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CONSULTA N° 74/2011
CONSULTA N° 74/2011 EMENTA: ICMS. ESTABELECIMENTO AGROPECUÁRIO. A PESSOA JURÍDICA, INSCRITA NO CCICMS, CARACTERIZA-SE COMO ESTABELECIMENTO AGROPECUÁRIO, QUANDO DEDICADA À PRODUÇÃO AGROPECUÁRIA, PARA FINS DO DIFERIMENTO PREVISTO NO ANEXO 3 DO RICMS, ARTIGO 4º, INCISO I. 01 - DA CONSULTA. DOE de 22.08.11 A consulente, acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa que atua especificamente na produção de suínos. A dúvida da consulente refere-se ao enquadramento da consulente como estabelecimento agropecuário, para utilizar-se do diferimento do ICMS em suas saídas de suínos, para comercialização, industrialização ou terminação(engorda), nos termos do Anexo 3 do RICMS, Artigo 4º, Inciso I. Ressalta tratar-se de pessoa jurídica, com inscrição estadual própria para criação de suínos . A informação da autoridade fiscal tratou das questões de admissibilidade da consulta, tendo propugnado pelo encaminhamento da consulta a esta Comissão. É o relatório. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei n° 10.297, de 26 de dezembro de 1996, Artigo 37, Inciso I e parágrafo 1º, Item III, alínea “g”. RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, Artigo 4º, Inciso I. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. O diferimento, tratado pela legislação tributária estadual como espécie de substituição tributária relativa às operações e prestações antecedentes, quanto às operações de saídas internas com produtos agropecuários está previsto na Lei 10.297/96, artigo 37: Art. 37. Fica responsável pelo recolhimento do imposto devido, na condição de substituto tributário: I - o destinatário da mercadoria ou usuário de serviço, em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, amparadas por diferimento, nos casos previstos em regulamento; § 1° Na hipótese prevista no inciso I: III - fica diferido o imposto nos seguintes casos: g) saída de produto agropecuário em estado natural, quando destinado à comercialização, industrialização ou atividade agropecuária, de estabelecimento agropecuário para estabelecimento situado neste Estado. A matéria está prevista em regulamento, nos artigos 1.º e 4.º, Inciso I, do Anexo 3 do RICMS/SC, nos seguintes termos : Art. 1° Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário. 4° O imposto fica diferido para a etapa seguinte de circulação na saída, de estabelecimento agropecuário, das seguintes mercadorias, quando destinadas à comercialização, industrialização ou atividade agropecuária: I - produto agropecuário em estado natural, salvo quanto às operações em que o diferimento reja-se por dispositivo próprio; Inicialmente, cabe ressaltar que doutrinariamente o diferimento não é beneficio fiscal, mas sim técnica de arrecadação tributária. " ...o diferimento, pelo qual se transfere o momento do recolhimento do tributo cujo fato gerador já ocorreu, não e confunde com a isenção ou com a imunidade...” (ADI 2056/s, Rel. Min. Gilmar Mendes, 30.05.2007, Informativo 469, jun/07) A palavra diferimento deriva do verbo diferir, que significa adiar, postergar, protelar. É nesta acepção que a palavra é utilizada na linguagem técnico-tributária para designar o instituto tributário da substituição tributária para trás ou regressiva. O fenômeno do diferimento resume-se como sendo a "... técnica impositiva de deslocamento da exigência do tributo para momento posterior à ocorrência do originário fato gerador, com a imputação da responsabilidade de seu recolhimento a terceiro”. (MELO, José Eduardo Soares, ICMS Teoria e Prática., 4ª. Ed., Dialética, p. 228 ) Para o enquadramento das operações de saídas de suínos ao regime do diferimento do ICMS (substituição tributária para trás), há que se analisar os dois aspectos condicionantes do dispositivo legal: a) o produto deve ser agropecuário, em estado natural; b) a operação deve ser promovida por estabelecimento agropecuário. Tratando da delimitação do que seja produto agropecuário, a Consulta COPAT 29/06 assim se referiu: A expressão “produtos agropecuários”, em sua acepção comum ou literal, designa os bens econômicos obtidos pelos produtores rurais, resultantes de suas atividades da agricultura e da pecuária. Dessa forma, pode-se assim definir “produtos agropecuários”, para fins de interpretação do dispositivo questionado: são mercadorias originadas das atividades desenvolvidas pelos produtores rurais na agricultura e na pecuária, destinadas à comercialização ou consumo. Como exemplos, citam-se: os cereais, os legumes, frutas, verduras, as carnes e seus subprodutos, o leite, etc. Considerando que a consulente promove a saída de suínos vivos, e que os suínos vivos são produtos resultantes de atividades da pecuária, podemos concluir que estes enquadram-se como produto agropecuário. A questão restringe-se, assim, à análise da possibilidade de enquadramento do estabelecimento como estabelecimento agropecuário. Estabelecimento agropecuário na conceituação do IBGE (disponível em http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/economia/agropecuaria/censoagro/conceitos.shtm), é: “...todo terreno de área contínua, independente do tamanho ou situação (urbana ou rural), formado de uma ou mais parcelas, subordinado a um único produtor, onde se processasse uma exploração agropecuária, ou seja: o cultivo do solo com culturas permanentes e temporárias, inclusive hortaliças e flores; a criação, recriação ou engorda de animais de grande e médio porte; a criação de pequenos animais; a silvicultura ou o reflorestamento; e a extração de produtos vegetais.” Portanto, o conceito de estabelecimento agropecuário está relacionado a quem cultiva a terra e dela extrai produtos agrícolas ou se dedica à criação de gado. Ressalte-se, ainda, que nos termos da Resolução Normativa 036, cada estabelecimento goza de autonomia para fins de ICMS: EMENTA: ICMS. AUTONOMIA DOS ESTABELECIMENTOS. PARA OS EFEITOS DO ICMS, CADA ESTABELECIMENTO ONDE EXERÇA O CONTRIBUINTE SUAS ATIVIDADES GOZA DE AUTONOMIA EM RELAÇÃO AOS DEMAIS. Note-se que o uso da expressão “estabelecimentos agropecuários” abrange tanto o produtor primário, pessoa física, a que se refere o artigo 12 do Anexo 6 do RICMS, para delimitar os contribuintes que se utilizarão da nota fiscal de produtor, quanto a pessoa jurídica, que atua como produtor rural, e que deve cadastrar-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS. Dispõe o Artigo 12 do Anexo 6, ao tratar daqueles que usarão a nota fiscal de produtor: CAPÍTULO I DAS NORMAS DE UTILIZAÇÃO DA NOTA FISCAL DE PRODUTOR Art. 12. Para os fins deste Capítulo considera-se: I - produtor primário, a pessoa física que se dedique à produção agrícola, animal ou extrativa vegetal ou à captura de animais marinhos, com: a) manipulação ou simples conservação dos respectivos produtos em estado natural; b) elaboração, em pequena escala, de produtos artesanais comestíveis de origem animal ou vegetal, desde que registrado no Serviço de Inspeção Estadual - SIE, nos termos da Lei n° 10.610, de 01 de dezembro de 1997; Finalmente, mesmo nas operações destinadas a outros estabelecimentos agropecuários, quando os suínos forem destinados à terminação (engorda), aplica-se o diferimento. Neste sentido a decisão COPAT 02/2008 O DIFERIMENTO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 4º, I, É EXTENSIVO A TODAS AS OPERAÇÕES INTERNAS REALIZADAS ENTRE PRODUTORES RURAIS, NÃO DESTINADAS AO CONSUMO FINAL. Da fundamentação da decisão supra, extrai-se o seguinte excerto, aplicável à situação da consulente: Tem-se, portanto, que qualquer produto primário, mesmo que tenha sido objeto de diversas etapas circulatórias realizadas entre produtores rurais dentro do estado, poderá ter diferido o ICMS devido até a sua saída do estado, bem como, até a saída destinada a consumidor final, ou a entrada em estabelecimento comercial ou industrial estabelecido neste estado, pois quando este promover nova saída submeterá o produto ou seus derivados à tributação. Portanto, a consulente, inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, dedicando-se à criação de suínos, caracteriza-se como estabelecimento agropecuário, e o produto “suínos vivos”, caracteriza-se como produto agropecuário, razão pela qual a operação realizada pela consulente enquadra-se nas condições de diferimento do ICMS, previstas no Anexo 3 ao RICMS/SC, artigo 4º, Inciso I. Com base nos argumentos acima expostos, proponho que se responda à consulente que o diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 3, art. 4º, I, aplica-se nas operações com gado suíno vivo, realizadas por estabelecimentos agropecuários, mesmo os realizados por pessoa jurídica, inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 09 de junho de 2011. Vandeli Rohsig Dannebrock AFRE IV – Matrícula 200.647.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal do consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, do final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 74/201122/08/2011Link externoConsulta 075/2011
CONSULTA Nº : 75/2011 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS EMPRESAS QUE ADQUIREM MERCADORIAS DESTINADAS À PREPARAÇÃO DE REFEIÇÕES, COM IMPOSTO RETIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, PODERÃO CREDITAR-SE DO IMPOSTO RETIDO OU RECOLHIDO ANTECIPADAMENTE, PARA COMPENSAÇÃO COM OS DÉBITOS APURADOS POR OPERAÇÕES DE SAÍDAS DOS PRODUTOS TRANSFORMADOS. O PROGRAMA APLICATIVO DE ECF, NOS TERMOS DO ATO COTEPE ICMS 06/08, DEVE POSSIBILITAR A GERAÇÃO DE ARQUIVO COM DADOS REFERENTES AO ESTOQUE DAS MERCADORIAS, DENTRO DAS ESPECIFICIDADES DA ATIVIDADE DO CONTRIBUINTE. 01 - DA CONSULTA DOE de 22.08.11 A consulente, acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, informa que atua como restaurante, em regime de “buffet livre”, sistema no qual “todos os itens servidos ao cliente podem ser repetidos livremente pagando apenas um valor fixo”. A dúvida da consulente refere-se a dois pontos: como controlar o estoque de mercadorias e se, na atividade de fornecimento de preparações alimentares comercializadas ao público, utilizando produtos sujeitos ao regime de substituição tributária, poderá creditar-se do ICMS retido por substituição tributária. Argumenta a consulente que, como os produtos utilizados na composição de refeições já foram tributados pelo regime de substituição tributária, e estando suas saídas sujeitas ao ICMS, acaso não possibilitado o crédito correspondente, ocorrerá uma dupla tributação quanto a esses insumos. Entende a consulente que, embora um restaurante não seja uma indústria, realiza um processo de transformação dos alimentos adquiridos. A consulta não foi informada pela Gerência Regional de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. É o relatório. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 3, artigo 22, inciso I, alínea “g” e artigo 210, II. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 8, artigo 50, § 3. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A legislação tributária estadual, nos termos do Anexo 3 do RICMS/SC , artigo 210, inciso II, ao disciplinar a aplicação do regime da substituição tributária com operações com produtos alimentícios, expressamente excetua as operações que destinem mercadoria a estabelecimento industrial, para emprego em processo de industrialização do regime: Art. 210. O regime de que trata esta Seção não se aplica: (...) II - às operações que destinem mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem. Todavia, a preparação de refeições não se caracteriza como processo de industrialização, ainda que ocorra uma transformação. Nos termos do Regulamento do IPI – Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010, artigo 5º, inciso I, alínea “a”, expressamente exclui-se do conceito de industrialização a preparação de produtos alimentares por restaurantes, nos termos seguintes: Não se considera industrialização: I - o preparo de produtos alimentares, não acondicionados em embalagem de apresentação: a) na residência do preparador ou em restaurantes, bares, sorveterias, confeitarias, padarias, quitandas e semelhantes, desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor” Assim, conclui-se que as operações com mercadorias destinadas a restaurantes, que utilizam como ingredientes ou insumos para a preparação de refeições, mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, devem ser submetidas ao regime de substituição tributária. Em decorrência da subsunção destas operações à substituição tributária, a questão se resume à possível dupla tributação, questionada pela consulente. Como a consulente apura o imposto com base no regime normal de apuração, a solução está claramente prevista no artigo 22, do Anexo 3, do RICMS/SC: Art. 22. O contribuinte substituído poderá creditar-se do imposto retido por substituição tributária e do correspondente à operação própria do substituto quando: I - as mercadorias se destinarem a: g) preparação de refeição por bares, restaurantes e similares, desde que sua saída seja onerada pelo imposto. Portanto, as empresas que adquirem mercadorias destinadas à preparação de refeições, já submetidas ao regime de substituição tributária, poderão creditar-se do imposto retido ou recolhido antecipadamente, para compensação com os débitos apurados por operações de saídas dos produtos transformados. A questão referente ao crédito do ICMS de mercadorias sujeitas ao regime de recolhimento por substituição tributária, quando destinadas a restaurantes, foi recentemente objeto de consulta a esta Comissão, COPAT 50/2011, ocasião em que a decisão ficou assim ementada: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS