inexiste qualquer possibilidade de considerarmos uma atividade, como por exemplo, o extrativismo (setor primário), como pertencente ao setor secundário da economia, ou seja, como uma atividade industrial. E isto é justamente o que estou pretendendo demonstrar: extrativismo não é industrialização. Como já assinalei parágrafos atrás, a consulente descreveu com riqueza de detalhes todas as etapas do processo de britagem de pedra, entretanto, considerou a extração da pedra como parte de seu processo de industrialização. Peço licença para discordar. Ora, a necessidade de perfuração, utilização de explosivos, detonadores etc. é mera questão de logística que não descaracteriza a atividade de extração. Não dispomos de tecnologia para transportar pedras enormes e que pesam milhares de toneladas, por isso precisam ser “partidas” em pedaços menores, passíveis de serem transportados. O que se obtém após tais explosões, pedra bruta, ou beneficiada/transformada? Porque se for bruta, significa necessariamente que não houve qualquer processo de industrialização. Debulhado para viabilizar sua colheita e transporte, o milho a granel não deixa ser um produto primário (estado natural), justamente por não ter sido submetido a qualquer processo que possa caracterizar industrialização. De forma semelhante, a necessidade de plataformas bilionárias e de vanguarda tecnológica não faz com que o petróleo bruto extraído das profundezas seja considerado produto industrializado; continua sendo óleo bruto, em estado natural, podendo, posteriormente, ser utilizado na atividade industrial. O que importa assentar aqui, é que na atividade primária chamada extrativismo, não há qualquer transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento etc., nos termos definidos pelos dispositivos transcritos acima (RIPI), o que indica a presença de duas atividades distintas, no processo descrito pela consulente. Uma de extração (atividade primária), que se consubstancia nos procedimentos de que se vale para obtenção da pedra em estado bruto (não-beneficiada, não-transformada etc.); outra, de industrialização (atividade secundária), caracterizada por modificar a natureza, o acabamento, a apresentação etc., da pedra obtida na atividade de extração. Já que os procedimentos necessários à obtenção da pedra em estado bruto não podem ser considerados, nos termos legais, como fase ou etapa integrante do processo de industrialização da brita, as aquisições que lhes são inerentes, via de conseqüência, não poderão gerar crédito algum. Observemos que tal corolário não é apenas evidente, mas preliminar, pois tais aquisições não pertencem ao universo de aquisições passíveis de gerarem crédito nos termos atualmente admitidos em fórum administrativo e judicial. A descrição de todas as etapas do processo de britagem de pedra, constante nos autos (fls. 2 a 14), permite-nos discernir os procedimentos cuja análise do direito pleiteado independe do mérito, pois não sobrevive à preliminar apresentada acima. A etapa em que são iniciados os procedimentos que modificam a natureza, o acabamento, a apresentação ou finalidade do produto, a teor do disposto no caput do art. 4º do Decreto 7.212 - Regulamento do IPI -, é a de britagem (denominação utilizada pela própria interessada). Nessa fase, a pedra bruta é descarregada no alimentador vibratório (fotos 7 a 9; fl. 9), onde lhe são retirados os materiais finos, seguindo, na seqüência, para uma série de britadores, nos quais a pedra transforma-se em brita dos mais variados tamanhos, segundo necessidades comerciais. Conclui-se, clara ilação, que todas as operações praticadas pela consulente, anteriores ao processo de britagem (incluídas, aqui, a carga e o transporte das pedras até os britadores; fls. 6 a 8), dizem respeito a atividades alheias ao processo produtivo, impossibilitando qualquer especulação acerca de materiais intermediários e, a fortiori, do crédito deles decorrente. Adentremos, agora, no processo de industrialização. Em seu processo de industrialização, ao argumento de que esses materiais desgastam-se pelo contato direto com a brita no processo de britagem, a consulente pleiteia direito a créditos, relativo às seguintes aquisições: grelha para escalpe (responsável pela retirada de material fino), mandíbulas fixas e móveis, cunhas superiores e inferiores, mantas superiores e inferiores, telas de aço, chapas de aço, correias transportadoras, peneiras vibratórias de classificação. Requer, ainda, direito a creditar-se do ICMS relativo às entradas de óleos lubrificantes e energia elétrica. Como já disse, consolidada jurisprudência tem admitido crédito de materiais que se integram ao produto final ou que sejam integralmente consumidos na sua fabricação. Atentemos para o que decidiu o STJ, em 2007, no julgamento do Recurso Especial 799.724 RJ (Relator Min. Luiz Fux, Primeira Turma): "(...) 3. O direito ao creditamento do ICMS advindo da aquisição de bens que compõem o ativo imobilizado, bem como daqueles que se destinam ao uso e consumo, foi reconhecido apenas com a vigência da LC 87/96, que alterou o regramento engendrado pelo Convênio ICMS n.º 66/88 - vigente à época dos fatos e da lavratura do auto de infração -, que previa, especificamente, as hipóteses em que não haveria o creditamento do ICMS para futura compensação: "Art. 31. Não implicará crédito para compensação com o montante do imposto devido nas operações ou prestações seguintes: I - a operação ou a prestação beneficiada por isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação; II - a entrada de bens destinados a consumo ou à integração no ativo fixo do estabelecimento; III - a entrada de mercadorias ou produtos que, utilizados no processo industrial, não sejam nele consumidos ou não integrem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição;" 4. O § 1º, do artigo 20, da Lei Complementar nº 87/96, restringiu expressamente as hipóteses de creditamento do ICMS à entrada de mercadorias que façam parte da atividade do estabelecimento. Dessas limitações legais decorre, por imperativo lógico, que a utilização de supostos créditos não é ilimitada, tampouco é do exclusivo alvedrio do contribuinte. 5. In casu, consoante assentado no aresto recorrido, os bens cuja aquisição, segundo a recorrente, ensejariam o direito ao aproveitamento dos créditos de ICMS, não obstante o natural desgaste advindo do seu uso, não consubstanciam matéria-prima ou insumo a ser utilizado no processo de industrialização. Ao revés, integram o ativo fixo da empresa e fazem parte das várias etapas do processo de industrialização, sendo que sua substituição periódica decorre da própria atividade industrial, matéria insindicável pela Súmula 7/STJ." (o texto não é grifado no original) Dessume-se, que o simples desgaste, por contato direto, de material triturador, separador, dentre outros questionados pela consulente, não ensejarão direito a crédito do ICMS. O mesmo Tribunal obrou em direção idêntica, devendo, por isso mesmo, ser posto em destaque excerto do AgRg no R Esp 738.905 RJ, de 2008, julgado por sua Segunda Turma: 1. A controvérsia essencial dos autos restringe-se ao direito de crédito do ICMS, na hipótese da aquisição de bens que sofrem desgaste ao longo da cadeia produtiva. (...) 4. (...) no que tange ao direito de crédito do ICMS Ad argumentum, mesmo se presente o necessário prequestionamento,a agravante não lograria êxito em sua pretensão. Em outros termos, no que tange ao direito de crédito de ICMS, oriundo dos denominados produtos intermediários, isto é, aqueles utilizados no processo industrial, far-se-ia fundamental a sua integração ao produto final, ou seja, consumidos no processo de forma imediata e integral. Hipótese não configurada nos autos. O mero desgaste decorrente da normal utilização no processo produtivo dos materiais relacionados pela consulente, não autoriza, com decalque na jurisprudência apresentada, que sejam admitidos como matéria-prima ou insumo utilizado no processo fabril. Primeiro, porque não são integralmente consumidos na fabricação de um bem específico, ao contrário, fazem parte de diversas etapas fabris; segundo, por integrarem o ativo permanente da empresa, e, neste caso, há consenso que a apropriação dos créditos só será possível com a entrada em vigor do regime de créditos financeiros a que me referi no início deste parecer. Por idênticas razões, esta Comissão, reiteradamente, tem denegado direito a crédito referente a aquisições de óleos lubrificantes. Quanto à energia elétrica, a LC 87 autoriza o crédito relativo à sua entrada, quando consumida no processo de industrialização (art. 33, I, “b”). Como a atividade fabril da consulente resume-se à etapa de britagem, terá direito a crédito da aquisição de energia consumida pelos maquinários nessa fase (britadores de mandíbula e correias transportadoras, por exemplo). Por tudo que foi exposto, há subsídios suficientes para que se responda à consulente que, das apropriações de crédito pretendidas, fará jus às provenientes das aquisições de energia elétrica apenas. As demais aquisições não darão direito a crédito enquanto não entrar plenamente em vigor o regime de créditos financeiros introduzidos pela Lei Complementar 87/96. À crítica desta Comissão. COPAT, 31 de janeiro de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 2 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Francisco de Assis Martins Secretária Executiva Presidente da Copat [1] Na época, Conselho Estadual de Contribuintes - CEC. [2] A rigor, não necessariamente supervenientes, pois, muito embora a Lei Maior (art. 155, § 2º, inciso I) pressuponha uma ordem cronológica ao referir-se a não cumulatividade, não é o que acontece na realidade, porque o cumprimento da seqüência temporal - compensar o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores - é absolutamente inexeqüível operacionalmente.
ConsultasNº 21/201117/06/2011Link externo
CONSULTA N° 022/2011
CONSULTA N° 022/2011 EMENTA: ICMS. CRÉDITO. É INDEVIDA QUALQUER CONSIDERAÇÃO ACERCA DE MATERIAIS INTERMEDIÁRIOS E O DIREITO A CRÉDITO DECORRENTE DE SUA AQUISIÇÃO, EM ATIVIDADES ALHEIAS AO PROCESSO PRODUTIVO. DOE de 17.06.11 1 - DA CONSULTA A empresa em epígrafe, qualificada nos autos deste processo, dedica-se à extração e comércio de pedra e brita. Para tanto, utiliza caminhões próprios para o transporte e tratores (escavadeira e carregadeira) para a remoção das rochas obtidas das detonações. Os tratores escavadeira fragmentam as rochas de maiores dimensões por intermédio do rompedor e abastecem os caminhões que irão levar material extraído para as máquinas de britagem; os tratores carregadeira abastecem os caminhões de movimentação interna e transporte externo. Quanto aos caminhões, existem os responsáveis pela movimentação interna da produção e aqueles utilizados na entrega do produto acabado aos destinatários compradores. Apoiada na alínea “a” do inciso I do art. 29 e no § 1º do art. 22, ambos do RICMS/SC, a consulente entende que há possibilidade de apropriação dos créditos relativos à aquisição do óleo diesel e dos óleos lubrificantes utilizados nos referidos veículos, porque, a seu juízo, tais aquisições dizem respeito a material intermediário utilizados na produção de pedra e britas. Pretende que reste esclarecido se este entendimento está correto e, em caso afirmativo, se tais créditos são retroativos à data de aquisição desses produtos. Por fim, declara que: a) não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou instaurado para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto da consulta; b) não foi intimada a cumprir obrigação relativa ao fato objeto da consulta; e c) o fato exposto na consulta não foi objeto de decisão anterior (ou ainda não modificada), proferida em consulta ou litígio em que foi parte. Foram atendidos os pressupostos de admissibilidade preconizados pela Portaria SEF nº 226/01. É o relato. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, I e II; Lei Complementar nº 87/96, arts. 19, 20 e 33; Lei nº 10.297/96, arts. 21 a 30 RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, arts. 28 e 29. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A Lei Maior prevê que o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo Estado ou pelo Distrito Federal (art. 155, § 2º, inciso I). Reparemos, em primeiro lugar, que, muito embora em cada uma das operações relativas à circulação de mercadorias ou prestação de serviços incida ICMS (é dito plurifásico, por incidir em cada etapa de comercialização), ele é, ao mesmo tempo, um tributo não cumulativo, de tal sorte que o valor a recolher será a diferença entre o imposto relativo à operação e o que incidiu nas operações anteriores. Esse imposto dedutível é que chamamos de crédito fiscal. Paro neste ponto para chamar a atenção para a falta de rigor técnico relativo ao termo crédito fiscal. Crédito aqui, não significa que haja - no sentido obrigacional - um crédito do contribuinte contra o Estado. Em outros termos, não constitui um débito do Estado para com o contribuinte ou um dever de prestação patrimonial relativa ao imposto, mas um direito de dedução resultante de incidências anteriores, oponível aos valores a recolher supervenientes[1]. O crédito fiscal a que me referi nas linhas anteriores é o chamado crédito físico, previsto na Constituição Federal (art. 155, § 2º, I, proveniente da Emenda Constitucional nº 3/93), que é aquele em que só o imposto relativo à entrada de bens que são vendidos pelo estabelecimento, ou que integrem fisicamente o produto industrializado a ser vendido, resultará em crédito a ser compensado com o imposto devido na saída desses bens. Porém, todas as mercadorias e bens que são adquiridos por um estabelecimento, em última análise, prestam-se ao cumprimento de seu objeto social, independentemente de serem, ou não, consumidos em sua atividade principal. Ciente disso, o legislador complementar inseriu no ordenamento jurídico brasileiro, por intermédio da LC 87/96, o regime de créditos financeiros, em substituição ao de créditos físicos. De absoluta pertinência, transcrevo o escólio de Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais do ICMS. São Paulo: Dialética, 1997, p. 143), quanto ao novo regime introduzido pela lei complementar: Pelo regime de crédito financeiro é assegurado o crédito do imposto pago em todas as operações circulação de bens, e em todas as prestações de serviços, que constituam custo do estabelecimento. Não importa se o bem, ou serviço, compõe o bem a ser vendido. Importa, é que o bem vendido teve como custo aquele bem, ou aquele serviço, já tributado anteriormente. É um regime de não-cumulatividade absoluta. Não-cumulatividade que leva em conta o elemento financeiro, por isso mesmo regime denominado de crédito financeiro. O regime de créditos financeiros introduzido pela LC 87, entretanto, não entrou plenamente em vigor. No caso dos bens de uso e consumo, terá de ser observado o disposto em seu art. 33, I, que é taxativo: créditos, só a partir de janeiro de 2020 (LC 138/10)! Mas, e quanto aos produtos intermediários de necessária aplicação nas diversas etapas do processo produtivo que, muito embora não se incorporem ao produto final, são imprescindíveis à atividade industrial da empresa? Com relação à matéria, os Tribunais vêm decidindo que o crédito só será possível em relação aos materiais que se integrarem fisicamente ao produto ou que venham a ser integralmente consumidos no processo produtivo (Nesse sentido: STJ, Recurso Especial 235.324, SP, 2000; STJ, Recurso Especial 799.724, RJ, 2007; STJ, AgRg no R Esp 738.905, RJ, 2008). A solução antecipada no parágrafo anterior, e que nos é imposta por assente jurisprudência, reclama algum desenvolvimento antes que seja aplicada ao caso específico ora analisado. Se o direito ao crédito em análise diz respeito a produtos intermediários que se integram fisicamente a um produto ou que sejam totalmente consumidos em um processo fabril, então só poderemos admiti-lo nos limites de uma atividade econômica específica: a industrial. É o primeiro ponto. O segundo, diz respeito ao fato de que as atividades ligadas aos demais setores da economia - primário (agricultura, pecuária e extrativismo), terciário (comércio e prestação de serviços) e quaternário (informação e comunicação) - não podem ser confundidas com as atividades industriais, que integram o chamado setor secundário. Não foram raras as ocasiões em que esta Comissão recorreu à legislação federal[2], mais precisamente ao Regulamento do IPI - RIPI -, para definir atividade industrial, o que torna muito conveniente a transcrição dos dispositivos relativos à matéria: Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010. (Regulamento do IPI) Seção I Da Disposição Preliminar Art.3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º). Seção II Da Industrialização Características e Modalidades Art.4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I-a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); II-a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); III-a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); IV-a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou V-a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento). Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados. Observemos que, nos termos postos na legislação, inexiste qualquer possibilidade de considerarmos uma atividade, como por exemplo, o extrativismo (setor primário), como pertencente ao setor secundário da economia, ou seja, como uma atividade industrial. E isto é justamente o que estou pretendendo demonstrar: extrativismo não é industrialização. Como já assinalei parágrafos atrás, a consulente descreve suas aquisições como materiais intermediários utilizados na produção de pedra e brita, considerando, portanto, a extração da pedra como parte de seu processo de industrialização. Peço licença para discordar. Ora, a necessidade de perfuração, utilização de explosivos, detonadores etc. é mera questão de logística que não descaracteriza a atividade de extração. Não dispomos de tecnologia para transportar pedras enormes e que pesam milhares de toneladas, por isso precisam ser “partidas” em pedaços menores, passíveis de serem transportados. O que se obtém após tais explosões, pedra bruta, ou beneficiada/transformada? Porque se for bruta, significa necessariamente que não houve qualquer processo de industrialização. Debulhado para viabilizar sua colheita e transporte, o milho a granel não deixa ser um produto primário (estado natural), justamente por não ter sido submetido a qualquer processo que possa caracterizar industrialização. De forma semelhante, a necessidade de plataformas bilionárias e de vanguarda tecnológica não faz com que o petróleo bruto extraído das profundezas seja considerado produto industrializado; continua sendo óleo bruto, em estado natural, podendo, posteriormente, ser utilizado na atividade industrial. O que importa assentar aqui, é que na atividade primária chamada extrativismo, não há qualquer transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento etc., nos termos definidos pelos dispositivos transcritos acima (RIPI), o que indica a presença de duas atividades distintas, no processo descrito pela consulente. Uma de extração (atividade primária), que se consubstancia nos procedimentos de que se vale para obtenção da pedra em estado bruto (não-beneficiada, não-transformada etc.); outra, de industrialização (atividade secundária), caracterizada por modificar a natureza, o acabamento, a apresentação etc., da pedra obtida na atividade de extração. Já que os procedimentos necessários à obtenção da pedra em estado bruto não podem ser considerados, nos termos legais, como fase ou etapa integrante do processo de industrialização da brita, as aquisições que lhes são inerentes, via de conseqüência, não poderão gerar crédito algum. Observemos que tal corolário não é apenas evidente, mas preliminar, pois tais aquisições não pertencem ao universo de aquisições passíveis de gerarem crédito nos termos atualmente admitidos em fórum administrativo e judicial. Podemos, então, discernir os procedimentos cuja análise do direito pleiteado independe do mérito, pois não sobrevive à preliminar apresentada acima. Tais procedimentos dizem respeito às atividades de extração da pedra: furação, colocação de explosivos, detonação, fragmentação da rocha por rompedor, carregamento e transporte interno até as máquinas responsáveis pelo processo de britagem; e, transporte do produto acabado aos destinatários compradores. A propósito, a fase em que são iniciados os procedimentos que modificam a natureza, o acabamento, a apresentação ou finalidade do produto, a teor do disposto no caput do art. 4º do Decreto 7.212 - Regulamento do IPI -, é o de britagem. Nessa fase, a pedra bruta é descarregada nos alimentadores vibratórios, seguindo para uma série de britadores, nos quais a pedra transforma-se em brita dos mais variados tamanhos, segundo necessidades comerciais. Conclui-se, clara ilação, que todas as operações praticadas pela consulente, anteriores e posteriores ao processo de britagem (incluídas, aqui, a carga e o transporte das pedras até os britadores e o transporte do produto acabado aos destinatários compradores), dizem respeito a atividades alheias ao processo produtivo, impossibilitando qualquer especulação acerca de materiais intermediários e, a fortiori, do crédito deles decorrente. Os caminhões e tratores são utilizados pela consulente em atividades estranhas aos processos admitidos como fabris. Sendo assim, os combustíveis e óleos lubrificantes utilizados por estes veículos não pertencem ao universo de aquisições capazes de gerarem crédito, nos termos admitidos pela jurisprudência (lembrando que o crédito de materiais intermediários decorre, tão-somente, de entendimento jurisprudencial). Vale dizer, não podem ser definidos como materiais intermediários. Pelo exposto, há subsídios suficientes para que se responda à consulente que não há possibilidade de apropriação dos créditos relativos às aquisições de óleo diesel e dos óleos lubrificantes utilizados em seus veículos. À crítica desta Comissão. COPAT, 7 de fevereiro de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 2 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Francisco de Assis Martins Secretária Executiva Presidente da Copat [1] A rigor, não necessariamente supervenientes, pois, muito embora a Lei Maior (art. 155, § 2º, inciso I) pressuponha uma ordem cronológica ao referir-se a não cumulatividade, não é o que acontece na realidade, porque o cumprimento da seqüência temporal - compensar o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores - é absolutamente inexeqüível operacionalmente. [2] Para o fisco federal, são “insumos” utilizados na fabricação de produtos destinados à venda, exclusivamente, a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações (desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou químicas), em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado (Instruções Normativas 247/02 e 404/04).
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CONSULTA Nº 024/2011
CONSULTA Nº 024/2011 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PARA FINS DE IDENTIFICAÇÃO DAS MERCADORIAS INCLUSAS NO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, A EXPRESSÃO ACRESCIDA À SUA DESIGNAÇÃO, QUE IDENTIFICA A SUA FINALIDADE, DEVE SER CONSIDERADA PARA EFEITO DE DELIMITAÇÃO DO SEU CONTEÚDO E ESPECIFICIDADE. DESTE MODO, OS PRODUTOS PARA VIAGEM, COMO MALAS, SACOLAS E MOCHILAS, NÃO ESTÃO INCLUÍDOS NO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, UMA VEZ QUE SÃO DOTADOS DE UMA ESPECIFICIDADE DIVERSA DA INDICADA NO ITEM 36, SEÇÃO XLIV E NO ITEM 5, DA SEÇÃO LII, DO ANEXO 1, DO RICMS/SC. DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA A Consulente atua no comércio varejista de artigos de viagem e outros produtos, muitos dos quais se encontram arrolados nas seções de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária. Por esta razão, pleiteia manifestação acerca do enquadramento de diversas mercadorias, visando elucidar se devem ser submetidas ao regime de substituição tributária, tendo em vista que, embora a codificação da NCM seja idêntica, os produtos aparentam serem distintos, além de que, após a descrição está consignada a expressão “e artefatos semelhantes”. A dúvida circunscreve-se às mercadorias denominadas malas de viagem, sacolas de viagem e mochilas, cujos NCM-SH correspondentes são 4202.11.00, 4202.12.10, 4202.12.20 e 42.02.1900. Por fim, declara que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC. A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, que se manifestou exclusivamente sobre a observância dos critérios de admissibilidade. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 1, Seção XLIV, item 36 e Seção LII, item 5. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Inicialmente, esclarece-se que para a análise da dúvida da consulente, parte-se do pressuposto que as codificações das mercadorias na NCM-SH informadas no pedido estão corretas, uma vez que para efeitos tributários é de responsabilidade do contribuinte a sua adequada classificação. Para uma melhor visualização da questão apresentada traz-se as codificações e respectivas descrições contidas no RICMS/SC, Anexo 1, seções XLIV e LII, que tratam, respectivamente, da Lista de cosméticos, perfumaria, artigos de higiene pessoal e de toucador e da Lista de artigos de papelaria. Seção XLIV - Lista de Cosméticos, Perfumaria, Artigos de Higiene Pessoal e de Toucador ITEM NCM/SH DESCRIÇÃO MVA ORIGINAL (%) 36 4202.1 Malas e maletas de toucador 51 Seção LII - Lista de Artigos de Papelaria Item NCM/SH Descrição MVA % Original 5 4202.1 4202.9 Maletas e pastas para documentos e de estudante, e artefatos semelhantes 43 Para certificar se uma mercadoria está inclusa no regime de substituição tributária é necessário que ocorra uma dupla identificação: o código da NCM e a sua descrição. Este foi o entendimento firmado pelo Grupo Permanente para o Estudo e Aprimoramento da Sistemática de Substituição Tributária no ICMS, criado pela Portaria SEF 114/2010, em reunião realizada em 26/08/2010, deliberando nos seguintes termos à pergunta formulada: “No caso de dúvidas entre descrição do produto e NCM a melhor opção seria submeter à ST ou não? O Grupo concordou que deve ser mantida a interpretação de que estando na legislação a NCM e a descrição abranger o produto, este está sujeito à ST, não importa a destinação.” Esta Comissão, ao apreciar recentemente a matéria, corroborou a mesma linha interpretativa, conforme se extrai da ementa aprovada na Consulta COPAT nº 081/2010: “ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRITÉRIOS DE CLASSIFICAÇÃO. PARA FINS DE ABRANGÊNCIA DO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, A MERCADORIA DEVE CORRESPONDER À DESCRIÇÃO DA LEI (NO CASO, DA SEÇÃO V DO ANEXO ÚNICO DA LEI 10.297/96) E, CONCOMITANTEMENTE, À SUA CLASSIFICAÇÃO NA NBM/SH, CONFORME CRITÉRIOS DETERMINADOS PELA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.” A consulente informa que as codificações da NCM-SH das mercadorias conferem com as indicadas nas listas das mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária, mas tem dúvida quanto ao alcance das respectivas descrições. Para interpretar o alcance das descrições das mercadorias trazidas à apreciação é importante identificar o conteúdo gramatical dos vocábulos nelas inseridos. Analisando a descrição contida no item 36, acima transcrito, denota-se que a expressão “de toucador” constada após os termos “malas e maletas” evidencia antecipadamente a finalidade para o qual foram produzidos. Segundo o Dicionário Aurélio, o termo “toucador” é utilizado para designar uma “espécie de cômoda encimada por um espelho que serve a quem se touca ou penteia”. Os produtos de beleza e higiene pessoal usualmente colocados sobre esta cômoda são conhecidos como produtos de toucador. Por sua vez, as malas e maletas de toucador são utilizadas pelo usuário para transportá-los ou guardá-los. Da mesma forma, quando o item 5 da segunda tabela citada, faz referência a “maletas e pastas”, complementando com a expressão “para documentos e de estudante” traz subjacente o fim objetivado para o produto. O acréscimo da finalidade a um produto, para fins de detalhamento da sua especificidade, faz com que a ele seja atribuída uma descrição mais específica e que permite uma melhor identificação. As mercadorias constantes das tabelas da substituição tributária seguem essa ordem lógica, sendo que por vezes estão indicadas de forma genérica, quando o propósito é contemplar as diversas variedades do mesmo item e, noutras situações, estão delimitadas por pesos, medidas e outras especificações, quando objetiva apenas uma ou algumas variantes do mesmo gênero do produto. No caso em análise, a norma delimitou as malas e maletas cuja finalidade preponderante seja o de acomodar produtos de toucador, independentemente da destinação final que o consumidor final venha a dar-lhe posteriormente. Sob este prisma, é importante ressaltar que a finalidade do produto é conhecida antecipadamente pelas suas características, que lhe conferem um indicativo da utilidade usual, enquanto a destinação, como ato posterior e vinculado à vontade do consumidor final, pode ser diversa daquela comumente atribuída ao produto. O mesmo ocorre em relação às maletas e pastas que são produzidas com características voltadas para acomodar documentos ou para serem utilizadas por estudantes, mas que podem ser aproveitadas para outros fins, alheios à finalidade originalmente conferida. Portanto, é possível concluir que não estão incluídas naquelas descrições, por exemplo, as malas de viagem, as mochilas para artigos esportivos e as maletas para computador Notebook, porque a finalidade atribuída a estes produtos é diversa daquela para a qual foram produzidos. Como se asseverou, a finalidade atribuída a estes produtos os caracteriza como espécies distintas, embora do mesmo gênero. Assim, quando a descrição das mercadorias inclusas nas listas sujeitas ao regime de substituição tributária for genérica, contemplará todas as suas variedades. De modo diverso, quando a descrição for limitada no seu conteúdo, para comportar somente produtos especificamente detalhados, não há que se ampliar a sua abrangência para contemplar o que a norma restringiu. Considerando ainda que a dúvida trazida à exame diz respeito a mercadorias que foram incluídas no regime de substituição tributária, mediante protocolos firmados com o Estado de Minas Gerais (Protocolos nºs 191/2009 e 199/2009), é oportuno trazer a conhecimento a resposta a pedidos análogos que foram submetidos ao órgão competente da Secretaria de Estado da Fazenda daquela Unidade da Federação, que assim se manifestou: “A previsão de substituição tributária de que trata o subitem 19.1.4, Parte 2, Anexo XV do RICMS/02, alcança as maletas, pastas e artefatos semelhantes, inclusive mochilas ou bolsas, desde que comumente utilizadas para guarda e transporte de documentos e de materiais escolares. Dessa forma, caso a empresa realize operação destinada a contribuinte mineiro com mochilas ou bolsas comumente utilizadas para guarda e transporte de documentos e de materiais escolares, deverá efetuar a substituição tributária em questão [...].” (Consulta(s) de Contribuinte(s): 144/2010 e 145/2010) A consulente também manifesta dúvida sobre outras mercadorias que podem estar contempladas no supracitado item 5, uma vez que na descrição consta a terminação “e artefatos semelhantes”. O termo “semelhante”, na dicção do Dicionário Aurélio, é utilizado para designar “pessoa ou coisa da mesma natureza de outra, ou parecida com ela”. Tem ainda o sentido de “similar”, significando algo que “tem a mesma natureza, a mesma função, o mesmo efeito, ou a mesma aparência”. Infere-se que para averiguar a “semelhança” faz-se necessário comparar um objeto ou fato que está posto, com outro que com ele se parece, porque a utilização do termo implica numa relação de dependência entre duas coisas. Não se pode compreender o seu sentido, se tomado como categoria desvinculada do texto em que está inserido. Disto se extrai que a expressão contempla somente produtos que se assemelham às mercadorias indicadas, ou seja, com características semelhantes às maletas e pastas para documentos e de estudante. Exemplificando, para aclarar melhor a matéria, bolsas para transportar e guardar documentos e carteira “valise” devem ser submetidos ao regime de substituição tributária, uma vez que se assemelham às pastas com esta finalidade. Isto posto, responda-se à consulente que para fins de interpretação das mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, a expressão agregada à sua descrição, que identifica a finalidade, deve ser considerada para efeito de delimitação do seu conteúdo e especificidade. Do mesmo modo, a expressão “e artefatos semelhantes” não tem o condão de incluir mercadoria que não seja análoga àquela utilizada para comparação. Portanto, os produtos para viagem, como malas, sacolas e mochilas, não estão incluídos no regime de substituição tributária, uma vez que são dotados de uma especificidade diversa da indicada no item 36, da Seção XLIV e no item 5, da Seção LII, do Anexo 1, do RICMS/SC. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 21 de março de 2011. Joacir Sevegnani AFRE IV – Matr. 184.933-6 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 31 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº 026/2011
CONSULTA Nº 026/2011 EMENTA: CONSULTA. PARA FINS DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DECORRENTES DO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, DEVEM SER OBSERVADOS OS MÉTODOS DE CUSTO DAS MERCADORIAS ESTABELECIDOS NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. CONTUDO, PARA AS SITUAÇÕES PREVISTAS NOS ARTIGOS 25 E 127, §5º, DO ANEXO 3, DO RICMS/SC, NÃO HÁ ÓBICE À UTILIZAÇÃO DO CUSTO MÉDIO, DESDE QUE NÃO RESULTE EM VALOR DE CRÉDITO SUPERIOR AO CRITÉRIO LEGALMENTE PREVISTO. DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA A Consulente realiza suas atividades como distribuidora e atacadista de medicamentos, cosméticos e perfumaria, sendo que grande parte das mercadorias comercializadas estão sujeitas ao regime de substituição tributária, cujo imposto é calculado por ocasião da entrada e recolhido até o 10º dia do mês subseqüente. Por ocasião das saídas das mercadorias ocorrem diversas situações que permitem o ressarcimento integral ou parcial, sob a forma de crédito em conta gráfica, do imposto pago na entrada a título de substituição tributária. Dentre os casos citados, destacam-se as operações com destino a contribuintes de outras unidades da Federação, as vendas a contribuintes substituídos do SIMPLES NACIONAL deste Estado, o direito ao crédito presumido quando da saída de alguns produtos indicados na legislação tributária e os casos de perdas, furtos, deteriorações ou destruições de mercadorias. A dúvida da consulente diz respeito à dificuldade de aplicar diferentes critérios de valoração das mercadorias para fins de apropriação dos referidos créditos, tendo em vista tratamentos diversos que foram estabelecidos para cada caso, ou mesmo, inexistência de disciplinamento legal. Como a empresa adota o sistema de controle do valor das mercadorias com base no método do custo médio, pleiteia manifestação desta Comissão acerca da possibilidade de adotar este critério para cálculo dos valores a serem ressarcidos, mediante créditos em conta gráfica. Declara ainda que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C, do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC. A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando favoravelmente sobre os critérios de sua admissibilidade. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, artigo 15, inciso XXXIV e Anexo 3, artigo 22, §2º, artigo 25, e artigo 127, §5º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para uma adequada compreensão do problema da consulente é oportuno apresentar os diversos dispositivos legais relacionados à temática e que permitem o crédito do imposto recolhido sob a sistemática da substituição tributária. De acordo com os artigo 24 e 25, da Seção VI, do Capitulo I, do Anexo 3, do RICMS/SC, quando o imposto já foi retido em favor deste Estado e ocorrer operação destinada a outra unidade da Federação, o contribuinte poderá realizar o ressarcimento, mediante crédito em conta gráfica, tomando por base “o valor da última aquisição do produto”. “Art. 24. O contribuinte que, tendo recebido mercadoria com imposto retido por substituição tributária a favor deste Estado, efetuar nova retenção em favor de outro Estado ou do Distrito Federal, solicitará o ressarcimento do imposto retido na operação anterior através de requerimento endereçado à Gerência Regional a que jurisdicionado, que se manifestará conclusivamente sobre o pedido. § 4° Quando não for possível determinar o valor do imposto na forma do § 3º, será tomado o valor do imposto retido quando da última aquisição do produto pelo estabelecimento, proporcionalmente à quantidade saída.” (grifo nosso) “Art. 25. Nas operações interestaduais promovidas por contribuintes catarinenses, com a aplicação do regime de substituição tributária em favor de outras unidades da Federação, se as mercadorias já tiverem sido anteriormente submetidas ao regime de substituição tributária em favor deste Estado, alternativamente à forma prevista no art. 24, o ressarcimento poderá ser efetuado por meio de crédito em conta gráfica do imposto destacado e retido.” (grifo nosso) Seguindo a mesma lógica, de acordo com o artigo 127, §5º, do Anexo 3, quando o contribuinte adquire mercadorias com o imposto da substituição tributária retido ou pago na entrada, e a saída subseqüente for destinada a contribuinte substituído do SIMPLES NACIONAL, poderá efetuar o ressarcimento na forma prevista nos artigos 24 e 25, da Seção VI, do Capítulo I, acima citados. Significa que neste caso também lhe é permitida a adoção do “valor da última aquisição” para efeitos de apuração do crédito apropriável. Neste caso, o crédito é equivalente ao percentual de 70% sobre a MVA utilizada para fins de cálculo do ICMS-ST, tendo em vista que as operações com empresas do SIMPLES, a MVA é reduzida em 30%. “§ 5º O contribuinte substituído que receber mercadoria com imposto retido, calculado mediante utilização de percentual integral da MVA, e promover sua saída com destino a contribuinte estabelecido neste Estado enquadrado no Simples Nacional poderá, na forma do Capítulo I, Seção VI, ressarcir-se do valor que resultar da multiplicação dos seguintes fatores: [...]” (grifo nosso) De modo diverso, quando o contribuinte realiza a saída de cosméticos, perfumes e produtos de beleza, dentre outros, tem direito a um crédito presumido que é calculado sobre o valor utilizado como base de cálculo do imposto próprio do remetente fornecedor das mercadorias. Neste caso, o contribuinte deve identificar com exatidão o valor que originou a entrada da mercadoria para sobre ele aplicar os percentuais de créditos presumidos estabelecidos na legislação tributária. É o que se deduz da redação do artigo 15, inciso XXXIV, do Anexo 2, do RICMS/SC: “Art. 15 - Fica concedido crédito presumido: XXXIV - ao estabelecimento contemplado com tratamento tributário previsto no Capítulo V, Seção XV, para efeitos de apuração do imposto por ele devido por substituição tributária na forma do art. 91-B, nos seguintes valores, calculado sobre a base de cálculo utilizada pelo remetente nas operações com mercadorias tratadas no referido artigo destinadas ao estabelecimento: [...]” (grifo nosso) Por fim, ocorrendo perda, furto, roubo, deterioração ou destruição de mercadorias com imposto da substituição tributária retido antecipadamente, a legislação tributária autoriza o contribuinte a creditar-se do ICMS-ST, adotando como valor de partida o preço de custo, sem indicar qual método de valoração poderá ser utilizado. A conclusão pode ser extraída do disposto no artigo 22, do Anexo 3, combinado com o artigo 180, do anexo 5, ambos do RICMS/SC: “Art. 22. O contribuinte substituído poderá creditar-se do imposto retido por substituição tributária e do correspondente à operação própria do substituto quando: § 2° O substituído poderá creditar-se do imposto retido por substituição tributária nos casos de furto, roubo, extravio ou deterioração das mercadorias, observado o disposto no Anexo 5, art. 180.” “Art. 180. Em caso de extravio, perda, furto, roubo, deterioração ou destruição de mercadorias, deverá o estabelecimento, dentro de 48 (quarenta e oito) horas da ocorrência: I - emitir Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, ou, na falta desta, Nota Fiscal de Venda a Consumidor, modelo 2, relacionando as mercadorias atingidas pela ocorrência, avaliadas a preço de custo, para fins de estorno do crédito fiscal registrado nas respectivas entradas ou pagamento do imposto diferido ou pelo qual for responsável.” (grifo nosso) Em resumo, a legislação que disciplina o crédito relativo às operações envolvendo o regime de substituição tributária permite a sua apropriação: a) com base no valor da última aquisição (entrada mais recente) para os casos previstos nos artigos 25 e 127, § 5º, do Anexo 3; b) com base no valor da base