EMPRESAS QUE ADQUIREM MERCADORIAS DESTINADAS À PREPARAÇÃO DE REFEIÇÕES, COM IMPOSTO DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA RETIDO OU RECOLHIDO ANTECIPADAMENTE, PODEM CREDITÁ-LO EM CONTA GRÁFICA PARA ABATER DO DÉBITO RELATIVO ÀS OPERAÇÕES DE SAÍDA DOS PRODUTOS TRANSFORMADOS. TODAVIA, É VEDADO O CRÉDITO DO ICMS REFERENTE ÀS AQUISIÇÕES DE MERCADORIAS SUBMETIDAS AO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, QUE SERÃO REVENDIDAS SEM SEREM SUBMETIDAS A NENHUM PROCESSO DE TRANSFORMAÇÃO Registre-se ainda que, nos termos do Anexo 3, artigo 22, parágrafo 1º., caso a mercadoria tenha sido adquirida de contribuinte substituído, o valor do crédito fiscal será o resultado da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo da substituição tributária mencionada no documento fiscal. Como bem observado na ementa acima referida, é vedado o crédito do ICMS referente a aquisições de mercadorias adquiridas e revendidas sem submetê-las a nenhuma transformação, como é o caso de bebidas. Neste caso, as aquisições devem ocorrer com o ICMS-ST retido ou recolhido antecipadamente, e as saídas sem o débito do imposto. Quanto à questão do controle de estoques, o Anexo 9 do RICMS/SC, artigo 50, § 3º, estabelece que: O estabelecimento comercial que forneça alimentação para consumo imediato deve utilizar PAF-ECF ou Sistema de Gestão que atenda os requisitos específicos estabelecidos no Ato COTEPE/ICMS 06/08, excetuada a hipótese de fornecimento de alimentação e bebida posteriormente à emissão do Cupom Fiscal, caso em que poderá ser utilizado, no Ponto de Venda, PAF-ECF que atenda somente aos requisitos genéricos previstos no Ato COTEPE/ICMS 06/08. O Ato COTEPE/ICMS 06/08, por sua vez, estabelece no item 8 do Requisito VII que o programa aplicativo deve possibilitar a geração de arquivo com dados referentes ao estoque de mercadorias, nos seguintes termos: “Estoque”, para gerar arquivo eletrônico conforme leiaute estabelecido no Anexo IV, devendo abrir subcategoria “ESTOQUE TOTAL”, para gerar arquivo com todas as informações e subcategoria “ESTOQUE PARCIAL”, para gerar arquivo somente de uma ou mais mercadorias informadas pelo código ou pela descrição, contendo: a) o código e a descrição das mercadorias cadastradas na Tabela de Mercadorias e Serviços prevista no requisito XI; b) a quantidade de mercadorias em estoque atualizada no final do dia anterior ao da geração do arquivo. Portanto, a legislação tributária que trata dos aplicativos do ECF exige a utilização de programas aplicativos que possibilitem o controle de estoques do estabelecimento, inclusive os fornecedores de alimentação. Todavia, a forma de controlar o estoque de mercadorias será peculiar a cada estabelecimento e o desenvolvedor do programa é quem deverá, de acordo com as especificidades do estabelecimento, possibilitar a geração do referido arquivo, dentro dos requisitos técnicos do Ato COTEPE/ICMS 06/2008. No caso da consulente, a baixa de mercadorias do estoque deverá estar vinculada ao momento da destinação dos produtos para a produção, isto é, a baixa no estoque ocorrerá em momento anterior ao do consumo dos mesmos, observando-se que no relatório a ser informado por meio do Menu Fiscal do PAF-ECF, conforme a alínea “b” do item 8 do Requisito VII do Ato COTEPE/ICMS 06/08, deve constar o estoque atualizado do dia anterior ao de sua geração. Ante o exposto, responda-se à consulente que: a) as empresas que adquirem mercadorias destinadas à preparação de refeições, submetidas ao regime de substituição tributária, com imposto retido ou recolhido, poderão creditar-se do imposto retido ou recolhido antecipadamente, para compensação com os débitos apurados por operações de saídas dos produtos transformados; b) o programa aplicativo PAF-ECF, de gerenciamento de estoques do ECF deverá, atendendo as peculiaridades do estabelecimento, possibilitar a geração do referido arquivo. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 31 de maio de 2011. Vandeli Rohsig Dannebrock AFRE IV – Matr. 200.647.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso. A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 75/201122/08/2011Link externoCONSULTA : 76/11
CONSULTA: 76/11 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. “FILTRO PARA COAR CAFÉ”, PRODUTO CLASSIFICADO NA NCM/SH 6307.90.10 NÃO SE SUBMETE AO REGIME DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PREVISTO NO ART. 212 DO ANEXO 3 DO RICMS/SC-01. 01 - DA CONSULTA. DOE de 22.08.11 A consulente tem como atividade a torrefação e moagem de café e informa que, além de comercializar o café, também, adquire de um fornecedor situado no Estado, para posterior comercialização, o produto “filtro descartável para coar café”, classificado na NBM/SH 6307.90.10, que diz ser considerado filtro descartável e é produzido com 100% de polipropileno, conhecido como TNT (tecido não tecido) produzido a partir de fibras desorientadas que são aglomeradas e fixadas, não passando pelos processos têxteis mais comuns, como a fiação e tecelagem. Esse produto geralmente é empregado na fabricação de telas de filtro (como é o caso da consulta), tecidos higiênicos, tecidos hospitalares e outros. Ou seja, o produto em questão não é feito de papel. Diz que o Dec. 2.870/01, em seu Anexo 1, Seção XLII, que dispõe sobre a substituição tributária nas operações com artefatos de uso doméstico, relaciona o produto “filtros descartáveis para coar café ou chá” na posição NCM/SH 4823.20.9, como mercadoria sujeita à substituição tributária. No entanto, o produto que comercializa, “filtro para coar café”, classificado no código NBM 6307.90.10 não se encontra relacionado no Anexo 3 do RICMS com sujeito à tal regime de tributação. Razão por que vem a esta Comissão perquirir: a) a mercadoria que comercializa, adquirida no Estado e considerada filtro descartável, apesar de não ser feita de papel, mas de 100% de polipropileno, está sujeita ao regime de substituição tributária, ainda que classificado no código NBM/SH 6307.90.10 e não conste expressamente no Anexo 1 do RICMS/SC? b) caso a mercadoria não esteja sujeita ao regime de substituição tributária, quais os procedimentos que deve adotar em relação à fiscalização, ao adquiri-la junto ao fornecedor? Por fim, declara que a matéria objeto da consulta não motivou a lavratura de notificação fiscal e de que não está sendo submetida à medida de fiscalização. A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. A Gerência de Substituição Tributária manifestou-se sobre o mérito da consulta e encaminhou o processo à Comissão. É o relatório, passo à análise. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 1, seção XLII e Anexo 3, art. 212 e seguintes. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A dúvida da consulente surge em vista de a mercadoria que especifica estar descrita no Anexo 1, Seção XLII do RICMS, mas em razão de sua composição, o código fiscal correspondente difere daquele em que a mercadoria é classificado na NCM/SH. Enquanto a mercadoria sujeita ao regime da substituição tributária, prevista no Anexo 1, Seção XLII do RICMS é constituída de celulose e classificada como “filtro descartável para coar café ou chá – no código NCM/SH 4823.20.9”, a mercadoria comercializada pela consulente, utilizada como “filtro para coar café”, é constituída de plástico (polipropileno), e descrita na NCM/SH como “de falso tecido” no código 6307.9010. É importante destacar que são utilizados dois critérios para a identificação das mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária: (i) a descrição da mercadoria e (ii) o respectivo código da Nomeclatura Comum do Mercosul – Sistema Harmonizado – NCM/SH. Vale lembrar que o Estado apenas utiliza a classificação da nomeclatura para maior comodidade e segurança do contribuinte. No caso de dúvida sobre a correta classificação da mercadoria na NCM/SH, a competência para responder consultas é da Secretaria da Receita Federal (SRF), por intermédio da Coordenação-Geral do Sistema Aduaneiro e da Superintendência Regional da Receita Federal. A sistemática de classificação dos códigos na Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM) obedece à seguinte estrutura: 00 00 00 0 0 De posse da tabela NCM verifica-se que na posição 48.23 a descrição é de “outros papéis, cartões, pasta (“ouate”) de celulose e mantas de fibras de celulose, cortados em forma própria; outras obras de pasta de papel, cartão, pasta (“ouate”) de celulose ou de mantas de fibras de celulose.” E no código 4823.20.9 “outros”. Tem-se, assim, que esta última classificação engloba outras mercadorias, enquadráveis na posição 4823. Já na posição NCM 6307 a descrição é “outros artefatos confeccionados, incluídos moldes para vestuário”, no código 6307.90 “outros” e no código 6307.90.10 “de falso tecido”. 48.23 Outros papéis, cartões, pasta (“ouate”) de celulose e mantas de fibras de celulose, cortados em forma própria; outras obras de pasta de papel, papel, cartão, pasta (“ouate”) de celulose ou de mantas de fibras de celulose. 4823.20.9 Outros 63.07 Outros artefatos confeccionados, incluídos os moldes para vestuário. 6307.90 -Outros 6307.90.10 De falso tecido Já na legislação tributária estadual, Seção XLII, Anexo 3, arts. 212 a 214 (Protocolo ICMS 189/09), a “lista de artefatos de uso doméstico”, sujeitos ao regime de substituição tributária e classificados no código NCM 4823.20.9 encontra-se a seguinte descrição: 4 4823.20.9 Filtros descartáveis para coar café ou chá 63 A consulente informa que o filtro descartável para coar café, que comercializa é produzido a partir de 100% de polipropileno. Este material é definido pela Wikipédia (http://pt.wikipedia.org/wiki/Polipropileno) nos seguintes termos: “Polipropileno (PP) ou polipropeno é um polímero ou plástico, derivado do propeno ou propileno e reciclável. O polipropileno é um tipo de plástico que pode ser moldado usando apenas aquecimento, ou seja, é um termoplástico. Possui propriedades muito semelhantes às do polietileno (PE), mas com ponto de amolecimento mais elevado.” Ou seja, embora tanto a mercadoria classificada no código NCM 4823.20.9, quanto a classificada no código NCM 6307.9010 destinem-se a uma única finalidade – coar café ou chá, há que considerar que não se trata da mesma mercadoria. O “filtro descartável para coar café”, classificado no código NCM 6307.90.10 e identificado como “de falso tecido”, comercializado pela consulente, tem como matéria prima o plástico, enquanto os “filtros descartáveis para coar café ou chá” descritos no código NCM 4823.20.9 e sujeitos ao regime da substituição tributária têm como mátéria prima a celulose. Assim, o entendimento é de os Estados, ao celebrarem os Protocolos ICMS 189/09, considerando que a mercadoria classificada no código NCM/SH 6307.90.10 identificada como “de falso tecido”, também, é utilizada como filtro para coar café, poderiam ter incluído tal mercadoria no regime da substituição tributária, se não o fizeram, tal omissão deve ser considerada proposital. Sendo assim, a conclusão é de que o filtro para coar café, identificado na NCM/SH, como “de falto tecido” na classificação fiscal 6307.90.10, não se submete ao regime da substituição tributária, previsto no art. 212 do Anexo 3 do RICMS/SC, por não preencher um dos requisitos exigidos para a inclusão da mercadoria em tal regime, que é o código NCM correspondente a descrição da mercadoria. Isto posto, responda-se à consulente (i) que o “filtro para coar café, classificado no código NCM/SH 6307.90.10, comercializado pela consulente, não se submete ao regime de substituição tributária previsto no art. 212 do Anexo 3 do RICMS/SC-01; e (ii) que os procedimentos adotados, em conformidade com a decisão desta Comissão, estão respaldados por este parecer de consulta. À superior consideração da Comissão. COPAT, 12 de maio de 2011. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344.171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se que a resposta à presente consulta poderá, nos termos do art. 11 da Portaria SEF 226/01, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 76/201122/08/2011Link externoCONSULTA: 078/2011