de cálculo utilizada pelo remetente em cada operação, para fins de apropriação do crédito presumido estabelecido no artigo 15, inciso XXXIV, do Anexo 2, e; c) pelo valor de custo, sem especificar o critério de avaliação, conforme disposto no artigo 22, § 2°, do Anexo 3 e artigo 180, do Anexo 5. Do exposto, é possível inferir que, com exceção da última situação, as demais estão contempladas na legislação tributária com expressa indicação do método de custo a ser utilizado. Quando a legislação determina expressamente a forma de cumprimento das obrigações tributárias, são normas aplicáveis indistintamente a todos os contribuintes catarinenses nos estritos limites em que foram estabelecidas. Não há possibilidade de se permitir exceções quando a norma não excetuou. Da mesma forma, não cabe ao intérprete extrair-lhe prescrições diversas das previstas objetivamente. Na interpretação busca-se conhecer o sentido que está impregnado no teor das disposições legais, não se concebendo a criação, dispensa ou alteração do seu conteúdo, em contradição com a norma. Todavia, no caso em análise, apesar de os artigos 25 e 127, § 5º, do Anexo 3, do RICMS/SC prescreverem a utilização do valor da última aquisição para apropriações dos créditos, a consulente requer manifestação acerca da possibilidade de adotar o custo médio. No âmbito da contabilidade, o critério do custo médio é calculado tomando por base a média ponderada das diversas compras de um mesmo item, num determinado espaço de tempo. De modo diverso, o cálculo pelo valor da última aquisição é denominado UEPS, modalidade de custo que adota a regra “Último que Entra, Primeiro que Sai”. Com base nesse critério, à medida que ocorrem as vendas, as mercadorias são avaliadas com base no valor das últimas compras, ou seja, pelo preço mais recente. Considerando a situação fática apresentada, se a consulente apurar o valor do imposto apropriável de acordo com o método do custo médio, ao invés de fazê-lo pelo valor da entrada mais recente da mercadoria (UEPS), o crédito será menor. Portanto, não se vislumbra ofensa à legislação tributária. Por evidente, esta consideração parte da premissa de que nas últimas décadas não ocorreu o fenômeno da deflação no Brasil. A questão não pode ser avaliada do mesmo modo quando se trata de apropriação do crédito presumido estabelecido no artigo 15, inciso XXXIV, do Anexo 2, que deverá ser calculado sobre a base de cálculo utilizada pelo remetente das mercadorias. Neste caso, como o valor do crédito presumido é calculado individualmente sobre cada operação praticada pelo remetente, trata-se de critério específico que não permite qualquer variação. Por fim, na ocorrência das situações previstas no artigo 22, § 2°, do Anexo 3, do RICMS/SC, a ausência normativa de disciplinamento acerca do método de custeio a ser adotado, permite que a consulente adote o custo médio, haja vista, ser um método que tende para o equilíbrio de preços e é reconhecido pelas normas contábeis vigentes no Brasil. Isto posto, responda-se à consulente que deverá observar os critérios de custo das mercadorias estabelecidos para fins de apropriação de eventuais créditos decorrentes do regime de substituição tributária. Contudo, não há óbice à utilização do custo médio para as situações previstas nos artigos 25 e 127, §5º, do Anexo 3, do RICMS/SC, desde que não resulte em valor de crédito superior ao do cálculo sobre o valor da entrada mais recente. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 18 de março de 2011. Joacir Sevegnani AFRE IV – Matr. 184.933-6 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 31 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA N° 027/2011
CONSULTA N° 027/2011 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ÀS OPERAÇÕES COM DESODORIZADORES DE AMBIENTE E AUTOMOTIVOS, CLASSIFICADOS NA POSIÇÃO NCM/SH 3307.49.00, APLICA-SE A ALÍQUOTA INTERNA DE 25% (VINTE E CINCO PONTOS PERCENTUAIS). DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA. A Consulente, acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa que atua no ramo do comércio atacadista de produtos de higiene, limpeza e conservação, especialmente desodorizadores de ambientes e automotivos. Informa que está inscrita na condição de substituta tributária no cadastro de contribuintes do Estado de Santa Catarina. A dúvida da consulente refere-se à alíquota interna do ICMS, aplicável às operações internas com desodorizadores de ambientes e automotivos, para fins de cálculo da substituição tributária. Informa que vem adotando os procedimentos segundo entendimento de que os desodorizadores de ambientes e automotivos não se submetem à alíquota de 25% nas operações internas, indagando, por fim, se está correto o seu entendimento. A autoridade fiscal, em sua manifestação, analisou os pressupostos de admissibilidade da consulta e opinou pelo encaminhamento da Consulta a esta Comissão. É o relatório. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei 10.297/96, artigo 19, Inciso II, letra “b”. Lei 10.297/96, Anexo Único, Seção I, Item 4. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Artigo 26, Inciso II, letra “b” e Anexo I, Seção I, Item 4. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. O artigo 37, II, da Lei 10.297/96 atribui a responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido, na condição de substituto tributário, ao estabelecimento que as houver produzido, ao importador, ao atacadista ou ao distribuidor, em relação às operações com as mercadorias relacionadas na Seção V do Anexo único da mesma lei. Entre as mercadorias relacionadas na Seção do Anexo Único, constam: 20. Sabões, detergentes, desinfetantes, clarificantes, amaciantes, álcool de uso doméstico, produtos para arear ou dar brilho, produtos de conservação, de limpeza, de higiene, desodorizantes, odorantes, purificadores de ambientes, agentes orgânicos de superfície, abrasivos, preparações lubrificantes, ceras, anticorrosivos, desengraxantes, removedores, antioxidantes, antidetonantes, desumidificadores, aditivos, fluidos, velas e artigos semelhantes, massas ou pastas para modelar, ceras para dentistas e composições para dentistas à base de gesso. (sem negrito no original) O Anexo 3 do RICMS/SC, artigo 20, determina a responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido por substituição tributária ao destinatário das mercadorias, estabelecido neste Estado: o destinatário, estabelecido neste Estado, de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, oriundas de unidade da Federação não signatária de Convênio ou Protocolo ou que os tenha denunciado, fica res-ponsável pelo recolhimento do imposto devido nas etapas seguintes de circulação, apurado por ocasião da entrada na forma prevista no Capítulo IV. O parágrafo 2º do Artigo 20 do Anexo 3 do RICMS/SC, prevê a possibilidade do remetente das mercadorias assumir a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS-ST, nos seguintes termos: § 2º Fica facultado ao remetente das mercadorias assumir a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido por ocasião da entrada, nos termos do § 1º, observado o seguinte (...) : A consulente informa que optou pela faculdade prevista no parágrafo 2º do referido artigo 20 do Anexo 3 do RICMS/SC, assumindo a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido por ocasião da entrada, opção que se dá mediante solicitação de inscrição no CCICMS/SC. Em razão desta condição, tem interesse, como responsável pelo recolhimento do ICMS devido por substituição tributária, na correta interpretação da forma de cálculo dos valores devidos a título de substituição tributária, especialmente no que se refere à alíquota interna aplicável aos produtos desodorizadores de ambientes e automotivos. A dúvida da consulente diz respeito à alíquota interna do ICMS aplicável aos produtos supérfluos, listados na seção I do Anexo Único da Lei 10.297/96, para fins de cálculo do valor devido a título de substituição tributária. Nos termos do artigo 19 da Lei 10.297/96 (RICMS/SC, artigo 26, II, letra “b”), se aplica a alíquota de 25% para os produtos supérfluos relacionados no referido anexo: Art. 19. As alíquotas do imposto, nas operações e prestações internas e interestaduais, inclusive na entrada de mercadoria importada e nos casos de serviços iniciados ou prestados no exterior, são: II - 25% (vinte e cinco por cento) nos seguintes casos: b) operações com os produtos supérfluos relacionados na Seção I do Anexo Único desta Lei; No referido Anexo Único, Seção I, estão relacionados os seguintes produtos: Anexo Único – Seção I – Lista dos Produtos Supérfluos: 04. Perfumes e cosméticos, das posições 3303, 3304, 3305 e 3307. NOTA: Os produtos estão classificados de acordo com a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH, aprovado pelo Decreto n° 97.409, de 23 de dezembro de 1988 e suas alterações posteriores. Subentende a consulente que, pelo fato dos referidos produtos não estarem expressamente classificados como perfumes e cosméticos, a alíquota do ICMS a ser aplicada para estes produtos será a de 17% (dezessete por cento), conforme disposto no art. 17, Inciso I, da Lei 10.297/96. Da NCM/SH extraímos, como produtos relacionados na posição 3307 : 33.07 Preparações para barbear (antes, durante ou após), desodorantes corporais, preparações para banhos, depilatórios, outros produtos de perfumaria ou de toucador preparados e outras preparações cosméticas, não especificados nem compreendidos em outras posições; desodorantes de ambiente, preparados, mesmo não perfumados, com ou sem propriedades desinfetantes. 3307.10.00 -Preparações para barbear (antes, durante ou após) 3307.20 -Desodorantes corporais e antiperspirantes 3307.20.10 Líquidos 3307.20.90 Outros 3307.30.00 -Sais perfumados e outras preparações para banhos 3307.4 -Preparações para perfumar ou para desodorizar ambientes, incluídas as preparações odoríferas para cerimônias religiosas: 3307.41.00 -Agarbate e outras preparações odoríferas que atuem por combustão 3307.49.00 -Outras 3307.90.00 -Outros No caso em tela, apura-se que o legislador utilizou, na Seção I, Anexo Único da Lei 10.297/96, apenas os quatro primeiros algarismos da NCM designando, dessa forma, todas as subposições e os subitens pertencentes a essas posições da NCM. Importa ressaltar que a posição 3307 da NCM/SH compreende as “Preparações para barbear (antes, durante ou após), desodorantes corporais, preparações para banhos, depilatórios, outros produtos de perfumaria ou de toucador preparados e outras preparações cosméticas, não especificados nem compreendidos em outras posições; desodorantes de ambientes, preparados, mesmo não perfumados, com ou sem propriedades desinfetantes”. Verificando-se a tabela de correlação NBM/NCM[1], constata-se que a descrição dos produtos não resultou em alteração da relação dos produtos que estão abrangidos pelas subposições referentes aos desodorantes de ambiente e automotivos, havendo somente unificação de subposições: NBM NCM 3307.49.0101 DESODORANTE DE AMBIENTE,EM EMBALAG.AEROSOL 3307.49.00 OUTS.PREPARACOES PARA PERFUMAR OU DESODORIZAR AMBIENTES 3307.49.0199 QQ.OUT.DESODORANTE DE AMBIENTE,EM OUTS.EMBALAGENS 3307.49.00 OUTS.PREPARACOES PARA PERFUMAR OU DESODORIZAR AMBIENTES 3307.49.9900 OUTS.PREPAR.P/PERFUMAR/DESODORIZAR AMBIENTES 3307.49.00 OUTS.PREPARACOES PARA PERFUMAR OU DESODORIZAR AMBIENTES Portanto, às operações com desodorizadores de ambientes e automotivos, classificados no código NCM/SH 3307.49.00, aplica-se a alíquota de 25% (vinte e cinco por cento), nos termos do art. 19, inciso II da lei 10.297/96 ( Art. 26, Inciso II do RICMS/SC), pois tais produtos estão abrangidos pela posição 3307 da NBM/SH (atual NCM/SH). Lembre-se, ainda, que o ICMS é um imposto para o qual a Constituição Federal prevê a possibilidade de ser seletivo em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços, nos termos do artigo 155, parágrafo 2º, III. Ser seletivo, na expressão de Paulsen (Direito Tributário, Porto Alegre, 2008, p. 314) “implica ter alíquotas diferenciadas dependendo do produto ou do tipo de produto, sendo que o critério para tal seletividade é dado pelo próprio constituinte: o grau de essencialidade do produto”. A acrescenta referido autor: “Certo é, em regra, que os produtos essenciais são consumidos por toda a população e que os produtos supérfluos são consumidos apenas por aqueles que, já tendo satisfeito suas necessidades essenciais, dispõem de recursos adicionais para tanto”. Neste contexto, razoável é o enquadramento dos desodorizadores de ambientes e automotivos entre os produtos supérfluos. Assim, depreende-se dos dispositivos mencionados acima que a legislação tributária estadual, tanto no que se refere à aplicação de alíquota, quanto no cálculo da substituição tributária, a descrição das mercadorias e os respectivos códigos da NCM/SH estão submetidos à alíquota de 25% (vinte e cinco pontos percentuais). Com base nos argumentos acima expostos, proponho que se responda à consulente que às operações com desodorizadores de ambientes e automotivos, classificados no Código NCM/SH 3307.49.00, aplica-se a alíquota interna de 25%(vinte e cinco pontos percentuais). É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, 14 de março de 2011. Vandeli Rohsig Dannebrock AFRE – Matrícula 200.647.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 31 de março de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT [1] Tabela que tem por finalidade possibilitar a correlação de códigos de mercadorias entre a Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), adotada pelo Brasil e demais países do Mercosul (Argentina, Paraguai e Uruguai), a partir de janeiro de 1996, e a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias (NBM), utilizada pelo Brasil entre janeiro de 1989 e dezembro de 1995.
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CONSULTA N° 037/2011
CONSULTA N° 037/2011 EMENTA: ICMS. AQUISIÇÃO DE BEM PARA INTEGRAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO E DE OUTROS COMPONENTES. MOMENTO DA APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO. NO CASO DE PEÇAS DISPONÍVEIS NORMALMENTE NO MERCADO E NÃO VINCULADAS À VIDA ÚTIL DO BEM DO ATIVO IMOBILIZADO, SÃO CONSIDERADAS BENS DE USO E CONSUMO DO ESTABELECIMENTO E SOMENTE DARÃO DIREITO A CRÉDITO DO ICMS QUANDO DA PLENA ENTRADA EM VIGOR DA LEI COMPLEMENTAR 87/96. NO CASO DE PEÇAS SOBRESSALENTES, DE USO ESPECÍFICO DO EQUIPAMENTO E NECESSÁRIAS PARA QUE NÃO FIQUE PARALISADO POR LONGO TEMPO, ESCRITURADAS NO ATIVO IMOBILIZADO, O MOMENTO DE APROVEITAMENTO DO CRÉDITO É A SUA ENTRADA NO ESTABELECIMENTO. DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA A consulente, empresa dedicada ao ramo de fundição, informa que adquire diversos equipamentos novos, como maquinários, fornos, pontes rolantes etc. Para pô-los em funcionamento, adquire também diversos outros componentes, creditando-se do ICMS correspondente apenas quando o equipamento principal entra em funcionamento. Mencionando a distinção entre “bem” e “componente” feita pela Portaria SEF 134/2010, formula consulta sobre qual o momento do aproveitamento do crédito decorrente da aquisição de componentes que serão utilizados no funcionamento do maquinário ou equipamento. Acrescenta que seu entendimento é que poderá se creditar quando da entrada da nota fiscal do componente em seu estabelecimento. A autoridade fiscal, em suas informações de estilo, a fls. 11-15, após examinar os requisitos de admissibilidade da consulta, observa que os termos da Portaria SEF 134/2010 em nada contribuem para dirimir a dúvida da consulente. No mérito, argumenta que a resposta estaria na própria dicção do art. 39 do RICMS-SC, citado pela consulente: o aproveitamento do crédito se dá no momento da entrada do bem no estabelecimento e não a partir do início de seu funcionamento. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, arts. 19 e 20, § 1°; Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 21 e 22, § 1°; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, arts. 37 a 39. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Inicialmente faz-se necessário desfazer um equívoco em que incorreu a mencionada Portaria SEF 134/2010. O referido instrumento normativo trata do Manual de Orientação do Leiaute da Escrituração Fiscal Digital – EFD. Porém, incorre na atecnia de estabelecer distinção entre “bem” e “componente”, considerando como “bem” a mercadoria que “possua todas as condições necessárias para ser utilizado nas atividades do estabelecimento”. No entanto, “bem” é o conceito mais abrangente. Conforme Clóvis Beviláqua (Código Civil dos Estados Unidos do Brasil. Rio de Janeiro: Editora Rio, 1979, pg. 269) “bens são os valores materiais ou imateriais, que servem de objeto a uma relação jurídica”. Da perspectiva econômica, “bem” designa tudo aquilo que satisfaz necessidades humanas. Já as mercadorias são bens móveis que se destinam ao comércio. No magistério de Hely Lopes Meireles (Imposto Devido por Serviço de Concretagem. Revista dos Tribunais. Ano 62, Julho/1973, vol. 453, pp. 45 a 52), “mercadoria é toda coisa oferecida ao consumidor através da circulação econômica; enquanto a coisa não é posta em circulação econômica, não é mercadoria. O que caracteriza a mercadoria é a existência de um bem material posto em circulação econômica, para o consumo, mediante remuneração”. Esclarece Marco Aurélio Greco (Internet e Direito. São Paulo: Dialética, 2000, pg. 93) que “estariam incluídos no conceito de mercadoria todos os bens (independente de serem corpóreos ou incorpóreos) negociados no mercado, com habitualidade, objetivo de lucro por alguém que seja considerado comerciante”. Então “bem” não é espécie do gênero “mercadoria”, mas o contrário. Toda mercadoria é um bem, mas nem todo bem é uma mercadoria. É a intenção de quem adquire o bem (a revenda) que confere a este a qualidade de mercadoria. Superado esse ponto, devemos abordar outro aspecto preliminar, antes de adentrar na matéria da consulta: trata-se do crédito das partes e peças de bens adquiridos para a manutenção de bens adquiridos para integração ao ativo imobilizado. A questão foi enfrentada por esta Comissão, na resposta à Consulta 23/2001: EMENTA: ICMS. CRÉDITO DO ATIVO PERMANENTE. AS PARTES E PEÇAS ADQUIRIDAS PARA MANUTENÇÃO DE BENS INTEGRADOS AO ATIVO IMOBILIZADO SÃO CONSIDERADAS COMO CONSUMO DO ESTABELECIMENTO, SOMENTE DANDO DIREITO A CRÉDITO FISCAL QUANDO DA PLENA ENTRADA EM VIGOR DA LC 87/96. O direito ao crédito, no caso, depende da contabilização dessas partes ou peças, no imobilizado ou no ativo circulante (estoques). No primeiro caso, estariam as partes e peças "de uso específico e vida útil comum, muitas vezes, na compra de certos equipamentos de porte, as empresas adquirem no mesmo momento uma série de peças ou conjuntos importantes e vitais ao seu funcionamento, normalmente produzidas e montadas pelo próprio fornecedor do equipamento. Essas peças sobressalentes são de uso específico para tal equipamento e necessárias para que o equipamento não fique paralisado por longo tempo, no caso de substituição (preventiva ou corretiva)" (Sérgio de Iudicibus et Alli, São Paulo: FIPECAPI/Atlas, 1985, pg 203). Devem ser contabilizadas no ativo circulante as peças que estejam normalmente disponíveis no mercado e não estejam vinculadas à vida útil do bem do ativo imobilizado. Neste último caso, essas partes e peças, mesmo se adquiridas para manutenção de seu ativo imobilizado, são consideradas consumo do estabelecimento, e somente darão direito a crédito com a plena entrada em vigor da Lei Complementar 87/96, como previsto em seu art. 33, I. “Contudo, hão de ser observadas as limitações temporais ao referido direito de creditamento, da qual decorre que a utilização de suposto crédito não e ilimitada, tampouco integral e imediata. Assim, somente a partir das datas indicadas no art. 33 do referido diploma legal, passou o contribuinte a fazer jus ao creditamento” (STJ, Segunda Turma, REsp 752.303 RJ; RDDT 177: 214). No mérito, admitindo que os componentes adquiridos pela consulente são contabilizados no ativo imobilizado e, portanto, que dão direito a crédito, a autoridade fiscal tratou adequadamente a matéria. Com efeito, a Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 22, § 1°, I, dispõe que os “créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente” serão apropriados “à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada [do bem] no estabelecimento”. A mesma dicção encontramos no inciso VII do mesmo parágrafo: “ao final do quadragésimo oitavo mês contado da data da entrada do bem no estabelecimento, o saldo remanescente do crédito será cancelado”. Posto isto, responda-se à consulente: a) no caso de peças disponíveis normalmente no mercado e não vinculadas à vida útil do bem do ativo imobilizado, são consideradas bens de uso e consumo do estabelecimento e somente darão direito a crédito do ICMS quando da plena entrada em vigor da Lei Complementar 87/96; b) no caso de peças sobressalentes, de uso específico do equipamento e necessárias para que não fique paralisado por longo tempo, que devem ser escrituradas no ativo imobilizado, conforme as regras contábeis, o momento de aproveitamento do crédito (i. e. registro na escrita fiscal) é a sua entrada no estabelecimento. À superior consideração da Comissão. Copat, em Florianópolis, 24 de março de 2011. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 31 de março de 2011. A resposta à presente consulta poderá, nos termos do art. 11 da Portaria SEF 226/2001, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat
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CONSULTA N° 040/2011
CONSULTA N° 040/2011 EMENTA: ICMS. APLICA-SE A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PREVISTA NO ANEXO 3 DO RICMS/SC PARA AS MERCADORIAS CLASSIFICADAS NAS POSIÇÕES NCM 73.18 E 84.81 (ART. 227), 9032.89.11 (ART. 215) E 84.82 (ART. 113), INDEPENDENTE- MENTE DA DESTINAÇÃO QUE LHES FOR ATRIBUÍDA. DOE de 17.06.11 1 - DA CONSULTA A empresa acima, devidamente identificada nos autos, é do ramo de autopeças, e comercializa, segundo informa, mercadorias de uso exclusivo automotivo. Vem à Comissão para que se lhe esclareça o regime tributário a ser aplicado na compra de alguns de seus produtos. Eis os questionamentos apresentados pela perquirente (ipsis litteris): a) no caso de compra de parafusos para revenda classificados na NCM 73.18, também produtos classificados na NCM 84.81 (torneiras, válvulas de pressão, etc) e que esta inserido na substituição tributária conforme protocolo 196/09 (Lista de material de construção, acabamento e adorno) se aplica a substituição tributária sendo a finalidade uso automotivo e não para a construção civil? b) no caso de compra de reguladores de voltagem eletrônicos classificados na NCM 9032.89.11, que esta inserido na substituição tributária conforme protocolo 192/09 (Lista de produtos eletrônicos, eletroeletrônicos e eletrodomésticos) se aplica a substituição tributária sendo a finalidade uso automotivo? c) no caso se compra de rolamentos NCM 84.82 cuja indústria vende classificado como para uso industrial, mas a empresa é do ramo automotivo, se aplica a substituição tributária neste caso? Existe esta diferenciação quanto a finalidade de uso do produto? Como por exemplo uso automotivo ou uso industrial? Como tais produtos são adquiridos para uso automotivo, a consulente entende que a substituição tributária não se aplica. É o que submete ao exame desta Comissão. Enquanto isso, vem aplicando a substituição tributária para os produtos em questão, independentemente de sua finalidade. Estão presentes os pressupostos de admissibilidade previstos na Portaria SEF 226/01. É o que tinha de ser relatado. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, arts. 113, 215 e 227. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A tese da consulente encontra-se alicerçada no fato de os produtos que adquire não serem destinados à construção civil, por exemplo, mas ao uso automotivo. Vejamos se é o caso. No que concerne à substituição tributária, as operações com os produtos mencionados pela consulente, hão de respeitar o disposto nos dispositivos legais constantes no RICMS/SC, transcritos a seguir: Anexo 3 Art. 227. Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado com materiais de construção, acabamento, bricolagem ou adorno relacionadas no Anexo 1, Seção XLIX, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes ou de entrada no estabelecimento destinatário para o ativo permanente ou para uso ou consumo: I - o estabelecimento industrial fabricante ou importador; II - qualquer outro estabelecimento, sito em outra unidade da Federação, nas operações com destinatários localizados neste Estado. Anexo 1, Seção XLIX Item NCM/SH Descrição 62 73.18 Parafusos, pinos ou pernos, roscados, porcas, tira-fundos, ganchos roscados, rebites, chavetas, cavilhas, contrapinos, arruelas (incluídas as de pressão) e artefatos semelhantes, de ferro fundido, ferro ou aço 84 84.81 Torneiras, válvulas (incluídas as redutoras de pressão e as termostáticas) e dispositivos semelhantes, para canalizações, caldeiras, reservatórios, cubas e outros recipientes Anexo 3 Art. 215. Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado com produtos eletrônicos, eletroeletrônicos e eletrodomésticos relacionados no Anexo 1, Seção XLV, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes ou de entrada no estabelecimento destinatário para o ativo permanente ou para uso ou consumo: I - o estabelecimento industrial fabricante ou importador; II - qualquer outro estabelecimento, sito em outra unidade da Federação, nas operações com destinatários localizados neste Estado. Anexo 1, Seção XLV Item NCM/SH Descrição 70 9032.89.11 Reguladores de voltagem eletrônicos Anexo 3 Art. 113. Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado com peças, componentes, acessórios e demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes: I - o estabelecimento industrial fabricante ou importador; II - qualquer outro estabelecimento, sito em outra unidade da Federação, nas operações com destinatários localizados neste Estado. (...) Anexo 1, Seção XXXV Item NCM/SH Descrição 48 84.82 Rolamentos A substituição tributária prevista para os casos acima deverá ser aplicada às operações com as mercadorias classificadas nas respectivas Seções, independentemente do uso a que se destinem. Pela importância, vale repisar: a classificação dos produtos, nas Seções a que se referem os dispositivos pertinentes à substituição tributária, torna absolutamente irrelevante a destinação que lhe é dada. Nessa altura, são pertinentes algumas considerações com relação ao sistema de códigos adotado por nossa legislação, começando pelo padrão mundialmente adotado no qual se escora. O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, ou simplesmente Sistema Harmonizado - SH[1], foi criado para facilitar as negociações comerciais entre países, unificando as informações pertinentes ao comércio internacional. No SH, as mercadorias vêm discernidas em códigos de seis dígitos, de acordo com a origem, matéria constitutiva, e demais especificidades, obedecendo uma ordem numérica lógica, crescente e em função do nível de sofisticação das mercadorias. A NCM, por seu turno, adotada entre os países do Mercado Comum do Sul - Mercosul - desde janeiro de 1995, escora-se no Sistema Harmonizado. De tal sorte que, dos oito dígitos componentes da NCM, os seis primeiros são formados pelo SH, enquanto os dígitos seguintes resultam de desdobramentos específicos atribuídos no âmbito desse mercado comum. O que importa assinalar é que a utilização da NCM para a identificação de uma mercadoria sujeita à substituição tributária tem caráter subsidiário em relação à descrição legal dessa mercadoria. Na hipótese de a lei fazer referência tão-somente à posição na NCM, entender-se-á que a totalidade das mercadorias compreendidas naquela posição estará sujeita ao tratamento tributário que lhe é inerente; caso contrário, ambos deverão ser levados em consideração: a descrição da mercadoria e a posição na NCM. Os elementos já são suficientes para que se responda à consulente que a substituição tributária, prevista nos arts. 113, 215 e 227 do Anexo 3 do RICMS/SC, aplica-se a todas as operações com mercadorias cujo código e descrição encontram-se arrolados nas Seções a que se reportam, respectivamente, tais artigos. À crítica desta Comissão. COPAT, 16 de março de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 31 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou, pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat [1] fonte: site oficial do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.