CONSULTA: 078/2011 EMENTA: ICMS. REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. O BENEFÍCIO PREVISTO NO INCISO I DO ART. 9º DO ANEXO 2 DO RICMS/SC PODE SER APLICADO ÀS VENDAS PARA CONSUMIDORES FINAIS, NÃO CONTRIBUINTES DO ICMS. 1 - DA CONSULTA DOE de 22.08.11 A empresa acima, devidamente qualificada nos autos, dedica-se, dentre outras atividades, à comercialização, industrialização, importação e exportação de máquinas e equipamentos para uso industrial. No exercício de suas atividades, a consulente promove vendas de máquinas amparadas pela redução da base de cálculo prevista no Convênio ICMS nº 52/91. Quanto à aplicação da redução da base de cálculo do ICMS nas vendas para consumidores finais/não-contribuintes do ICMS, entende que o referido convênio previu expressamente que a redução da base de cálculo do ICMS pode ser aplicada “nas operações interestaduais com consumidor ou usuário final, não contribuintes do ICMS, e nas operações internas.” (grifo da consulente) No entanto, o inciso I do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC previu “genericamente” que a redução da base de cálculo do ICMS poderia ser aplicada “nas operações sujeitas à alíquota de 17%”. (idem) O fato de o citado inciso I não ter sido tão “específico” quanto o inciso II da Cláusula 1ª do Convênio ICMS 52/91, causa dúvida à consulente quanto à possibilidade de redução da base de cálculo nas vendas para consumidores finais não-contribuintes do ICMS. Seu entendimento é o de que, embora o inciso I não tenha previsto com todas as letras, as vendas para consumidores finais estão, análise última, sujeitas à alíquota de 17% e, por conseguinte, sujeitas ao benefício, nos termos da legislação pertinente. Apesar disso, a consulente vem recolhendo o ICMS referente a essas operações sem a redução da base de cálculo, motivo pelo qual lhe surge uma segunda dúvida: se teria o direito de reaver, “extemporaneamente”, os recolhimentos efetuados a maior, nos últimos cinco anos (sic!); não só isso, questiona como deve proceder quanto à restituição decorrente desse pagamento a maior que, à sua crítica, poderá ser levada a termo pela escrituração dos créditos diretamente no Livro de Apuração do ICMS. Por fim, vale assentar que foram atendidos os pressupostos de admissibilidade preconizados pela Portaria SEF nº 226/01. É o que tinha de ser relatado. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 9º, I, “a”. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Primeiramente, por comodidade, transcrevo os dispositivos sob os quais pairam a dúvida da consulente: Convênio ICMS 52/91 (...) Cláusula primeira - fica reduzida a base de cálculo do ICMS nas operações com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais arrolados no Anexo I deste Convênio, de forma que a carga tributária seja equivalente aos percentuais a seguir: (...) II - nas operações interestaduais com consumidor ou usuário final, não contribuintes do ICMS, e nas operações internas, 8,80% (oito inteiros e oitenta centésimos por cento). (...) ANEXO 2 DO RICMS/SC Art. 9º Até 31 de dezembro de 2012, fica concedida redução da base de cálculo do imposto, nas seguintes operações internas e interestaduais (Convênios ICMS 52/91, 158/02, 30/03, 10/04, 124/07, 148/07, 53/08, 91/08, 138/08, 69/09, 119/09 3 01/10): I - com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais relacionados no Anexo 1, Seção VI (Convênios ICMS 87/91, 13/92, 21/97, 23/98, 05/99, 01/00 e 10/01): a) em 48,23% (quarenta e oito inteiros e vinte e três centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de 17%; b) em 26,66% (vinte e seis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de 12%; c) em 26,57% (vinte e seis inteiros e cinqüenta e sete centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de 7%; (...) A dimensão econômica do fato gerador é dada pela base de cálculo que revela a capacidade contributiva, umbilicalmente ligada ao princípio da isonomia tributária. Justamente por isso sua redução sempre representará benefício fiscal proporcional à diminuição da expressão econômica observada no aspecto material da hipótese tributária. A exemplo das demais hipóteses exonerativas, o caso em análise constitui norma excepcional que outorga privilégio fiscal a reduzido universo de operações, limitando o aplicador às situações expressamente previstas em lei. Ainda assim, quero dizer, ainda que nos limitemos à literalidade do dispositivo analisado (alínea “a”, acima), ele não exclui as operações interestaduais com consumidor ou usuário final, não-contribuintes do ICMS, tampouco as operações internas (às quais se reporta o Convênio 52/91), já que as operações - com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais relacionados no Anexo 1, Seção VI - têm alíquota de 17%. Quanto à repetição dos indébitos tributários decorrentes da não-aplicação da redução da base de cálculo, algumas observações são oportunas. De fato, no caso de o imposto ser pago indevidamente em conseqüência de erro, o sujeito passivo poderá creditar-se do valor recolhido, não obstante a inexistência de prévio consentimento da autoridade fiscal, atendidas as exigências escriturais. Este é o teor do artigo 165 e seu inciso I, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - o Código Tributário Nacional: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do art. 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; Na legislação estadual, a hipótese de restituição em questão está prevista no inciso I, do artigo 80, do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário do Estado de Santa Catarina, aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de junho de 1984, sendo esmiuçada pelos artigos seguintes, transcritos a seguir: Art. 80. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial de tributo, seja qual for a modalidade de seu pagamento, ressalvado o disposto no § 2° do art. 74, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; (...) Art. 81. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro, somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la. Art. 82. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição. § 1° A restituição vence juros não capitalizáveis de 1% (um por cento) ao mês, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar. § 2° Na restituição de quaisquer créditos tributários pagos indevidamente, bem como na devolução de depósito administrativo ou judicial decorrente de notificação fiscal, os valores serão atualizados monetariamente. Art. 83. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipóteses dos incisos I e II do art. 80, da data da extinção do crédito tributário; (...) Art. 84. (...) Art. 85. A restituição será autorizada pelo Secretário da Fazenda, em processo de curso regular, iniciado pelo sujeito passivo, e no qual se declare e prove: I - a tempestividade do pedido; II - a efetiva ocorrência de qualquer das hipóteses previstas no art. 80; III - a efetiva assunção do encargo, se verificada a hipótese prevista no art. 81. Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica à restituição de tributos ou multas exigidas de ofício, quando o lançamento tiver sido modificado em virtude de reclamação ou recurso do sujeito passivo, hipótese em que a própria autoridade ou órgão que proferir a decisão determinará a restituição, sob a forma de crédito fiscal ou em espécie. Art. 86. Sempre que possível a reutilização do tributo, a restituição será feita sob a forma de crédito do mesmo. Os valores argüidos, por certo, foram recolhidos desnecessariamente, o que imputaria à demandante o direito de reavê-los - observado o disposto no art. 83 supra - mediante restituição, que deveria ocorrer preferencialmente, por meio de crédito a ser compensado com o imposto a pagar (art. 86 acima). Mas há outra questão. “A restituição dos tributos que comportem, por sua natureza, a transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-lo”, eis o teor do art. 166 do CTN, que requer duas observações preliminares. O Sistema Tributário Nacional (CFB) determina que o sujeito passivo tem o dever jurídico de contribuir com parte de seu patrimônio para a manutenção da máquina estatal; estabelecendo limites objetivos à prática dessa tributação; não só isso, garante ao mesmo sujeito passivo, que será tributado nos estritos termos estabelecidos em lei. Não se admite a existência de obrigações que não sejam ex lege; o pressuposto da legalidade permeia todos os segmentos do direito brasileiro, alcançando qualquer comportamento obrigatório. No direito tributário, a Lei Maior reiterou o princípio, vedando à União e às Unidades Federativas, sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, instituir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça (CFB, art. 150, I). Nem poderia ser diferente, pois o tributo é prestação pecuniária compulsória (“instituída em lei” - art. 3º, CTN); comportamento obrigatório de uma prestação em dinheiro, que independe da vontade do sujeito passivo, mas que se opera em prejuízo de seu patrimônio. Disso decorre que, recolhido um “tributo” em desacordo com o ordenamento tributário, nenhuma norma desse mesmo ordenamento poderia denegar o direito subjetivo de o contribuinte reaver o valor pago indevidamente, sem que se afronte a Constituição Federal (estrita legalidade). Dito de outra forma, uma vez concretizado o pagamento indevido, haveria de ser reconhecido o direito de devolução àquele que realizou o fato. E, é aqui que temos o primeiro problema. Se há, com sede constitucional, um direito subjetivo, evidente é a sua incompatibilidade com a norma constante no art. 166 do CTN, pois que esse direito não poderia ter sido limitado por lei infraconstitucional. É o primeiro ponto. O segundo é que, temos de atentar se nosso Sistema Tributário, no que concerne à repetição de indébito, admite que uma norma atribua relevância a um terceiro pelo fato de este, em certos casos, suportar a carga econômica do tributo. Vejamos. A relação ou o vínculo existente entre contribuintes de fato e de direito é de natureza privada; o liame existente, de conteúdo econômico, não tributário. Em outros termos, o terceiro nada paga a título de tributo que, para ele, é apenas parte integrante do preço. Dessume-se, que somente o contribuinte de jure é parte na relação jurídico-tributária, e só a ele caberia o direito de repetição, assim como nenhuma condição lhe poderia ser imposta para o exercício desse direito. Considerando que o arrimo da norma que estabelece o direito à repetição encontra-se na Lei Maior, genericamente no art. 5º, II e, especificamente no art. 153, I, ambos da Carta, a aplicação do disposto no art. 166 do CTN só poderia ocorrer em vilipêndio ao texto constitucional. Clara é a existência de relação jurídica entre o sujeito passivo da relação tributária e o terceiro que suporta o ônus financeiro do tributo, mas pertence a outro ramo do Direito que não o Tributário. Ademais, o disposto no art. 166 do CTN, vale assinalar, significa não só a impossibilidade prática de qualquer restituição de ICMS pago indevidamente, mas, o que parece ser muito pior, a criação de imposto sem lei que o estabeleça. Em que pesem os argumentos anteriormente expostos, a repetição dos indébitos tributários, decorrentes da não-aplicação da referida redução da base de cálculo por parte da consulente, é inexeqüível porque não há qualquer ato exarado pelo Poder Judiciário que ponha em dúvida a constitucionalidade do art. 166 do CTN que, desde o seu advento, ressalte-se, integra o ordenamento jurídico pátrio, tendo, exatamente por isso, de ser respeitado na íntegra. E, como a consulente não atendeu às condições impostas pelo art. 166, a restituição pretendida não poderá ser efetuada. Ademais, a Súmula 546 do Supremo Tribunal Federal expressa ser cabível a restituição do tributo indireto somente no caso de o contribuinte de direito conseguir comprovar ter assumido o encargo financeiro por não ter transferido o ônus tributário ao contribuinte de fato: “cabe a restituição do tributo pago indevidamente, quando reconhecido, por decisão, que o contribuinte de jure não recuperou do contribuinte de facto o quantum respectivo.” As observações havidas são suficientes para que se responda à consulente, primeiro, que a redução da base de cálculo prevista no inciso I, do art. 9º do Anexo 2 do RICM/SC pode ser aplicada nas vendas para consumidores finais, não contribuintes do ICMS; segundo, que, nos termos da legislação em vigor e da Súmula 546 do STF, não poderá restituir-se dos valores pagos a maior em razão de não ter aplicado a redução da base de cálculo prevista no dispositivo citado. À crítica desta Comissão. COPAT, 17 de maio de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; em decorrência de legislação superveniente; e, pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 78/201122/08/2011Link externoCONSULTA : 81/2011
CONSULTA: 081/2011 EMENTA: ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. PRÓ-EMPREGO - DECRETO Nº 105/06. OS CRÉDITOS DO IMPOSTO, RELATIVOS ÀS ENTRADAS DE INSUMOS APLICÁVEIS AOS PRODUTOS BENEFICIADOS POR CRÉDITO PRESUMIDO, DEVEM SER ESTORNADOS, A TEOR DO DISPOSO NO ART. 15-A DO DECRETO Nº 105/07. RESPEITADA A CARGA MÍNIMA DE TRÊS POR CENTO SOBRE A OPERAÇÃO PRÓPRIA, O CONTRIBUINTE PODERÁ SUBMETER UMA MESMA OPERAÇÃO TANTO AO BENEFÍCIO PREVISTO NO ART. 15-A DO DECRETO 105/07, QUANTO AO PREVISTO NO INCISO II DO ART. 9º DO ANEXO 2 DO RICMS/SC. 1 - DA CONSULTA DOE de 22.08.11 A empresa em epígrafe, qualificada nos autos deste processo, presta-se à industrialização, instalação e manutenção de máquinas e equipamentos para instalações industriais. Em função de tais atividades, promove operações de vendas amparadas pela redução da base de cálculo do ICMS, prevista nos incisos I e II do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC (Convênio nº 52/91). Além disso, obteve Tratamento Tributário Diferenciado - TTD - previsto nos arts. 8º, incisos II, III, IV, § 6º, incisos I e II e art. 15-A do Programa Pró-Emprego (Decreto 105/07). No entanto, a consulente não está usufruindo o TTD, insegura que está quanto à sua correta interpretação e aplicação. 1) Quanto à substituição aos créditos efetivos Na sua opinião, a aplicação do art. 8º, III e § 6º, II do Pró-Emprego resulta uma tributação de 3% sobre o valor da operação própria. Isso, porque não há ICMS, nem créditos relativos às entradas, mas há tributação de 3% de ICMS na operação própria de saída da mercadoria abrangido pelo TTD. O resultado, uma tributação efetiva (carga tributária) de 3% do valor da operação própria de saída. Entretanto, com a aplicação do art. 15-A do Pró-Emprego, teria, à sua crítica, uma tributação maior do que os 3% sobre o valor da operação própria porque arcaria com o ICMS destacado nas notas fiscais de entrada dos insumos, sem poder creditar-se dessas entradas, ou seja, arcaria com um débito de 12% ou 17% das entradas (embutido no preço de compra), mais uma tributação de 3% sobre o valor de saída. Como resultado, a tributação (carga tributária) seria superior aos 3% do valor da operação própria de saída. Denota-se, portanto, diz ela, que se a interpretação da frase “em substituição aos créditos efetivos” (prevista no art. 15-A do Pró-Emprego) for no sentido do contribuinte tem que estornar os créditos das entradas dos insumos utilizados nas mercadorias vendidas com o benefício, ter-se-á uma afronta ao princípio constitucional da não-cumulatividade e à intenção do legislador catarinense. (sic!) Pelas razões expostas, entende que o contribuinte (autorizado) quando usufruir o TTD do art. 15-A do Pró-Emprego (saída com tributação de 3% do valor da operação própria) tem o direito à manutenção dos créditos das entradas dos insumos, salvo nos casos das entradas terem ocorrido com o diferimento do ICMS (pois neste caso o contribuinte estaria dispensado do recolhimento do ICMS diferido e, automaticamente, não teria direito ao aproveitamento do mesmo). Apresenta os seguintes questionamentos, com relação ao quesito: a) o contribuinte que está autorizado e usufrui do TTD do art. 15-A tem direito à manutenção dos créditos das entradas?; b) em caso negativo, o contribuinte teria que estornar todos os créditos das entradas ou somente os créditos dos insumos utilizados na fabricação das mercadorias beneficiadas? Porque? c) qual seria a forma de se calcular este estorno? d) o estorno não estaria afrontando o princípio constitucional da não-cumulatividade e a intenção do legislador catarinense e, assim, criando um “desincentivo fiscal”? 2) Quanto à aplicação cumulativa do art. 15-A do Decreto 105/07 com a Redução da Base de Cálculo do inciso II do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC A consulente entende que, em regra, os TTDs alicerçados no Pró-Emprego não são cumulativos com quaisquer outros benefícios, incentivos e regimes especiais previstos em nossa legislação para a mesma operação. Porém, o benefício do art. 15-A pode ser cumulativo à redução da base de cálculo prevista no Anexo 2, art. 9º, II, em atenção ao que dispõe o inciso III do § 4º do art. 7º do Decreto 105/2007). Suas dúvidas neste quesito são as seguintes: a) o contribuinte que possui o TTD do art. 15-A pode aplicá-lo cumulativamente com o benefício da redução da base de cálculo do ICMS previsto no art. 9º, II do Anexo 2 do RICMS/SC?; b) em caso de resposta positiva ao questionamento acima, o diferimento parcial do ICMS previsto no § 4º do art. 15-A pode ser aplicado ou deve prevalecer a regra do § 5º do art. 15-A c/c o art. 8º, § 7º. III? 3) Quanto à tributação de 3% e o cálculo do crédito presumido do art. 15-A Seu entendimento é o de que o crédito presumido, de acordo com o art. 15-A (sic!), deve ser aproveitado em conta gráfica com o objetivo de resultar numa tributação de 3% do valor da operação própria. Segundo ela, o objetivo do legislador foi fixar uma carga tributária de 3% e que a expressão “operação própria” foi no sentido de que o crédito presumido e a tributação reduzida seja aplicada exclusivamente sobre as operações próprias do contribuinte detentor do TTD e nunca sobre as operações de terceiros, tal como ocorre na substituição tributária. (destaques da consulente). Assim, conclui que, quando a base de cálculo do ICMS for reduzida, a tributação de 3% prevista no art. 15-A, deve ser calculada sobre a base reduzida, pois que este é o valor da operação própria. Neste item, as dúvidas são as seguintes: a) segundo a legislação e o entendimento do fisco catarinense, qual a definição de “valor da operação própria”?; b) caso o TTD do art. 15-A possa ser aplicado cumulativamente com o benefício da redução da base de cálculo do ICMS previsto no art. 9º, II do Anexo 2 do RICMS/SC, qual seria o “valor da operação própria”: a base normal/integral/cheia do ICMS ou a base reduzida? c) Se, neste caso, o “valor da operação própria” for a base de cálculo reduzida do ICMS e sabendo que a tributação da operação tem que ser de 3% do “valor da operação própria” pergunta-se: a tributação de 3% incidiria sobre a base de cálculo reduzida do ICMS, tal como incide o ICMS destacado na Nota Fiscal? Atendidos os pressupostos de admissibilidade previstos na Portaria SEF 226/01. Eis o relato. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 9º, inciso II; Decreto nº 105, de 14 de março de 2007, art. 8º, I, II, III e § 6º e art. 15-A. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Na ordem em que perquirido. 1) Os créditos do imposto, relativos às entradas de insumos aplicáveis nos produtos beneficiados pelo crédito presumido em questão, devem ser estornados, justamente porque, para efeito de cálculo do imposto a pagar com benefício, os créditos já foram presumidos (nem poderia ocorrer de outra forma, já que o art. 15-A [caput] determina que o aproveitamento do crédito presumido ocorrerá em substituição aos créditos efetivos do imposto!) Podemos, então, partir do pressuposto de que devem ser estornados porque são créditos relativos à tributação normal a que tais operações estariam sujeitas, caso a consulente não tivesse solicitado o benefício. Justamente por isso, somente esses créditos - os dos insumos utilizados na fabricação dos produtos beneficiados - é que deverão ser estornados, já que foram substituídos por créditos que implicarão a tributação desejada pelo dispositivo. Se a impossibilidade de manutenção dos créditos das entradas vilipendia o preceito constitucional da não-cumulatividade, é questão assintótica ao parecer que emerge, pois a Comissão Permanente de Assuntos Tributários - COPAT - não constitui fórum propício à defesa de direito, combate à ilegalidade ou análise de constitucionalidade de normas tributárias, conforme aduz o art. 209 da Lei nº 3.938/66. 2) Quanto à aplicação cumulativa do art. 15-A com o inciso II, do art. 9º do Anexo 2, a legislação pertinente é muito clara: Decreto 105/07 Art. 7º Aos estabelecimentos enquadrados no Programa poderão ser concedidos quaisquer dos tratamentos tributários previstos neste regulamento, conforme dispuser a resolução referida no art. 5º. (...) § 4º As empresas enquadradas no Programa ficarão adstritas ao tratamento tributário diferenciado a elas concedido pela resolução referida no art. 5º, que não será cumulativo com quaisquer outros benefícios, incentivos e regimes especiais previstos na legislação tributária para a mesma operação ou prestação, exceto: (...) III – quando se tratar do benefício previsto nos arts. 8º, § 6º, II, e 15-A, com aqueles estabelecidos na legislação tributária relacionados à redução da base de cálculo, hipótese em que a carga tributária final incidente sobre a operação própria não poderá ser inferior a 3% (três por cento) de seu valor. (sem grifo no original) (...) É o caso da consulente. Respeitada a carga tributária mínima (excerto grifado), poderá submeter uma mesma operação tanto ao benefício previsto no art. 15-A do Decreto 105/07, quanto ao previsto no inciso II, do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC. 3) Esquema prévio que é, o conceito é um ponto de vista anterior a partir do qual a cognição dirige-se à realidade, vilipendiando os demais setores de abordagem semântica, visando a restringir o universo de análise à área delimitada pelo conceito. Para tanto, terá de se abstrair de todo conteúdo variável, heterogêneo ou acidental, para se concentrar nas essências permanentes e homogêneas. No caso em análise, a busca desse esquema prévio deverá iniciar-se na legislação pertinente, para só depois, se omissa esta, utilizarmos os expedientes de hermenêutica jurídica. De fato, a legislação tributária catarinense não define operação própria, tampouco pormenoriza o método de obtenção desse valor. Não diretamente. No entanto podemos inferir a concepção do legislador nesse sentido, interpretando sistematicamente[1] os dispositivos da legislação ligados à matéria. Antes, contudo, é preciso observar o seguinte: sendo do conhecimento do intérprete que a lei não contém palavras supérfluas, a expressão operação própria, por conta de seu segundo termo, terá de ser entendida como a saída subseqüente, porque esta é a operação praticada pela própria consulente. Da ilação, impõe-se a exclusão do ICMS retido por substituição tributária, porque não é decorrente de operação própria. É o primeiro ponto, restando ser esmiuçado o conteúdo semântico do termo operação, por intermédio da interpretação sistemática proposta no parágrafo anterior. A base de cálculo do ICMS na saída de mercadoria do estabelecimento da consulente é o valor da operação, conforme aduz o inciso I do art. 9º do Regulamento. Mas é esse mesmo pergaminho que dispõe em seu art. 22, o seguinte: Art. 22. Integra a base de cálculo do imposto: I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle; II - o valor correspondente a: a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição; b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado. Ora, se base de cálculo é o valor da operação (art. 9º, I), então é evidente que os itens arrolados acima integram o valor da operação. E quanto ao fato de o IPI integrar, ou não, o perquirido valor da operação própria, eis o que diz o dispositivo seguinte ao citado: Art. 23. Não integra a base de cálculo do imposto: I - o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador dos dois impostos; II - os acréscimos financeiros cobrados nas vendas a prazo a consumidor final. (...) De tal sorte, a saída subseqüente de máquinas e equipamentos produzidos pela consulente configurará objeto de incidência do IPI, excetuando, automaticamente, o valor deste imposto da base de cálculo do ICMS, conforme o inciso I transcrito acima. Para encerrar, uma última observação. Para efeito de cálculo do valor total das operações, deverá ser utilizado o conceito de receita operacional bruta que é o valor do faturamento ou das vendas. Contabilmente, receita operacional bruta constitui a venda de produtos e subprodutos (indústria), de mercadorias (comércio) e prestações de serviços (prestadora de serviços). Nela, estão incluídos os impostos cobrados do comprador, e não estão excluídas as devoluções (mercadorias ou produtos) e os abatimentos concedidos (mercadorias ou serviços em desacordo com o pedido). De modo que a contabilização dessas vendas será feita pelo valor bruto, inclusive impostos, sendo estes, juntamente com as devoluções e os abatimentos, registrados em contas específicas, que serão classificadas como contas redutoras das vendas. O valor do faturamento ou das vendas tem como objetivo informar a receita, incluindo devoluções, abatimentos etc., para que o usuário externo das demonstrações financeiras tenha acesso a esses dados (deduções), sem dúvida, valiosos indicadores de eficiência/ineficiência dos departamentos de produção e venda (José Carlos Marion. Contabilidade Empresarial. 3ªed. São Paulo. Atlas, 1985. p.108). Se tomarmos a receita operacional bruta (vendas ou serviços prestados), e aplicarmos essas deduções (abatimentos, devoluções e impostos), obteremos a receita operacional líquida. A possibilidade de utilização da receita operacional líquida como critério de cálculo do valor total das operações fica, então, prejudicado por excluir itens constantes no art. 22 do RICMS, impondo-nos considerar o faturamento bruto - excetuados os descontos incondicionados - para o cálculo do valor pretendido. Dessume-se que a base de cálculo do ICMS, na saída de mercadoria do estabelecimento da consulente, é o valor da operação; a base de cálculo do ICMS relativo à saída subseqüente, por sua vez, abrangerá, nos termos do art. 22 do RICMS, além do valor da mercadoria, gastos atinentes à sua disponibilização no mercado interno (art. 22, II, “a”) e despesas aduaneiras (quando for o caso), o montante do próprio ICMS, excetuados o valor do IPI e do imposto ICMS retido por substituição tributária. Pudemos reparar que o entendimento da consulente com relação à expressão “operação própria”, linhas gerais, está correto: no caso de o TTD do art. 15-A do Decreto nº 105/07 ser aplicado cumulativamente com o benefício da redução da base de cálculo do ICMS previsto no inciso II do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC, o valor da operação própria é a base reduzida. Mas isso é absolutamente irrelevante à luz da limitação imposta pelo inciso III do § 4º do art. 7º transcrito anteriormente (item 2), já que a aplicação concomitante dos benefícios não poderá resultar tributação inferior àquela referida pelo dispositivo - três por cento. Os demais questionamentos da consulente - análise de constitucionalidade; forma de se calcular o estorno do crédito; o valor da operação própria etc. - encontram-se fora do universo de análise desta Comissão, a teor do disposto no já referido art. 209 da Lei nº 3.938/66. Pelo exposto, há subsídios suficientes para que se responda à consulente que os créditos do imposto, relativos às entradas de insumos aplicáveis nos produtos beneficiados pelo crédito presumido em questão, devem ser estornados, conforme determina o caput do art. 15-A do Decreto nº 105/07; que, respeitada a carga tributária mínima de 3% sobre a operação própria, poderá submeter uma mesma operação tanto ao benefício previsto no art. 15-A do Decreto nº 105/07, quanto ao previsto no inciso II do art. 9º do Anexo 2 do RICMS/SC; e, por último, que a base de cálculo reduzida não alterará a carga tributária final sobre a operação própria, pois esta não poderá ser inferior a 3% de seu valor. À crítica desta Comissão. COPAT, 30 de maio de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou, pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat [1] Interpreta-se sistematicamente um dispositivo legal, considerando o contexto no qual está inserido, harmonizando-o com o restante da lei ou com o sistema tributário do qual faz parte.