ConsultasNº 40/201117/06/2011Link externo
CONSULTA Nº 043/2011
CONSULTA Nº 043/2011 EMENTA: PEDIDO DE RECONSIDERAÇÃO. A CONSULTA RELATIVA À MATÉRIA QUE SEJA OBJETO DE MEDIDA DE FISCALIZAÇÃO, FORMALMENTE JÁ INICIADA, SOB A MODALIDADE DE ACOMPANHAMENTO, DESCARACTERIZA O PEDIDO E IMPEDE A ANALISE DO MÉRITO. ENTRETANTO, A FALTA DE PROVA DE CIENTIFICAÇÃO DO ACOMPANHAMENTO FISCAL, SEM OBSERVÂNCIA DAS FORMALIDADES PREVISTAS NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA, IMPÕE-SE QUE SE ANALISE O MÉRITO DA CONSULTA, RESTABELECIDOS OS EFEITOS PRÓPRIOS DO INSTITUTO. ICMS. É LEGITIMA A APROPRIAÇÃO DE OUTROS CRÉDITOS DECORRENTES DE ENTRADAS DE BENS, MERCADORIAS E SERVIÇOS, CONCOMITANTEMENTE COM OS CRÉDITOS PRESUMIDOS AUTORIZADOS À EMPRESA DETENTORA DE REGIME ESPECIAL, COM BASE NO INCISO IX, DO ARTIGO 15, DO ANEXO 2 E INCISO III, DO ARTIGO 10, DO ANEXO 3, DO RICMS/SC. DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA A Consulente, devidamente qualificada nos autos, inconformada com a resposta exarada na Consulta 08/2011, apresenta Pedido de Reconsideração, no prazo legal, com fundamento no inciso II, do artigo 152-F, do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário, doravante denominado RNGDT/SC, pleiteando a reforma daquele parecer, sob a alegação de que identificou fato novo não analisado na decisão anterior. Informa que exerce, como atividade principal, o comércio atacadista de produtos alimentícios em geral e é detentora de regime especial de tributação, autorizando a importação de mercadorias com diferimento do ICMS e, respectivamente, a apropriação de crédito presumido por ocasião das saídas subseqüentes para comercialização, com base no artigo 10, do Anexo 3 e artigo 15, inciso IX, do Anexo 2, ambos do Regulamento do ICMS/SC. Requer novamente manifestação acerca da possibilidade de, cumulativamente com este benefício, apropriar outros créditos de ICMS decorrentes da entradas de bens, mercadorias e serviços no estabelecimento. Destaca que o pedido se funda na inexistência de vedação na Legislação Tributária do Estado de Santa Catarina, para utilizar os referidos créditos na conta gráfica a título de abatimento do valor dos débitos relativos às operações de saídas. A consulta havia sido informada anteriormente pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. A autoridade fiscal informou, naquela ocasião, que a Consulente era empresa que estava submetida à ação fiscal de acompanhamento, pelo Grupo Especialista Setorial – GES, por ter sido constatada irregularidade na escrita fiscal. Como o objeto da consulta referia-se à mesma matéria da ação fiscal, manifestou-se pelo não acatamento do pedido. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, artigo 15, inciso IX e Anexo 3, artigo 10. Lei 3.938, de 26/12/66, artigo 111-A. Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC, artigo 152-C e 152-D. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Partindo do pressuposto de que o contraditório e a ampla defesa são princípios inerentes à própria natureza do Estado Democrático de Direito, o pedido de reconsideração de ato administrativo é direito com foro constitucional, assegurado ainda no artigo 24, da Lei Complementar Estadual 313/05, que disciplina os direitos e deveres dos contribuintes. O RNGDT/SC, em seu artigo 152F, inciso II, assegura, dentre outras possibilidades, o direito ao exercício de pedido de reconsideração quando “for apresentado fato novo, suscetível de modificar a resposta”. O mesmo diploma legal dispõe no artigo 152B, §2º, inciso II, alínea “c” e “d”, que o Gerente Regional da Fazenda Estadual ou servidor por ele designado, abordará “qualquer circunstância factual relativa à matéria consultada de que tenha conhecimento, não mencionada pela consulente; e outras informações que julgue pertinente”. Nas suas considerações, a consulente apresenta como fato novo a alegação de que não foi cientificada de ação fiscal de monitoramento e sequer de ação fiscal de acompanhamento. A autoridade fiscal, na informação, declarou nos autos (fls. 63) que a consulente estava sob ação fiscal de monitoramento e, posteriormente, de acompanhamento, com o propósito de obter a regularização do imposto devido, em face da constatação de irregularidade. Diante da situação, manifestou-se pelo não acatamento da consulta, por entender que estava submetida à medida de fiscalização. A questão se coloca então no plano de uma aparente contradição que envolve, de um lado, o direito do Fisco de iniciar o procedimento de constituição do crédito tributário e, de outro, da consulente, de receber resposta conclusiva da sua consulta. Embora a consulta seja um instituto posto a disposição dos contribuintes para sanar dúvidas acerca da interpretação das normas tributárias, neste caso, tem-se um problema que antecede a própria dúvida da consulente e que exige ser dimensionado e equacionado. Deste modo, para o deslinde da questão, opta-se por dividir o problema em duas partes. Na primeira, serão abordadas com certa profundidade as novas modalidades de fiscalização, para compreender-lhes os aspectos conceituais e formais, e qual o limite temporal para o contribuinte exercer o direito à espontaneidade e à consulta. Na segunda, se afastada a argüição de inadmissibilidade, tratar-se-á de responder objetivamente à consulente se lhe assiste direito à utilização de outros créditos quando realizar as operações previstas no inciso IX, do artigo 15, do Anexo 2, do RICMS/SC. Inicia-se a primeira parte pela identificação do significado do termo “fiscalizar” que, segundo o Dicionário Aurélio, tem o sentido de “vigiar, [...] submeter a atenta vigilância, [...] exercer o ofício de fiscal”. No Direito Tributário, por muito tempo, a ação de fiscalizar foi interpretada restritivamente, para circunscrever-se apenas ao ato de constituir o crédito tributário pelo Fisco, mediante aplicação de multa e exigência do tributo, quando devido. Em Santa Catarina, as ações fiscais eram essencialmente de caráter punitivo e se restringiam à constituição do crédito tributário pela autoridade fiscal, quando identificadas irregularidades de natureza tributária, com fundamento no artigo 142 do Código Tributário Nacional. Não havia a possibilidade de o contribuinte ser instado a sanear irregularidades, com multa diferenciada, após o início de medida de fiscalização. Por conseqüência, ao Fisco competia agir nos estritos limites da norma legal, não lhe sendo permitido autorizar o cumprimento da obrigação tributária, depois de constatado formalmente infração à legislação tributária. Hodiernamente, a ação de fiscalizar denota uma amplitude que transcende à concepção meramente punitiva, para considerar também ações fiscais preventivas, em razão de uma mudança de paradigma, fundada em lei. No contexto da Legislação Tributária estadual, a abrangência deste instituto pode ser compreendida através da apreciação das normas estabelecidas na Lei 3.938, de 26/12/66, no Título IV, em seu Capítulo I, sob a designação, “Fiscalização”. Neste Capítulo, merece destaque a instituição de novas sistemáticas de atuação fiscal, ampliando as medidas de fiscalização para contemplar, além do usual procedimento de constituição do crédito tributário, as modalidades de monitoramento e de acompanhamento. A inclusão destas modalidades no referido Capítulo teve o propósito de qualificá-las como novas medidas de fiscalização. Esta estruturação está de acordo com as disposições da Lei Complementar nº 95/98, que disciplina a técnica de elaboração das normas jurídicas. Da análise do artigo 11, inciso III, alínea “c”, denota-se que a reunião de disposições comuns num determinado capítulo, visa dar-lhes coerência lógica, delimitando seu conteúdo. As medidas de fiscalização foram incorporadas ao Capítulo mediante a inclusão do artigo 111-A, através da Lei nº 14.967/09, definindo-as como ações auxiliares de fiscalização, nos seguintes termos: “§ 1º Considera-se ação auxiliar: I - de monitoramento a observação e a avaliação do comportamento fiscal-tributário do sujeito passivo, mediante controle corrente do cumprimento de obrigações a partir da análise de dados econômico-fiscais apresentados ao Fisco, sem que haja solicitação de novas informações; e II - de acompanhamento a observação e a avaliação do comportamento fiscal-tributário do sujeito passivo, mediante controle corrente do cumprimento de obrigações a partir da análise de informações solicitadas pelo Fisco para esse fim ou obtidas mediante visitação in loco, verificação de documentos e registros por amostragem, levantamento de indícios ou processamento e análise de dados e indicadores.” Estabelecendo uma ordem lógica, no monitoramento a autoridade procede à análise preliminar de informações, com o propósito de certificar a regularidade das obrigações tributárias. Se encontrados indícios de descumprimento da legislação tributária, a ação é convertida em acompanhamento. Nesta fase, ocorrendo a comprovação da prática de infração, é facultado ao sujeito passivo a regularização da obrigação tributária, sujeitando-se apenas à multa de caráter moratório, se for o caso. Por fim, se não ocorrer o cumprimento da obrigação, o Fisco dá início ao procedimento de constituição do crédito tributário. O que distingue fundamentalmente as duas novas modalidades é que enquanto no monitoramento o Fisco utiliza somente dados disponíveis em seus arquivos, no acompanhamento, inclui-se a análise de informações e documentos requisitados de ofício ao contribuinte. Deste modo, em regra, o monitoramento é realizado sem o conhecimento do sujeito passivo, ao passo que o acompanhamento exige, necessariamente, a ciência do contribuinte acerca das verificações fiscais que serão realizadas e das irregularidades eventualmente encontradas posteriormente. Destarte, a expressão “fiscalização” contempla atualmente os procedimentos de monitoramento, de acompanhamento e de constituição do crédito tributário. Em razão disso, a Portaria SEF nº 120/2007, de 10/08/2007, que foi editada pelo Secretário de Estado da Fazenda a fim de regulamentar o planejamento e execução das ações fiscais conforme determinado pelo art. 69-A do RICMS/SC, ao dispor nos artigos 5º e 6º sobre a execução dos procedimentos fiscais planejados, manteve esta ordem lógica. Estabeleceu que a formalização das medidas de fiscalização deve ocorrer mediante a emissão de termo (em aplicativo próprio) denominado, ORDEM DE FISCALIZAÇÃO – OF, que compreende as ações de monitoramento, acompanhamento ou destinadas à constituição do crédito tributário de contribuintes. “Art. 5º - Os procedimentos fiscais decorrentes do planejamento das atividades de fiscalização serão formalizados pela Ordem de Fiscalização - OF ou pela Ordem de Serviço - OS, aplicativos disponibilizados no módulo Fiscalização do Sistema de Administração Tributária da Secretaria de Estado da Fazenda - S@T. Art. 6º - A OF será emitida nos seguintes casos: I – ações auxiliares de monitoramento; II – ações auxiliares de acompanhamento; III – ações de fiscalização destinadas a constituição de crédito tributário, sempre que o procedimento fiscal contemplar mais de um estabelecimento de sujeito passivo; IV – quaisquer ações de fiscalização, quando realizadas no âmbito dos Grupos Especialistas Setoriais.” Todavia, como se inferiu, o sujeito passivo apenas é cientificado das medidas de fiscalização, quando submetido à ação fiscal de acompanhamento ou de constituição do crédito tributário. É que estas modalidades demandam o conhecimento do contribuinte sobre os procedimentos a que está sendo submetido e o cumprimento das exigências legais que deve atender, como, a prestação de informações e entrega de livros e documentos ao Fisco. Portanto, evidencia-se que na fase de monitoramento, embora o ato deva ser formalizado pela autoridade fiscal, para fins de controle e segurança jurídica, o sujeito passivo não tem conhecimento da ação fiscal. Disto decorre que nesta fase não pode haver impedimento à utilização do instituto da consulta para dirimir dúvida acerca da aplicação da Legislação Tributária. Por outro lado, a questão se altera na fase de acompanhamento, porque há comunicação formal ao contribuinte, circunscrevendo as verificações que serão realizadas e durante o procedimento, as irregularidades acaso encontradas e as medidas saneadoras que pode adotar, seguidas do pagamento do tributo e multa moratória, quando for o caso. Esta comunicação formal é precisamente o modelo oficial de acompanhamento denominado “Ação Auxiliar de Acompanhamento Setorial de Desempenho Fiscal”, conforme expressamente previsto no ATO DIAT nº 059/2007. Se a autoridade fiscal que preside a ação fiscal de acompanhamento, identifica e informa a determinado sujeito passivo, conduta considerada irregular, o faz com base na interpretação oficial da Administração Tributária, uma vez que deve agir nos estritos limites da legalidade. Por este prisma, a relação Fisco-contribuinte é idêntica àquela em que ocorre na constituição do crédito tributário, divergindo apenas quanto aos aspectos procedimentais e à multa aplicável, que se reduz a de caráter moratório. Feitas estas considerações, diante das novas modalidades de fiscalização, cabe avaliar qual o limite temporal que permite ao contribuinte regularizar espontaneamente obrigações tributárias não cumpridas ou apresentar consulta sobre dúvida de interpretação de dispositivos da legislação tributária. Já é largamente conhecida a delimitação estabelecida no artigo 138, do Código Tributário Nacional, estabelecendo que após o início de medida de fiscalização, encerra-se a fase da denúncia espontânea. “Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.” (grifo nosso) Na mesma linha, a Lei 3.938/66, que dispõe sobre normas gerais da legislação tributária