ConsultasNº 81/201122/08/2011Link externoCONSULTA: 83/2011
CONSULTA: 083/2011 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS OPERAÇÕES COM MASSAS ALIMENTÍCIAS SECAS - NCM/SH 19.02 - SUBMETEM-SE AO REGIME PREVISTO NO ART. 209 DO ANEXO 3 DO RICMS/SC. O PRODUTO DENOMINADO PANETONE, DE CÓDIGO NCM/SH 1905.20.10, ESTÁ CONTIDO NO ITEM 7.3 (CÓDIGO 1905.20), A QUE SE REPORTA A SEÇÃO XLI DO ANEXO 1 DO RICMS/SC. NO ITEM 7.4 DA SEÇÃO XLI DO ANEXO 1 DO RICMS/SC, FORAM EXCEPCIONADOS DO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA APENAS OS BISCOITOS DO TIPO MARIA E MAISENA, INDEPENDENTEMENTE DA DENOMINAÇÃO COMERCIAL DADA A ESTES TIPOS DE BISCOITO; DE FORMA IDÊNTICA, NO ITEM 7.9 DA MESMA SEÇÃO, FORAM EXCEPCIONADOS TÃO-SOMENTE AS CASQUINHAS PARA SORVETE E AS BOLACHAS DOS TIPOS CREAM CRACKER E ÁGUA E SAL SEM RECHEIO OU COBERTURA, INDEPENDENTEMENTE DA DENOMINAÇÃO COMERCIAL QUE LHES FOREM ATRIBUÍDAS. 1 - DA CONSULTA DOE de 22.08.11 A empresa acima, devidamente qualificada nos autos deste processo, industrializa mercadorias que estão sujeitas à substituição tributária. Das que lhe causam dúvida quanto à aplicação da substituição tributária, estão as mercadorias assim classificadas: RICMS/SC, Anexo 1, Seção XLI Item NCM/SH Descrição 7.1 19.02 Massas alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne ou de outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais como espaguete, macarrão, aletria, lasanha, nhoque, ravióli e canelone; cuscuz, mesmo preparado A descrição apresentada, argumenta, difere das descrições da maioria das unidades federativas, que incluíram massas alimentícias secas, nas denominadas cestas básicas, o que, a seu juízo, é motivo para que não se lhes aplique a substituição tributária. Em obséquio ao seu entendimento, recorre à posição adotada pelo Estado de São Paulo, segundo a qual as massas alimentícias não cozidas, nem recheadas ou preparadas de outro modo, classificadas nas subposições 1902.11 e 1902.19 da NBM/SH, não estão sujeitas a sistemática da Substituição Tributária, prevista no (...), exceto os macarrão instantâneo e ou pré cozido (sic!). O produto analisado em seguida pela consulente é o denominado de “panetone” que vem classificado dessa maneira: RICMS/SC, Anexo 1, Seção XLI Item NCM/SH Descrição 7.3 1905.20 Bolo de forma, pães indus-trializados, inclusive especiarias Neste item, alega, em primeiro lugar, que a descrição acima não menciona especificamente o produto denominado “panetone”, embora seu enquadramento possa se dar pela NCM; em segundo, que a legislação de São Paulo, que incluía o panetone na substituição tributária - foi posteriormente alterada (Decreto nº 53.837/08), justamente para excluir esse produto do regime. O fato de o Estado de Santa Catarina, a exemplo de São Paulo, ter adotado a mesma descrição do protocolo, bolo de forma, pães industrializados, inclusive especiarias, constitui, à sua crítica, sólido embasamento normativo para que se conclua que o panetone está excluído do regime de substituição tributária nos Estados signatários dos referidos protocolos, incluídos nestes o Estado de Santa Catarina. Por último, a consulente expõe motivos em função dos quais acredita que os biscoitos do tipo roscas, integral, leite, sortidos e aperitivo estão excluídos da substituição tributária. Tais produtos estão contemplados nos seguintes itens da Seção XLI do Anexo I do RICMS/SC: Item NCM/SH Descrição 7.4 1905.31.00 Biscoitos e bolachas, exceto aqueles dos tipos “maisena” e “maria” sem recheio e/ou cobertura, independentemente de sua denominação comercial 7.9 1905.90.20 Outras bolachas, exceto casquinhas para sorvete e as bolachas ou biscoitos dos tipos “cream cracker” e “água e sal” sem recheio e/ou cobertura, independentemente de sua denominação comercial Na sua opinião, devido à falta de clareza dos textos que encerram as referidas descrições, a consulente conclui que as exceções não se restringem aos biscoitos maisena, maria, cream cracker e água e sal (que seriam exemplificativos), mas sim a todos os aqueles produtos enquadrados nas NCM-1905.31.00 e 1905.90.20 que não possuam recheio e/ou cobertura, independentemente de sua denominação comercial! (destaque da consulente). Para corroborar esse entendimento, escora-se na legislação dos Estados do Rio Grande do Sul e São Paulo que excetuaram os biscoitos descritos na subposição 1905.31. Por isso, vê motivos para se exclua da substituição tributária todos os produtos por ela industrializados e com características idênticas, classificados na NCM 1905.31.00 e NCM 1905.90.20, quais sejam os biscoitos salgados cream cracker e mini cracker, água e sal, integral, mignon e mini mignon, aperitivo e canapé, e os biscoitos doces maisena, maria, leite e mini leite, rosquinhas e sortidos. Por fim, sintetiza seus questionamentos nos seguintes termos: 1º) Está correto o entendimento que: O produto denominado, “massas alimentícias”, classificadas na NCM sob nº 1902, somente possuem Substituição Tributária o produto macarrão instantâneo e ou pré-cozido (lasanha); O produto denominado, “panetone”, classificado na NCM sob nº 1905.20 não possui Substituição Tributária; Estão contemplados na exceção da Substituição Tributária, os produtos denominados biscoitos e bolachas, “sem recheio e/ou cobertura, independentemente de sua denominação comercial”, acima nominados, classificados na NCM 1905.31.00 e 1905.90.20, ou seja, não estão sujeitos a substituição tributária. 2º) Caso contrário, qual o posicionamento oficial do fisco? A autoridade fiscal local atesta o cumprimento dos requisitos de admissibilidade previstos na Portaria SEF nº 226/01. É o relato. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 1, Seção XLI, itens 7.1, 7.3, 7.4, e 7.9 e Anexo 3, art. 209. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Delimitemos, preliminarmente, os pressupostos que servirão de alicerce para a análise dos questionamentos apresentados. A Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM - foi adotada no Brasil e demais países do Mercosul, a partir de 1996; entre janeiro de 1989 e dezembro de 1995, vale assinalar, nosso país utilizou a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - NBM que não é mais utilizada. (fonte: Ministério do Desenvolvimento, Indústria e ComércioExterior; Erro! A referência de hiperlink não é válida.). Isso nos permite concluir que a legislação catarinense tem como base para classificação fiscal de seus produtos a NCM. Antes de prosseguir, no entanto, são pertinentes algumas considerações preliminares com relação ao sistema de códigos adotado por nossa legislação, começando pelo padrão mundialmente adotado no qual se escora. O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, ou simplesmente Sistema Harmonizado - SH[1] -, foi criado para facilitar as negociações comerciais entre países, unificando as informações pertinentes ao comércio internacional. No SH, as mercadorias vêm discernidas em códigos de seis dígitos, de acordo com a origem, matéria constitutiva, e demais especificidades, obedecendo uma ordem numérica lógica, crescente e em função do nível de sofisticação das mercadorias. A NCM, por seu turno, adotada entre os países do Mercado Comum do Sul - Mercosul desde janeiro de 1996, escora-se no Sistema Harmonizado. De tal sorte que, dos oito dígitos componentes da NCM, os seis primeiros são formados pelo SH, enquanto os dígitos seguintes resultam de desdobramentos específicos atribuídos no âmbito desse mercado comum. Eis a estrutura dos códigos na Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM: 00 00 00 0 0 Mergulhei nos detalhes da codificação para aclarar o seguinte: o item 7.1, por exemplo, da Seção LXI do Anexo 1 do RICMS/SC reportara-se a código de quatro dígitos apenas, o que significa que os últimos quatro dígitos equivalem a zero, já que foi baseada na NCM, que contém oito. Mas também significa, o que é mais importante, que não se ateve, nem às particularidades intrínsecas relativas às mercadorias no âmbito do SH, tampouco às relativas ao Mercosul, conforme demonstrado na estrutura do código, abrangendo, portanto, todas as “Subposições”, “Itens” e “Subitens” atinentes àquele gênero de mercadoria. A taxonomia oferece-nos idêntica solução, corroborando o raciocínio exposto. Chamamos de gênero uma classe em que a semelhança ocorre em apenas uma parte do que se compreende sobre determinados indivíduos/objetos classificados. Existirão, porém, diferenças marcantes que distinguirão uma parte dos que pertencem a um gênero da outra parte, justificando o surgimento de espécies nas quais tais semelhanças dirão respeito a maior parte de seus atributos constitutivos. Resguardada a mesma lógica, poderemos admitir grupos intermediários entre os entes classificados: gênero/sub-gênero, espécies/subespécies, itens/subitens etc. O art. 209 do Anexo 3 impõe substituição tributária às operações realizadas com produtos alimentícios. O que o item 7.4 da Seção XLI do Anexo 1 do RICMS/SC faz é ocupar-se de um gênero de alimentos cujas operações são objeto de substituição tributária. Conseqüentemente, as mercadorias produzidas pela consulente, e o corolário é lógico, só serão objeto de substituição tributária enquanto espécies do gênero “massas alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (de carne ou outras substâncias) ou preparadas de outro modo, tais como (...)”, caso contrário, haverão de receber tratamento tributário convencional. Dito de outro modo, todas as mercadorias cujos códigos NCM/SH iniciem “19.02” estarão sujeitas ao que dispõem os arts. 209, 210 e 211 do Anexo 3. Nesse aspecto, não há qualquer erro ou divergência relativos aos códigos utilizados pela referida Seção LXI. O que importa assinalar é que a utilização da NCM para a identificação de uma mercadoria sujeita à substituição tributária tem caráter subsidiário em relação à descrição legal dessa mercadoria. Na hipótese de a lei fazer referência tão-somente à posição na NCM, entender-se-á que a totalidade das mercadorias compreendidas naquela posição estará sujeita ao tratamento tributário que lhe é inerente; caso contrário, ambos deverão ser levados em consideração: a descrição da mercadoria e a posição na NCM. O raciocínio desenvolvido nas linhas anteriores também é válido para as mercadorias dos itens 7.3, 7.4 e 7.9 da já referida Seção LXI, às quais se reporta a consulente. O segundo ponto a ser levado em consideração é que a substituição tributária prevista para os casos em análise deverá ser aplicada às operações com as mercadorias classificadas nos respectivos itens da Seção XLI, independentemente da destinação que lhes for conferida. Pela importância, vale repisar: a classificação dos produtos, nas Seções a que se referem os dispositivos pertinentes à substituição tributária, torna absolutamente irrelevante a destinação que lhe é dada. Assim, o fato de o Estado definir determinadas mercadorias como de consumo popular (cesta básica), não exclui a possibilidade de essas mesmas mercadorias serem objeto de substituição tributária, como sugere a consulente. Por último, cabe ressaltar que a postura adotada por outras unidades federativas em relação à matéria - o que entra e o que não entra na substituição tributária - não é relevante para a análise do mérito, já que as questões propostas serão analisadas à luz do ordenamento jurídico pertinente: a legislação tributária do Estado de Santa Catarina, nada mais restando ser considerado nesse sentido. Considerados tais pressupostos, os questionamentos apresentados pela consulente podem ser respondidos nos seguintes termos: a) estão sujeitas ao regime constante no art. 209 do Anexo 3 do RICMS/SC, todas as mercadorias de código NCM/SH 19.02, constantes no item 7.1 da Seção XLI do Anexo 1 do RICMS/SC, aqui consideradas, inclusive, as subposições 1902.20.11 e 1902.20.19 da NCM/SH. Portanto, todas massas alimentícias secas, ao contrário do que entende a consulente, estão sujeitas ao regime de substituição tributária; b) o produto denominado “panetone”, de código NCM/SH 1905.20.10, pertence ao “gênero” 1905.20, a que se reporta a Seção XLI do Anexo 1 do RICM/SC e, por conseguinte, está sujeito ao regime de que trata o citado art. 209; c) no item 7.4 da já referida Seção XLI, foram excepcionados do regime de substituição tributária apenas os biscoitos do tipo Maria e Maisena, independentemente da denominação comercial dada a estes tipos de biscoito (neste sentido, Consulta COPAT nº 062/2010); de forma idêntica, no item 7.9 da mesma Seção, foram excepcionadas tão-somente as casquinhas para sorvete e as bolachas dos tipos Cream Cracker e Água e Sal sem recheio ou cobertura, independentemente da denominação comercial que lhes forem atribuídas. À crítica desta Comissão. COPAT, 9 de junho de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de junho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; em decorrência de legislação superveniente; e, pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat [1] fonte: site oficial do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.