estadual, estabelece em seu artigo 213, o impedimento de ser recebida consulta cuja matéria seja objeto de fiscalização já iniciada: “Art. 213. Não será recebida consulta que verse sobre: V - matéria que: a) tenha motivado a lavratura de notificação fiscal contra o consulente; e b) seja objeto de medida de fiscalização já iniciada.” Em ambas as normas evidencia-se claramente que a delimitação do tempo só pode ser estabelecida por meio de ato administrativo formal e que dele tenha ciência o contribuinte, em atendimento ao disposto no inciso IV, do artigo 16, da Lei Complementar Estadual nº 313/05. Para identificar o prazo limite que o contribuinte possui para exercer livremente o direito de regularizar eventual descumprimento de obrigação tributária ou apresentar consulta, é preciso estabelecer uma ordem lógica das modalidades de fiscalização. Na fase de monitoramento, ainda que se trate de procedimento formal, é ato administrativo interno, não vinculando o contribuinte monitorado, porque não lhe é dado conhecimento, como se asseverou. Assim, nesta fase lhe é permitida a regularização espontânea das obrigações tributárias inadimplidas ou a apresentação de consulta relativa à matéria tributária. Na fase de acompanhamento, ocorre a emissão de termo próprio para dar conhecimento ao contribuinte do início da medida de fiscalização e, se for o caso, requisitar informações e documentos necessários à averiguação dos indícios identificados no monitoramento. Aqui é oportuno ressaltar, a título elucidativo, que o § 2º, do artigo 111-A, da Lei 3.938/66, não dispensa a emissão do termo próprio para esta modalidade como pode aparentar a primeira vista. O dispositivo estabelece que: “§ 2º Os procedimentos previstos no caput não se constituem em início de procedimento fiscal de constituição do crédito tributário, conforme art. 45, ficando dispensada a lavratura do termo a que se refere o art. 111.” Trata-se de norma que precisa ser interpretada de forma integrada para não se extrair conclusão equivocada. Nela resta evidenciado o que já se inferiu, ou seja, as modalidades de monitoramento e acompanhamento não se confundem com a de constituição do crédito tributário. Por conseqüência, durante a fase de monitoramento ou de acompanhamento, fica dispensada a lavratura do termo com os efeitos de ação fiscal de constituição do crédito tributário. Não se pode olvidar que os atos administrativos que impõem obrigações aos administrados devem necessariamente ser reduzidos a termo, deles devendo constar a motivação, o objeto e os fundamentos legais. A motivação diz respeito às razões determinantes do ato, a indicação do objeto visa delimitar o que faz parte do ato e a fundamentação é necessária para dar conhecimento ao destinatário da base legal que autoriza o agente público a adotar o ato. Portanto, no momento em que é cientificado o contribuinte do início da medida de acompanhamento, cessa o direito à espontaneidade e, do mesmo modo, fica impedido o recebimento de consulta relativa à matéria que é objeto da ação fiscal. É que com o início da ação fiscal de acompanhamento, o sujeito passivo passa a colocar-se diante de um regramento jurídico distinto que para uma melhor avaliação será desdobrado em duas partes. A primeira parte diz respeito à possibilidade de o Fisco autorizar formalmente o contribuinte a regularizar inconsistências relativas a obrigações tributárias não cumpridas, com a aplicação da multa de caráter moratório. É o que se depreende da interpretação do inciso II e § 3º, do artigo 111-A , da Lei 3.938/66: “Art. 111-A. A autoridade fiscal poderá: II - orientar o sujeito passivo a tomar as providências necessárias para corrigir inconsistências no cumprimento de obrigação tributária, principal ou acessória, cujo indício tenha sido constatado no curso de ação auxiliar de acompanhamento. (grifo nosso) § 3º A regularização levada a efeito pelo sujeito passivo antes de eventual início de procedimento fiscal de constituição de crédito tributário, nos termos do art. 45, sujeita-se, quanto à multa, quando for o caso, somente àquela de caráter moratório prevista em lei.” (grifo nosso) Esta prerrogativa não se confunde com o instituto da denúncia espontânea que, como se destacou, somente pode ocorrer antes de cientificado o início da medida de fiscalização. A equivocada sinonímia que por vezes é estabelecida entre a denúncia espontânea e a ação fiscal de acompanhamento se dá em razão de que neste, aplica-se também a multa de caráter moratório. Todavia, a distinção é inequívoca. Na denúncia espontânea, a ação se dá por livre decisão do contribuinte, enquanto que na fase de acompanhamento, o Fisco, com amparo na Lei, autoriza de ofício o contribuinte a regularizar as inconsistências fiscais. A segunda parte diz respeito a quem compete apresentar a interpretação oficial acerca da legislação tributária, quando iniciada formalmente a ação fiscal de acompanhamento. A resposta pode ser extraída do Código de Direitos e Deveres do Contribuinte (Lei Complementar 313/05) que em seu artigo 9º dispõe: “A Administração Tributaria assegurará aos contribuintes o pleno acesso às informações acerca das normas tributárias e à interpretação que oficialmente lhes atribua.” (Grifo nosso) A exigência visa afastar a obscuridade, garantir a segurança jurídica e fortalecer a confiança nas normas legais vigentes. Neste caso, a competência para informar o contribuinte acerca da interpretação oficial da legislação tributária, em atendimento à exigência da LC 313/05, está contida na Portaria SEF nº 120, de 10/08/07, que disciplinou a organização e funcionamento dos GES: “§ 3º - Cabe aos GES a promoção de instrumentos de fiscalização preventiva e de combate à sonegação tributária, devendo (...) incentivar o cumprimento voluntário das obrigações principais, através da disponibilização ao contribuinte de pleno acesso às informações acerca das normas tributárias e à interpretação que oficialmente lhes atribui a Administração Tributária, antes de iniciar ações de fiscalização para constituição de crédito tributário (art. 9º da Lei Complementar nº 313, de 22.12.05).” (Grifo nosso) A conclusão que se extrai é de que nas ações fiscais realizadas pelos Grupos Especialistas Setoriais, compete-lhes informar aos contribuintes qual a interpretação oficial da Administração Tributária durante a fase de acompanhamento. Essa estruturação normativa de competências é extremamente coerente, porque evita que uma mesma matéria seja submetida, simultaneamente, à deliberação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários – COPAT, sob a forma de consulta, e ao Tribunal Administrativo Tributário para julgamento do lançamento do crédito tributário. Como se asseverou, a falta de regularização de inconsistências fiscais na fase de acompanhamento, implica no imediato início do procedimento de constituição do respectivo crédito tributário. Por conseguinte, se fosse permitir que na fase de acompanhamento o contribuinte pudesse exercer a capacidade postulatória da consulta, sobre fato circunscrito à medida de fiscalização, restaria comprometida a funcionalidade desta ordem lógica legalmente instituída. Esta é a razão para a vedação prevista nas alíneas “d” e “e”, do inciso III, do artigo 152C, do RNGDT/SC, que estabelece: “Art. 152C. Não será recebida ou analisada consulta que verse sobre: III – matéria que: d) tenha motivado a lavratura de notificação fiscal contra o consulente; ou e) seja objeto de medida de fiscalização já iniciada;” Desde modo, a vedação à consulta relativa à matéria que seja objeto de medida de fiscalização ou que tenha motivado a lavratura de notificação fiscal contra o consulente, tem por objetivo não submeter à análise da COPAT tema em que o contribuinte recebeu a interpretação oficial das autoridades fiscais durante a medida de fiscalização. A discordância em relação à interpretação do Fisco, utilizada para fundamentar a exigência fiscal, pode ser argüida administrativamente após a constituição do crédito tributário, em fase de reclamação ou recurso ao Tribunal Administrativo Tributário. Em complemento àquela disposição, o inciso II, do artigo 152-D, do mesmo Diploma Legal, impede que o Fisco inicie ação fiscal destinada a apurar infrações à legislação tributária, após a apresentação de consulta pelo contribuinte. “Art. 152D. A protocolização de consulta, quando formulada pelo sujeito passivo, produz os seguintes efeitos a partir daquela data: II – impede, durante o prazo fixado no inciso I, o início de qualquer medida de fiscalização, com relação ao consulente, destinada à apuração de infrações referentes à matéria consultada;” Destarte, conclui-se que, por um lado, após iniciada a ação fiscal de acompanhamento ou de constituição do crédito tributário, fica vedado ao contribuinte a apresentação de consulta e, por outro, a formulação pelo contribuinte de consulta protocolizada em data anterior a estas medidas de fiscalização, impede o Fisco de iniciá-las enquanto não oficializada a resposta da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Estabelecidos os conceitos e diretrizes que norteiam as novas medidas fiscalização que foram instituídas em Santa Catarina e os efeitos que delas advém no âmbito da consulta, é possível concluir que a vedação à utilização deste instituto somente pode ser admitido se o pedido foi apresentado após o início da ação fiscal de acompanhamento, formalizado por escrito e cientificado ao contribuinte. No caso em apreciação, embora conste na informação fiscal (fls. 63, do processo) de que a Consulente estava sob ação fiscal de acompanhamento, com o propósito de obter a regularização do imposto devido, em face da constatação de irregularidade, este fato não foi demonstrado na fase instaurada para as informações do Pedido de Reconsideração. Ocorre que a questão fundamental apresentada pela Consulente é de que não foi cientificada da ação fiscal de acompanhamento. O auditor fiscal, na sua informação (fls. 114), explica que “a requerente recebeu informação fiscal, de modo verbal em reunião por ela solicitada e realizada nas instalações de Gerência Regional”. Diante das informações prestadas no processo e da ausência de documentação comprobatória pelo Fisco, para contraditar o fato alegado pela Consulente, resta afastada a argüição de inadmissibilidade da consulta. A falta de prova da cientificação do acompanhamento, sem observância das formalidades previstas na legislação tributária, impõe-se a análise do mérito da consulta, restabelecendo-se os efeitos próprios do instituto, cuja resposta substituirá a exarada na Consulta nº 008/2011. Assim, entende-se que a consulta deve ser recebida com os efeitos que lhe são próprios e a pergunta respondida na conformidade em que foi apresentada. A dúvida suscitada refere-se ao direito de utilizar outros créditos de ICMS relativos à entrada de mercadorias, bens ou serviços, concomitantemente com o crédito presumido previsto no Anexo 2, artigo 15, inciso IX, a seguir transcrito: “Art. 15 - Fica concedido crédito presumido: IX - nas saídas de mercadorias importadas do exterior do país, promovidas pelo importador ao qual tenha sido concedido o regime especial de que trata o Anexo 3, art. 10, calculado sobre o valor do imposto devido pela operação própria, nos seguintes percentuais, observado o disposto no § 3º (Lei nº 10.297/96, art. 43): a) 84% (oitenta e quatro por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento); b) 76,47% (setenta e seis inteiros e quarenta e sete centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 17% (dezessete por cento); c) 66,66% (sessenta e seis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 12% (doze por cento); d) 42,86% (quarenta e dois inteiros e oitenta e seis centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 7% (sete por cento).” Este dispositivo é norma vinculada ao artigo 10, inciso III, do Anexo 3, que visa fomentar o incremento das importações realizadas por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, mediante a concessão de regime especial. O cerne da discussão circunscreve-se ao teor do § 3º, da citada norma legal que assim prescreve: “§ 3º - O benefício previsto no inciso IX: [...] III - implica vedação à utilização de qualquer outro benefício constante na legislação tributária, exceto aqueles relacionados à redução da base de cálculo, hipótese em que a carga tributária final incidente sobre a operação própria não poderá resultar em valor menor que aquele apurado com base exclusivamente no benefício previsto no inciso IX.” (grifo nosso) A expressão em destaque dispõe que é vedada a “utilização de qualquer outro benefício constante da legislação tributária”. Impende aqui delimitar o sentido dos termos “beneficio fiscal” e “crédito fiscal”, para estabelecer-se uma clara distinção que permita responder à pergunta formulada. Em linhas gerais, os benefícios fiscais se caracterizam pela adoção de técnicas tributárias que implicam na exoneração total ou parcial do tributo, a exemplo das isenções, redução de base de cálculo, determinadas formas de crédito presumido, dentre outras. O crédito fiscal decorrente do princípio da não-cumulatividade é direito constitucional, que autoriza o contribuinte a apropriar em conta gráfica, neste caso, o ICMS que incidiu nas operações ou prestações anteriores, de acordo com o disposto no artigo 29, do Regulamento do ICMS/SC: “Art. 29. Para a compensação a que se refere o art. 28, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.” Conclui-se que o adquirente poderá apropriar o crédito do imposto se a operação ou prestação anterior for tributada. Em sentido contrário, salvo disposição legal autorizativa, não há que se cogitar no creditamento do imposto pelo adquirente, se as operações ou prestações forem isentas, diferidas ou não tributadas. A título de exemplo, quando as mercadorias são remetidas a outro estabelecimento com fim específico de exportação, a vedação ao débito do imposto pelo remetente, nos termos do artigo 3º, inciso II e seu parágrafo único, inciso I, da Lei Complementar 87/96, impede a utilização do crédito pelo destinatário: “Art. 3º - O imposto não incide sobre: II – operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços; Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a: I – empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa.” Em síntese, o crédito é direito reconhecido ao contribuinte, desde que tenha recebido mercadorias ou contratado serviços com incidência do imposto, fundada em lei, condicionado ainda à idoneidade das operações ou prestações realizadas e dos documentos fiscais que as acobertarem. Como um aprofundamento da matéria, merece destaque a construção teórica exarada na Consulta nº 96/97, que de forma elucidativa identifica as três formas que o instituto do crédito presumido pode revestir-se, distinguindo-o do crédito fiscal decorrente do princípio da não-cumulatividade: “I) O crédito presumido como forma simplificada de apuração de imposto não-cumulativo: Como exemplo, cita-se a legislação tributária estadual que em diversas situações coloca à disposição dos contribuintes as opções de lançar normalmente, em sua conta gráfica do ICMS, todos os créditos a que tem direito pelas entradas, ou de utilizar em substituição a estes, um determinado percentual a título de crédito presumido. Apura-se, portanto, que nesta hipótese o instituto do crédito presumido trata-se de uma forma simplificada de apuração do ICMS, e não forma de desoneração, ou diminuição da carga tributária.” [...] II) O crédito presumido como benefício fiscal ou financeiro. Quando a concessão de crédito presumido resultar em desoneração parcial ou total da tributação da operação ou prestação, ele será classificado como benefício fiscal ou financeiro. Desta forma, na mesma linha de raciocínio exposta no item I acima, tem-se que quando o legislador não dispuser expressamente que a utilização do crédito presumido será opcional, e substituirá aos créditos efetivos do imposto, estar-se-á frente a um benefício fiscal ou financeiro, vez que aquele crédito será utilizado conjuntamente com estes, o que obviamente caracteriza um bis in idem a favor do contribuinte, resultando, assim, numa redução do ônus tributário incidente na operação ou prestação. III) O crédito presumido como instrumento eqüalizador da carga tributária: Como exemplo desta modalidade tem-se que a União, visando desonerar as exportações dos tributos que incidem em cascata na cadeira de produção industrial, criou o crédito presumido de IPI como uma forma de ressarcimento das contribuições sociais do Pis/Pasep e Cofins, incidentes sobre as aquisições, no mercado interno (nacionais), de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, utilizados no processo produtivo de bens e mercadorias destinados à exportação. [...] aplicando-se o método de interpretação teleológica, apura-se que o crédito presumido em comento trata-se de um benefício fiscal concedido para proteger os interesses da economia catarinense, não podendo, portanto, ser confundido com o direito a compensação do ICMS recolhido em etapas anteriores calcado no princípio da não-cumulatividade previsto na CRFB, art. 150, § 2º, I, cujo direito, a consulente entende poder exercer, enquanto não expirado o lustro decadencial.” Estabelecida a distinção entre os dois institutos, resta evidente que a vedação à fruição de “qualquer outro benefício”, assinalada no § 3º, do artigo 15, do Anexo 2, do RICMS/SC, não pode ser confundida com o direito ao crédito do ICMS normal, utilizado em observância à não-cumulatividade. Embora na situação em análise a sistemática tenha sido operacionalizada por meio de crédito presumido e se trate de uma opção do contribuinte em pleitear o regime especial, não se caracteriza como forma alternativa e simplificada de apuração do imposto, típica deste instituto, mas como um benefício fiscal, pois da sua aplicação resulta redução de imposto a recolher. Configurando-se a norma como benefício fiscal, produzindo efeitos de uma isenção parcial, a interpretação há que ser literal, em atendimento ao disposto no artigo 111, do Código Tributário Nacional. Significa que na interpretação deste dispositivo o intérprete não pode reduzir ou ampliar o seu sentido, se a norma não o fez. Como se inferiu, nos casos em que o legislador autoriza a utilização de crédito presumido como forma simplificada de apuração, em substituição aos créditos normais, o faz expressamente, a exemplo da técnica prevista no artigo 21, do anexo 2, do RICMS/SC que dispõe: “Art. 21. Fica facultado o aproveitamento de crédito presumido em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23.” (grifo nosso) Partindo desta análise, a questão se resume à constatação de que não há na legislação tributária disposição restritiva ao direito de utilizar outros créditos, além dos créditos presumidos em análise. Diante disso, as empresas detentoras de regime especial, autorizadas a apropriar crédito presumido previsto no artigo 15, IX, do Anexo 2, podem aproveitar, cumulativamente, os créditos relativos às entradas de bens, mercadorias e serviços que tenham contratado, na forma e limites legalmente autorizados. Destaca-se ainda que recentemente foi analisada questão similar por esta Comissão na resposta à Consulta nº 011/2009, cuja ementa também sintetiza de forma clara a solução para o problema apresentado. “EMENTA: ICMS. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 15, XIII, DO ANEXO 2, NÃO EXCLUI A UTILIZAÇÃO DOS CRÉDITOS EFETIVOS, OU SEJA, OS QUE CORRESPONDEM A ICMS QUE ONEROU A ENTRADA DE MATÉRIA-PRIMA, EMBALAGENS, OUTROS INSUMOS E SERVIÇOS DE TRANSPORTE QUE TENHA CONTRATADO. PORÉM, A UTILIZAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO REFERIDO EXCLUI QUAISQUER OUTROS BENEFÍCIOS FISCAIS, TAIS COMO, CRÉDITOS PRESUMIDOS, REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO, ISENÇÃO OU OUTRO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO QUE IMPLIQUE EM EXONERAÇÃO TRIBUTÁRIA TOTAL OU PARCIAL.” (CONSULTA Nº 011/2009) Embora a autoridade fiscal enfatize na sua informação que os créditos são decorrentes de operações simbólicas simuladas, o tema não pode ser objeto de análise, tendo em vista que o exame da consulta deve se restringir às preliminares relativas à admissibilidade do pedido e aos questionamentos da consulente, não incumbindo avaliar questões de natureza probatória. Contudo, a título de contribuição, destaca-se que para que os créditos sejam legítimos é necessário que o modelo abstrato utilizado pelo contribuinte deve corresponder aos fatos concretos ocorridos, pressuposto fundamental para a idoneidade dos créditos. Isto posto, responda-se à Consulente que: a) estando a empresa submetida à medida de fiscalização, sob a modalidade de acompanhamento, cujos fatos da verificação fiscal referem-se à matéria objeto da demanda, o mérito do pedido não pode ser analisado, desde que o procedimento fiscal foi formalizado e cientificado ao contribuinte. Restando comprovada a formalidade do ato nestes termos, a consulta não produz os efeitos previstos no artigo 152-D, do RNGDT/SC. Como restou afastada a alegação de inadmissibilidade, recebe-se a consulta e responde-se objetivamente a questão apresentada. b) é legitima a apropriação de outros créditos decorrentes da entrada de bens, mercadorias e serviços contratados por empresa detentora de regime especial, concedido nos termos do artigo 15, inciso IX, do Anexo 2 e artigo 10, inciso III, do Anexo 3, do RICMS/SC, desde que fundados em operações que retratam os fatos reais efetivamente ocorridos e lastreados em documentação fiscal idônea. c) em atendimento ao disposto no § 2°, do artigo 152D e parágrafo único, do artigo 152F, do RNGDT/SC, ficam restabelecidos os efeitos próprios da consulta à data da sua formulação inicial, facultado o prazo de 30 dias da sua ciência para adequar seus procedimentos e corrigir inconsistências espontaneamente, ficando, por conseqüência, invalidado o Termo de início de ação fiscal para constituição do crédito tributário. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 25 de abril de 2011. Joacir Sevegnani AFRE IV – Matr. 184.933-6 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de abril 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA N° 015/2011
CONSULTA N° 015/2011 EMENTA: ICMS. SANÇÃO PREMIAL. PRAZO DILATADO DE RECOLHIMENTO. DEMONSTRADO QUE O CONTRIBUINTE NÃO RECOLHEU IMPOSTO DECLARADO, PERDE O BENEFÍCIO DA DILAÇÃO DO PRAZO DE RECOLHIMENTO. POR CONSEGUINTE, FICA A CONSULTA PREJUDICADA POR FALTA DE OBJETO. DOE de 17.06.11 01 - DA CONSULTA Informa a consulente que se beneficia de prazo dilatado de recolhimento do ICMS, conforme previsto no art. 60, I, do RICMS/SC. Por outro lado, foi-lhe concedido regime especial previsto no art. 10 do Anexo 3, também do RICMS/SC. Consulta se o prazo de recolhimento dilatado poderá ser usado cumulativamente com o regime especial, considerando que a dilação do prazo não constitui benefício fiscal. A informação fiscal dá conta de que o contribuinte não teria mais direito ao prazo dilatado, pois o ICMS relativo à competência maio/2008 foi declarado, mas não recolhido. Portanto haveria impedimento a que a consulta seja recebida como tal, pois estaria sendo discutida legislação em tese. No mérito, sugere que a resposta desta Comissão na Consulta 25/2007 é aplicável ao caso em tela, por se tratar de caso semelhante. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei 10.789, de 3 de julho de 1998, art. 1°, § 1°, 1; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 60, § 4°, I. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A Lei 10.789, de 3 de julho de 1998, dispõe sobre normas de administração tributária para estimular o cumprimento voluntário das obrigações tributárias. Entre outras medidas, estabelece uma “sanção premial” sob a forma de prazos adicionais para o recolhimento do ICMS, concedidos ao contribuinte que mantenha regularidade no pagamento do imposto, por período não inferior a doze meses. O conceito de “sanção premial”, encontramos em prestigiado escólio de Marçal Justem Filho (Curso de Direito Administrativo. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2006, pgs. 461-462): “A distinção entre função repressiva e função promocional do direito é bastante útil. BOBBIO assinalou que o direito do século XIX preocupava-se essencialmente com a repressão das condutas indesejáveis, elegendo a sanção como instituto fundamental. Ao longo do século XX, tornou-se evidente que a concretização dos objetivos sociais depende da mudança dos padrões de comportamento individuais. Não basta a abstenção, é necessária a ação positiva de todos os sujeitos para realizar os valores fundamentais. As sanções clássicas são incapazes de produzir essa transformação, e surgem novos instrumentos jurídicos destinados a incentivar a adoção das condutas desejáveis.” “Surgem, então, as chamadas sanções positivas ou premiais. A norma jurídica contempla no mandamento, a determinação de que o sujeito terá direito a receber um benefício. Ou seja, o esquema normativo visa não a punir, mas a premiar. Aquele que cumprir certa conduta terá o direito a um benefício em face do Estado.” A redação atual do benefício foi dada pela Lei 13.806, de 31 de julho de 2006, que instituiu o II ° Programa Catarinense de Revigoramento Econômico – Revigorar II. A condição para o contribuinte ser beneficiado com os referidos prazos adicionais é manter a regularidade no pagamento do imposto informado na Declaração de Informações do ICMS e Movimento Econômico – DIME durante o período aquisitivo de doze meses, sempre iniciado no mês de novembro de cada ano. Contudo, a falta de entrega da DIME nos prazos previstos ou a infração à obrigação tributária principal (pagamento do imposto) acarreta a perda do benefício durante o ano civil seguinte ao período de aquisição seguinte ao em que foi constatada a infração. Ora, relata a autoridade fiscal, em suas informações de estilo, que “o contribuinte declarou e não quitou o ICMS apurado, no prazo de vencimento, da referência maio de 2008, no valor de R$ 6.415,82”. Como a consulta data de agosto de 2010, é de presumir que o contribuinte não supriu a falta, na forma prevista pelo § 4° do art. 1° da Lei 10.789, de 1998. Por conseguinte, fica prejudicada a presente consulta, por não ter satisfeito o objetivo pretendido pelo legislador (regularidade no recolhimento do tributo). Pelo mesmo motivo, fica também prejudicado o regime especial concedido, pois a teor do art. 10, § 22, do Anexo 3 do RICMS-SC: “Não será concedido regime especial na hipótese de o contribuinte possuir débito para com a Fazenda Estadual”. À superior consideração da Comissão. Copat, em Florianópolis, 31 de janeiro de 2011. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 2 de março de 2011. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta desta consulta no prazo de trinta dias, contados de seu recebimento, a teor do art. 212, I, da Lei 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final do qual, se for o caso, o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios. A resposta à presente consulta poderá, nos termos do art. 11 da Portaria SEF 226/2001, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento. Outrossim, caso a consulente logre demonstrar que efetivamente havia recolhido tempestivamente o tributo, poderá pedir reconsideração da presente resposta. Marise Beatriz Kempa Francisco de Assis Martins Secretária Executiva Presidente da Copat
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