ConsultasNº 83/201122/08/2011Link externoCONSULTA Nº : 097/2011
CONSULTA Nº : 097/2011 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS MERCADORIAS DENOMINADAS “TELEVISOR DE LCD” E “TELEVISOR DE LED”, NÃO SE SUBMETEM AO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, TENDO EM VISTA QUE, EMBORA ESTEJAM ENQUADRADAS NA NCM/SH 8528.7, NÃO ESTÃO CONTIDAS NA DESCRIÇÃO PREVISTA NOS ITENS 63 E 64, DA SEÇÃO XLV, DO ANEXO 1, DO RICMS/SC. 01 - DA CONSULTA DOE de 22.08.11 A Consulente pleiteia a esta Comissão, manifestação acerca da inclusão no regime de substituição tributária dos produtos denominados “televisores de LCD” e “televisores de LED”, tendo em vista que os itens 63 e 64, da Seção XLV, do Anexo 1, do RICMS/SC, fazem referência apenas a “televisores de CRT” e “televisores de plasma”. Declara ainda que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC. A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, que considerou atendidos os critérios de admissibilidade. Em oportuna manifestação, a GESUT – Gerência de Substituição Tributaria entendeu que não se aplica o regime de substituição tributária para os produtos indicados, pois não há correspondência com a descrição contida nos respectivos itens da legislação tributária. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 1, Seção XLV, item 63 e 64. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Inicialmente, esclarece-se que para a análise da dúvida da consulente, parte-se do pressuposto que as codificações das mercadorias na NCM-SH consignadas no pedido estão corretas, uma vez que para efeitos tributários é de responsabilidade do contribuinte a sua adequada classificação. Para uma melhor visualização da questão apresentada traz-se a codificação da NCM-SH e a descrição contida nos itens 63 e 64, da Seção XLV, do Anexo 1, do RICMS/SC: Item Código NCM/SH Descrição MVA (%) Original 63 8528.7 Aparelhos receptores de televisão, mesmo que incorporem um aparelho receptor de radiodifusão ou um aparelho de gravação ou reprodução de som ou de imagens - Televisores de CRT (tubo de raios catódicos) 42,00 64 8528.7 Aparelhos receptores de televisão, mesmo que incorporem um aparelho receptor de radiodifusão ou um aparelho de gravação ou reprodução de som ou de imagens - Televisores de Plasma 29,06 A condição para certificar se uma mercadoria está inclusa no regime de substituição tributária é que atenda a uma dupla identificação: o código da NCM e a sua descrição. Este foi o entendimento firmado pelo Grupo Permanente para o Estudo e Aprimoramento da Sistemática de Substituição Tributária no ICMS, criado pela Portaria SEF 114/2010, em reunião realizada em 26/08/2010, deliberando nos seguintes termos à pergunta formulada: “No caso de dúvidas entre descrição do produto e NCM a melhor opção seria submeter à ST ou não? O Grupo concordou que deve ser mantida a interpretação de que estando na legislação a NCM e a descrição abranger o produto, este está sujeito à ST, não importa a destinação.” Esta Comissão, ao apreciar recentemente a matéria, corroborou a mesma linha interpretativa, conforme se extrai da ementa aprovada na Consulta COPAT nº 081/2010: “ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRITÉRIOS DE CLASSIFICAÇÃO. PARA FINS DE ABRANGÊNCIA DO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, A MERCADORIA DEVE CORRESPONDER À DESCRIÇÃO DA LEI (NO CASO, DA SEÇÃO V DO ANEXO ÚNICO DA LEI 10.297/96) E, CONCOMITANTEMENTE, À SUA CLASSIFICAÇÃO NA NBM/SH, CONFORME CRITÉRIOS DETERMINADOS PELA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.” A consulente informa que a codificação da NCM-SH das mercadorias confere com as indicadas na lista das mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária, mas tem dúvida quanto ao alcance das respectivas descrições. Assim, para responder ao questionamento faz-se necessário identificar as características de cada um dos itens trazidos à apreciação: a) televisor de raios catódicos; b) televisor de plasma; c) televisor de LCD, e; d) televisor de LED. O televisor de tubo de raios catódicos ou CRT tem sua tela feita de um tubo de vidro. Em uma extremidade encontra-se um emissor de elétrons, chamado de cátodo, que emite feixes de luz numa tela revestida com fósforo, que produz a imagem por pontos. No televisor de plasma, a tela opera com células cheias de gás nobre, como o neônio ou xenônio, que sofre uma descarga elétrica e se transforma em plasma. Esse processo libera fóton (luz) que colide com uma camada de fósforo, fazendo estas células brilharem e produzindo os pontos que compõem a imagem em diferentes cores. O televisor de LED é assim denominado porque a tela é feita com diodos emissores de luz (LED), que realizam a filtragem de luz do cristal líquido e reproduzem imagens com cores mais puras e maior variedade. O televisor de LCD possui uma tela a base de cristal líquido, onde cada ponto da imagem é formado por três células lacradas e cheias desse material, cada uma correspondendo a uma cor primária de luz (verde, vermelha e azul), que se combinam em múltiplas intensidades. Estabelecidas as especificações de cada um dos produtos, é preciso ter claro que a lista de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, por vezes, utiliza integralmente a descrição genérica contida na NCM/SH, quando o propósito é contemplar todas as variedades de produtos contemplados na respectiva codificação, noutras situações, procede a uma delimitação, mediante indicação de especificidades que reduzem a sua abrangência apenas a alguns produtos. No caso em análise, evidencia-se que embora todos se caracterizem como televisores, as qualificações a eles atribuídas, em decorrência da evolução tecnológica, transformaram-nos em produtos distintos, que permitem uma clara classificação. Em razão disso, embora a codificação 8528.7, da Nomeclatura Comum do Mercosul – NCM, apresente uma descrição genérica, contemplando todos os tipos de aparelhos receptores de televisão, de modo diverso, nos itens 63 e 64, da Seção XLV, do Anexo 1, a abrangência das mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária foi reduzida. Disto se deduz que se na indicação destes produtos, a legislação tributária adotou descrições específicas e precisas, somente os televisores de tubos de raios catódicos – CRT e os televisores de plasma estão sujeitos ao regime de substituição tributária. Isto posto, responda-se à consulente que as mercadorias denominadas “televisor de LCD” e “televisor de LED”, não se submetem ao regime de substituição tributária, tendo em vista que, embora estejam enquadradas na NCM/SH 8528.7, não estão contidas na descrição prevista nos itens 63 e 64, da Seção XLV, do Anexo 1, do RICMS/SC. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 19 de julho de 2011. Joacir Sevegnani AFRE IV – Matr. 184.933-6 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 97/201122/08/2011Link externoCONSULTA N° 103/2011
CONSULTA N° 103/2011 EMENTA: ICMS. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇO. A MERA CONTRATAÇÃO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE POR RESIDENTE OU DOMICILIADO NO EXTERIOR NÃO BASTA PARA CARACTERIZAR A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO – É PRECISO QUE O RESULTADO OU OS EFEITOS DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO OCORRAM NO EXTERIOR. A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE CUJO INÍCIO E TÉRMINO OCORRAM NO TERRITÓRIO NACIONAL ESTÁ SUJEITA À INCIDÊNCIA DO ICMS, AINDA QUE O TOMADOR SEJA RESIDENTE OU DOMICILIADO NO EXTERIOR. NÃO INCIDE O ICMS SOBRE A PRESTAÇÃO DE TRANSPORTE DE MERCADORIA EXPORTADA, ENTRE O ESTABELECIMENTO EXPORTADOR E O PORTO DE EMBARQUE. DOE de 22.08.11 01 - DA CONSULTA Informa o consulente que presta serviço de transporte rodoviário de cargas, contratado por empresas estrangeiras e cujos pagamentos são feitos em moeda estrangeira. Entende que sua atividade se caracteriza como “exportação de serviços”, beneficiando-se da imunidade prevista na Constituição Federal, art. 155, § 2°, X, a. Invoca ainda o disposto no art. 6°, II, do RICMS-SC: “o imposto não incide sobre operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços”. Assim, formula consulta a esta comissão sobre a incidência do ICMS sobre o transporte rodoviário realizado entre porto e depósito de contêiners, porto e planta fabril, depósito e porto etc., considerando que o contratante, consignatário e pagador é empresa domiciliada no exterior e que efetua o pagamento em dólares. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2°, X, “a”; Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, art. 3°, II, e parágrafo único; Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 2°, II, 7°, II, e parágrafo único; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 5°, XIII. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Pretende a consulente que a prestação de serviço de transporte dentro do território nacional, por estar o contratante domiciliado no exterior, caracteriza-se como exportação de serviço e, portanto, ao abrigo da imunidade prevista no art. 155, § 2°, X, “a”, da Constituição Federal. Contudo, para caracterizar a exportação de serviços, deve haver uma efetiva destinação do serviço ao exterior: não só o tomador do serviço (que paga pelo serviço) deve ser pessoa residente ou domiciliada no exterior, mas também é imprescindível que a execução do serviço produza efeitos no exterior. Com efeito, o art. 2°, § 2°, da Lei Complementar 116/2003, dispõe claramente que não estão abrangidos por regra de imunidade “os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior”. Se a prestação de serviços produzir efeitos no Brasil, não há que se falar em exportação de serviços. Ou seja, para haver exportação no caso do serviço ser prestado aqui para produzir efeitos no exterior. Nesse sentido, decidiu a Egrégia Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial 831.124 RJ (DJ 25/09/2006 p. 239; RDDT vol. 135 p. 149), relatado pelo Min. José Delgado: TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISSQN. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. SERVIÇO DE RETÍFICA, REPARO E REVISÃO DE MOTORES E DE TURBINAS DE AERONAVES CONTRATADO POR EMPRESA DO EXTERIOR. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO-CARACTERIZAÇÃO. SERVIÇO EXECUTADO DENTRO DO TERRITÓRIO NACIONAL. APLICAÇÃO DO ART. 2º, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI Nº LC 116/03. OFENSA AO ART. 535 DO CPC REPELIDA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DE DISPOSITIVOS LEGAIS. SÚMULAS 282/STF E 211/STJ.4. Nos termos do art. 2º, inciso I, parágrafo único, da LC 116/03, o ISSQN não incide sobre as exportação de serviços, sendo tributáveis aqueles desenvolvidos dentro do território nacional cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior. In casu, a recorrente é contratada por empresas do exterior e recebe motores e turbinas para reparos, retífica e revisão. Inicia, desenvolve e conclui a prestação do serviço dentro do território nacional, exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que procedem à sua instalação nas aeronaves.5. A Lei Complementar 116/03 estabelece como condição para que haja exportação de serviços desenvolvidos no Brasil que o resultado da atividade contratada não se verifique dentro do nosso País, sendo de suma importância, por conseguinte, a compreensão do termo "resultado" como disposto no parágrafo único do art. 2º.6. Na acepção semântica, "resultado" é conseqüência, efeito, seguimento. Assim, para que haja efetiva exportação do serviço desenvolvido no Brasil, ele não poderá aqui ter conseqüências ou produzir efeitos. A contrário senso, os efeitos decorrentes dos serviços exportados devem-se produzir em qualquer outro País. É necessário, pois, ter-se em mente que os verdadeiros resultados do serviço prestado, os objetivos da contratação e da prestação. É o que sucede com a prestação de serviços de transporte: alguém (tomador do serviço) contrata o prestador do serviço para efetuar o transporte de algo de um ponto para outro do território nacional. O resultado ou o efeito do contrato de prestação de serviço produz-se no Brasil o que descaracteriza a exportação de serviço. Os deslocamentos de mercadorias entre o porto e a fábrica, o porto e o depósito de containers etc., ainda que contratados por residente ou domiciliado no exterior, não caracterizam exportação de serviço. Para que a prestação de serviço se caracterize como exportação, deve satisfazer, cumulativamente, as seguintes condições: (i) o tomador do serviço deve ser residente ou domiciliado no exterior; e (ii) o resultado ou efeitos do serviço devem se produzir no exterior. Estando satisfeita apenas uma dessas condições (como no caso da consulta), não se trata de exportação de serviço. Apenas no tocante ao transporte de mercadorias até o porto por onde serão exportadas não incide o ICMS, mas por motivo diverso do invocado pela consulente: com efeito, o Decreto 231, de 13 de maio de 2011, introduziu a Alteração 2.769 ao Regulamento do ICMS-SC, que, com espeque no Convênio ICMS 6/2011, celebrado na forma da lei Complementar 24/1975, acrescentou o inciso XIII ao art. 5° do Anexo 2 o qual prevê isenção na “prestação de transporte rodoviário de cargas, cujo tomador seja contribuinte inscrito no CCICMS neste Estado, exclusivamente nas remessas de mercadorias a porto situado neste ou em outro Estado, com a finalidade de ser exportada para o exterior do país, dispensado o estorno de crédito de que tratam os arts, 36, I, e 38, III, do Regulamento”. A Alteração 2.769 veio ao encontro do disposto no art. 3°, II, da Lei Complementar 87/96, bem como de vasta e consolidada jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, de que é representativo o acórdão proferido no Recurso Especial 613.785 RO (RDDT 122: 149). Posto isto, responda-se à consulente: a) a mera contratação do serviço de transporte por residente ou domiciliado no exterior não basta para caracterizar a prestação de serviço – é preciso que o resultado ou os efeitos da prestação de serviço ocorram no exterior; b) a prestação de serviço de transporte cujo início e término ocorram no território nacional está sujeita à incidência do ICMS, ainda que o tomador seja residente ou domiciliado no exterior; c) não incide o ICMS sobre a prestação de transporte de mercadoria exportada, entre o estabelecimento exportador e o porto de embarque. À superior consideração da Comissão. Copat, em Florianópolis, 14 de julho de 2011. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 28 de julho de 2011. A resposta à presente consulta poderá, nos termos do art. 11 da Portaria SEF 226/2001, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat
ConsultasNº 103/201122/08/2011Link externoCONSULTA Nº : 107/2011
CONSULTA Nº : 107/2011 EMENTA: ICMS. CONSIDERAM-SE COMPREENDIDOS NO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO DO DIFERIMENTO DO ICMS, PREVISTO NO ARTIGO 10, DA LEI 13.992/2007, QUE INSTITUIU O PROGRAMA PRÓ-EMPREGO, AS AQUISIÇÕES DE BENS E MATERIAIS DESTINADOS AO CANTEIRO DE OBRAS, À CONSTRUÇÃO DA EDIFICAÇÃO E AS MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS NECESSÁRIOS À FINALIZAÇÃO DO EMPREENDIMENTO, E DESDE QUE OBSERVADOS OS ESTRITOS LIMITES DOS TERMOS E DAS CONDIÇÕES DO ATO CONCESSÓRIO DO BENEFÍCIO FISCAL. DOE de 22.08.11 01 - DA CONSULTA A consulente é beneficiária do Tratamento Tributário Diferenciado, concedido nos termos do artigo 10, da Lei nº 13.992 de 15/02/2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego, autorizando-a, dentre outros benefícios, ao diferimento do ICMS na aquisição de materiais e bens para a construção de empreendimento, em face da necessidade de expansão de unidade fabril, que consistirá, fundamentalmente, na instalação de uma nova e moderna máquina de papel “liner board”. Dirige-se a esta Comissão para obter a correta interpretação da norma, acerca da abrangência do tratamento tributário, visando esclarecer se podem ser adquiridos com diferimento do ICMS os materiais e bens utilizados nas obras preliminares e complementares da construção, tais como, alojamento para operário, estradas, instalações elétricas e hidráulicas provisórias, escritórios, almoxarifados e todas as demais providências para montagem do canteiro de obras. Na mesma linha, questiona ainda se a máquina de papel “liner board” e o conjunto de máquinas e equipamentos que integrará o sistema de manuseamento de tora e transporte de cavaco, o digestor para cozimento da madeira, a torre de armazenamento de celulose e fibras longas, o novo depósito de bobinas, a planta de caustificação, o forno de cal, a torre de resfriamento, o novo sistema de tratamento de água, a planta de reciclagem e o depósito de apara, por se incorporarem definitivamente à edificação, se inserem no conceito de “bens destinados à construção de empreendimento”. Declara ainda que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC. A consulta foi informada pela autoridade fiscal da GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando-se favoravelmente acerca dos critérios para sua admissibilidade. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Decreto nº 105, de 14 de março de 2007, artigo 10º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Os esclarecimentos suscitados pela consulente dizem respeito ao sentido, alcance e delimitação temporal do benefício do diferimento do ICMS, nas aquisições de materiais e bens destinados à construção de empreendimento ao abrigo do Programa Pró-Emprego criado pela Lei 13.992/2007. De acordo com os artigos 1º e 2º, o Pró-Emprego foi instituído com o objetivo de promover o incremento da geração de emprego e renda no território catarinense, por meio de incentivo à instalação de empreendimentos considerados relevantes do ponto de vista sócio-econômico. O § 1º, do artigo 2º, tratou de esclarecer o que são empreendimentos relevantes, nos seguintes termos: “§ 1º Entende-se por empreendimento de relevante interesse sócio-econômico aquele representado por projetos de implantação, expansão, reativação, modernização tecnológica, considerados prioritários ao desenvolvimento econômico, social e tecnológico do Estado e que resultem em geração ou manutenção de empregos, bem como os que consolidem, incrementem ou facilitem exportações e importações.” Aos empreendimentos que se enquadram nos requisitos do Programa do Pró-Emprego, a Lei autorizou, dentre outros benefícios, a aquisição de bens e materiais destinados à construção de empreendimento com diferimento do ICMS, desde que o adquirente seja detentor deste Tratamento Tributário Diferenciado e as aquisições sejam de contribuintes catarinenses, conforme dispõe o artigo 10: “Art. 10. Poderá ser diferido o ICMS relativo aos materiais e bens adquiridos de estabelecimento localizado neste Estado, para a construção de empreendimento que se enquadre nas regras do Programa, considerando-se encerrada a fase do diferimento na data da alienação.” Embora a sistemática jurídica adotada tenha sido operacionalizada por meio da postergação do imposto para o momento da eventual alienação futura do empreendimento, o tratamento tributário previsto neste dispositivo legal, em regra, não se caracteriza como diferimento, mas como um autêntico benefício fiscal, pois da sua aplicação resulta praticamente na dispensa do imposto a recolher. Configurando-se a norma como benefício fiscal, produzindo efeitos de uma isenção, a interpretação há que ser literal, em atendimento ao disposto no artigo 111, do Código Tributário Nacional. Contudo, interpretar literalmente não significa ausência de interpretação. O intérprete, ao se deparar com normas que dispõem sobre isenção, não pode abandonar a preocupação com a exegese lógica, teleológica, histórica e sistemática dos preceitos legais que versam sobre a matéria. A literalidade estabelecida no Código Tributário Nacional deve ser entendida com o sentido de interpretação restritiva, em contraposição à extensiva. A exigência da adoção do método restritivo às normas isentivas, tem o condão de evitar a incidência da lei além do que nelas foi estabelecido pelo legislador. Portanto, cabe ao intérprete fazer o caminho inverso do legislador, procurando descobrir o significado e alcance dado às disposições legais que concedem uma isenção. Seguindo esse ponto de vista, Carlos da Rocha Guimarães, enfatiza que: “quando o art. 111 do C.T.N. fala em interpretação literal, não quer realmente negar que se adote, na interpretação das leis concessivas de isenção, o processo normal de apuração compreensiva do sentido da norma, mas simplesmente que se estenda a exoneração fiscal a casos semelhantes (Interpretação literal das isenções tributárias. In: Proposições tributárias. São Paulo: Resenha Tributária, 1975, p. 61).” Esse também é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, ao se manifestar sobre o tema: “EMENTA: TRIBUTÁRIO. ISENÇÃO DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CÂMBIO NAS IMPORTAÇÕES. [...] O real escopo do artigo 111 do CTN não é o de impor a interpretação apenas literal – a rigor impossível – mas evitar que a interpretação extensiva ou outro qualquer princípio de hermenêutica amplie o alcance da norma isentiva. Recurso provido, por unanimidade. (Resp. 14.400/SP, primeira turma, rel. Min. Demócrito Reinaldo, 20.11.1991)” Destarte, a literalidade não afasta a possibilidade de que se adote para o caso uma interpretação teleológica, buscando-se contemplar o sentido pretendido com a concessão deste benefício fiscal. Estabelecidas estas consideradas preliminares, inicia-se a investigação pela análise do significado lingüístico que a expressão “empreendimento” transmite, conformando o seu sentido ao âmbito jurídico, quando interpretada no contexto do artigo 10, do Decreto 105/2007. De acordo com o Dicionário Aurélio, a expressão “empreendimento” denota uma ação que significa levar a cabo a execução de algo, no sentido de realizá-la efetivamente. Esta ação está relacionada ainda com a idéia de projeto, haja vista que o empreendimento deve ser realizado dentro de determinado esquema ou plano. Portanto, a concretização de um empreendimento, especialmente de construção civil e montagem de máquinas e equipamentos, como é o caso, exige, em regra, a observância de um projeto que antecede a ação e delimita claramente o que será empreendido. Nesta linha, se o projeto se qualifica como a descrição antecipada de uma construção ou instalação a ser realizada, é possível asseverar que a finalização do empreendimento se dá com a realização daquilo que foi projetado. Por evidente, para a concretização do projeto, por vezes, são necessárias a realização de obras preliminares e complementares, sem o que a construção do empreendimento não é possível. Colocada a questão nestes termos, cabe avaliar se por meio da interpretação da norma citada, o benefício do diferimento deve compreender apenas a aquisição de bens e materiais destinados à construção do prédio em que estará sediada a fábrica, ou pode abranger também a compra da máquina de papel “liner board” e os bens e materiais necessários à realização das obras preliminares e das obras complementares. Sob esta ótica, com base na exposição que fundamentou o pedido da consulente, denota-se que é possível distinguir três momentos distintos na construção do empreendimento. No primeiro momento ocorre a realização de “obras preliminares”, como por exemplo, a construção do canteiro de obras, alojamento para os operários, estradas, instalações, almoxarifados, instalações elétricas e hidráulicas de caráter provisório. O segundo momento se caracteriza pela edificação do prédio definitivo da fábrica, com todas as suas benfeitorias e a instalação da máquina de papel “liner board”. Por fim, no terceiro momento são realizadas as “obras complementares” que consistem na construção do sistema de manuseamento de tora e transporte de cavaco, do digestor para cozimento da madeira, da torre de armazenamento de celulose e fibras longas, do depósito de bobinas, da planta de caustificação, do forno de cal, da torre de resfriamento, do sistema de tratamento de água, da planta de reciclagem e do depósito de aparas. Trata-se de uma separação temporal, para efeitos meramente didáticos, uma vez que estas fases são conexas e, por vezes, ocorrem simultaneamente ou não necessariamente nesta ordem. A título elucidativo, é interessante observar que do ponto de vista contábil, as obras preliminares e complementares estão compreendidas no grupo do Ativo Imobilizado e abrangem: “todos os melhoramentos e obras integradas aos terrenos, bem como os serviços e instalações provisórias, necessários à construção e ao andamento das obras. Assim sendo, engloba limpeza do terreno, serviços topográficos, sondagens de reconhecimento, terraplenagem, drenagens, estradas e arruamento, pátios de estacionamento e manobra, urbanização, cercas, muros e portões etc., além das instalações provisórias como galpões, instalações elétricas, hidráulicas e sanitárias, durante as obras.” (IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de contabilidade por ações. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 1990, p. 283) Conforme o artigo 179, inciso IV, da Lei nº 6.404/76, o ativo imobilizado contempla “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens”. Ao interpretar este dispositivo legal, o Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON, em seu Pronunciamento nº 7, definiu que devem ser classificados no ativo imobilizado os direitos representados por bens tangíveis ou intangíveis utilizados ou a serem utilizados na manutenção e na operação de atividades das entidades, cuja vida útil econômica, em praticamente todos os casos, seja igual ou superior a um ano e que não estejam destinados à venda ou à transformação em recursos financeiros. Consideram-se, também, como imobilizado, os bens em construção ou em instalação que, quando prontos, reunirão as características citadas. Por esta razão, as “construções em andamento” e as “instalações em construção” figuram como subdivisões do ativo imobilizado no grupo “bens para futura operação”. Neste contexto, Fernando Nepomuceno, ao sugerir uma planificação das contas de natureza contábil, com os respectivos agrupamentos e detalhamentos, recomenda a seguinte ordem: “132 – IMOBILIZADO 132304 – Construção em Andamento [...] Apropriam-se nesta conta todos os custos relativos a obras em andamento, tais como casas, prédios, galpões, muros de cerca ou de arrimo, pontes, represas e outras obras e benfeitorias, enquanto estiverem em curso. Nos custos apropriados incluem-se materiais aplicados, mão-de-obra de empregados ou de terceiros, administração, projetos, etc. Finda a construção, o valor total a unidade construída será transferido para a conta pertinente da divisão 1322 ou 1323, conforme o caso. “132305 – Instalações em Construção [...] Apropriam-se nesta conta os custos relativos a instalações que estiverem sendo construídas. Após sua conclusão, seu valor será transferido para a conta pertinente da divisão 1322 ou 1323, conforme o caso. (FERNANDO, Nepomuceno. Dicionário dos fatos contábeis. São Paulo: IOB Thomson, 2004, p.308, 362-36)” Disto se infere que de acordo com as normas contábeis, a consulente poderá contabilizar no ativo imobilizado, não apenas a construção da sede da empresa e a instalação da máquina de papel “liner board”, mas também as obras preliminares e as obras complementares necessárias a operacionalidade da empresa. Este entendimento está em consonância com a norma introduzida pela Lei 15.510 de 26 de julho de 2011, que incluiu o parágrafo único ao artigo 10 da Lei 13.992 de 15/02/2007, com a seguinte redação: “Parágrafo único. O diferimento também se aplica às operações com materiais e bens: I - que embora não se integrem à obra, sejam necessários à construção; ou II - destinados à construção do canteiro de obras.” Com a inserção da nova regra, restaram inclusos expressamente no benefício do diferimento para a aquisição de bens e materiais para a construção de empreendimento, os bens e materiais adquiridos para a realização das obras preliminares, entendidos como sendo aqueles “destinados à construção do canteiro de obras”. A elucidação desta questão, pela via de norma legal superveniente, possibilita compreender que se o diferimento previsto do artigo 10, da Lei 13.992/07, alcança, inclusive, os materiais e bens utilizados no canteiro de obras, mesmo se tratando de obras preliminares, por óbvio, contemplará também as máquinas adquiridas para a operacionalização das atividades da empresa. Ademais, se o diferimento se aplica inclusive às operações com materiais e bens que não se integrem à obra, mas sejam necessários à construção, conforme dispôs o inciso I, do parágrafo único, do referido dispositivo legal, é inequívoca a inclusão neste benefício das operações de bens e materiais em obras complementares, cujos bens serão incorporados definitivamente à edificação e são necessárias à finalização do empreendimento. Isto posto, responda-se à consulente que se consideram compreendidos no Tratamento Tributário Diferenciado do diferimento do ICMS, previsto no artigo 10, da Lei 13.992/2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego, as aquisições de bens e materiais destinados ao canteiro de obras, à construção da edificação e as máquinas e equipamentos necessários à finalização do empreendimento, observando rigorosamente os estritos limites dos termos e das condições do ato concessório do benefício fiscal. É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. COPAT, em Florianópolis, 27 de julho de 2011. Joacir Sevegnani AFRE IV – Matr. 184.933-6 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 107/201122/08/2011Link externoCONSULTA: 108/2011
CONSULTA: 108/2011 EMENTA: ICMS. A BASE DE CÁLCULO DO ICMS, NA SAÍDA DE MERCADORIA DO ESTABELECIMENTO, É O VALOR DA OPERAÇÃO; A BASE DE CÁLCULO DO ICMS RELATIVO À SAÍDA SUBSEQÜENTE, POR SUA VEZ, ABRANGERÁ, NOS TERMOS DO ART. 22 DO RICMS, ALÉM DO VALOR DA MERCADORIA, GASTOS ATINENTES À SUA DISPONIBILIZAÇÃO NO MERCADO INTERNO (ART. 22, II, “A”), O MONTANTE DO PRÓPRIO ICMS, EXCETUADOS O VALOR DO IPI E DO ICMS RETIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. DOE de 22.08.11 1 - DA CONSULTA A empresa acima tem como ramo de atividade a importação de mercadorias por conta própria, amparada por regime especial (Pró-Emprego). Regime este que outorga à consulente a apropriação de crédito em conta gráfica, por ocasião da saída subseqüente à entrada da mercadoria importada, resultando em uma tributação de três por cento do valor da operação própria (Decreto nº 105/07, art. 8º, § 6º, inciso II). Na expressão “operação própria” é que paira a dúvida da consulente: estariam incluídos nesse conceito o IPI incidente sobre a saída das mercadorias, assim como o ICMS devido por substituição tributária? E na importação por conta e ordem de terceiros, o que está incluído, considerando que a base de cálculo é o valor da mercadoria importada? Seu entendimento é o de que a carga tributária mínima de 3% de ICMS, decorrente de seu regime especial, deve ser calculado sobre o valor da operação própria, assim entendido como o valor de produto da nota fiscal de saída da Consulente, e não sobre o valor total da nota fiscal de venda, que inclui IPI e ICMS-ST, relativo a operações subseqüentes à praticada pela Consulente, as quais não podem ser entendidas como operações próprias, mas sim operações subseqüentes. Atendidos os pressupostos de admissibilidade previstos na Portaria SEF 226/01. É o relato. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC/01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 9º, inciso I, art. 22 e art. 23. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Preliminarmente, é necessário ressaltar que os créditos do imposto, relativos às entradas de insumos aplicáveis nos produtos beneficiados pelo crédito presumido em questão, deverão ser estornados. Isso porque, para efeito de cálculo do imposto a pagar com benefício, tais créditos já foram presumidos (lembrando que o art. 15-A [caput] determina que o aproveitamento do crédito presumido ocorrerá em substituição aos créditos efetivos do imposto). Dessume-se que devem ser estornados porque são créditos relativos à tributação normal a que tais operações estariam sujeitas, caso a consulente não tivesse solicitado o benefício (Pró-Emprego). Justamente por isso, somente esses créditos - os das mercadorias importadas - é que deverão ser estornados, já que foram substituídos por créditos que implicarão a tributação desejada pelo dispositivo. Analisemos, então, a expressão geradora da dúvida que ora nos é submetida à análise. Esquema prévio que é, o conceito é um ponto de vista anterior a partir do qual a cognição dirige-se à realidade, vilipendiando os demais setores de abordagem semântica, visando a restringir o universo de análise à área delimitada pelo conceito. Para tanto, terá de se abstrair de todo conteúdo variável, heterogêneo ou acidental, para se concentrar nas essências permanentes e homogêneas. No caso em análise, a busca desse esquema prévio deverá iniciar-se na legislação pertinente, para só depois, se omissa esta, utilizarmos os expedientes de hermenêutica jurídica. De fato, a legislação tributária catarinense não define operação própria, tampouco pormenoriza o método de obtenção desse valor. Não diretamente. No entanto, podemos inferir a concepção do legislador nesse sentido, interpretando sistematicamente[1] os dispositivos da legislação ligados à matéria. Antes, contudo, é preciso observar o seguinte: sendo do conhecimento do intérprete que a lei não contém palavras supérfluas, a expressão operação própria, por conta de seu segundo termo, terá de ser entendida como a saída subseqüente, porque esta é a operação praticada pela própria consulente. Da ilação, impõe-se a exclusão do ICMS retido por substituição tributária, porque não é decorrente de operação própria. É o primeiro ponto, restando ser esmiuçado o conteúdo semântico do termo operação, por intermédio da interpretação sistemática proposta no parágrafo anterior. A base de cálculo do ICMS na saída de mercadoria do estabelecimento da consulente é o valor da operação, conforme aduz o inciso I do art. 9º do Regulamento. Mas é esse mesmo pergaminho que dispõe em seu art. 22, o seguinte: Art. 22. Integra a base de cálculo do imposto: I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle; II - o valor correspondente a: a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição; b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado. Ora, se base de cálculo é o valor da operação (art. 9º, I), então é evidente que os itens arrolados acima integram o valor da operação. E quanto ao fato de o IPI integrar, ou não, o perquirido valor da operação própria, eis o que diz o dispositivo seguinte ao citado: Art. 23. Não integra a base de cálculo do imposto: I - o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador dos dois impostos; II - os acréscimos financeiros cobrados nas vendas a prazo a consumidor final. (...) De tal sorte, se a saída subseqüente disser respeito a mercadorias produzidas pela consulente, o IPI integrará a base de cálculo somente no caso de venda a consumidor final; contribuinte, ou não. Nas demais hipóteses, não integrará, seja porque não há incidência do imposto federal (comercialização de mercadorias), seja em atenção ao disposto no transcrito inciso I. Para encerrar, uma última observação. Para efeito de cálculo do valor total das operações, deverá ser utilizado o conceito de receita operacional bruta que é o valor do faturamento ou das vendas. Contabilmente, receita operacional bruta constitui a venda de produtos e subprodutos (indústria), de mercadorias (comércio) e prestações de serviços (prestadora de serviços). Nela, estão incluídos os impostos cobrados do comprador, e não estão excluídas as devoluções (mercadorias ou produtos) e os abatimentos concedidos (mercadorias ou serviços em desacordo com o pedido). De modo que a contabilização dessas vendas será feita pelo valor bruto, inclusive impostos, sendo estes, juntamente com as devoluções e os abatimentos, registrados em contas específicas, que serão classificadas como contas redutoras das vendas. O valor do faturamento ou das vendas tem como objetivo informar a receita, incluindo devoluções, abatimentos etc., para que o usuário externo das demonstrações financeiras tenha acesso a esses dados (deduções), sem dúvida, valiosos indicadores de eficiência/ineficiência dos departamentos de produção e venda (José Carlos Marion. Contabilidade Empresarial. 3ªed. São Paulo. Atlas, 1985. p.108). Se tomarmos a receita operacional bruta (vendas ou serviços prestados), e aplicarmos essas deduções (abatimentos, devoluções e impostos), obteremos a receita operacional líquida. A possibilidade de utilização da receita operacional líquida como critério de cálculo do valor total das operações fica, então, prejudicada por excluir itens constantes no art. 22 do RICMS, impondo-nos considerar o faturamento bruto - excetuados os descontos incondicionados - para o cálculo do valor pretendido. Conclui-se que a base de cálculo do ICMS, na saída de mercadoria do estabelecimento da consulente, é o valor da operação; a base de cálculo do ICMS relativo à saída subseqüente, por sua vez, abrangerá, nos termos do art. 22 do RICMS, além do valor da mercadoria, gastos atinentes à sua disponibilização no mercado interno (art. 22, II, “a”) e despesas aduaneiras (quando for o caso), o montante do próprio ICMS, excetuados o valor do IPI e do ICMS retido por substituição tributária. Em se tratando de importação por conta e ordem, cabe assinalar que a legislação tributária catarinense não lhe dispensa tratamento especial. É que o Convênio ICMS 135/02, alterado pelo Convênio ICMS 61/07, estabelece que as instruções normativas (no caso, a IN SRF 247/2002) concernentes às importações de mercadorias ou bens não são aplicáveis ao ICMS. Equivale dizer que na importação por conta e ordem, o importador (trading) deverá obedecer às mesmas regras às quais estaria sujeito se importasse por conta própria. Nem poderia ser diferente, por tais disposições federais afrontarem a Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, que estabelece normas gerais para o ICMS - imposto de competência estadual (e, no caso de a legislação federal não tratar de normas gerais - § 1º do art 24 da Constituição Federal - deverá limitar-se ao universo dos tributos federais). Portanto, será considerado importador tanto quem realizar a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem de terceiro. Isso tem como conseqüência imediata o fato de que a circulação subseqüente à importação diz respeito a uma mercadoria já nacionalizada, em outros termos, trata-se de uma operação no mercado interno. Quanto à base de cálculo na importação por conta e ordem de terceiros, o § 19 do art. 8º do Decreto nº 105/07 não deixa qualquer dúvida: será o valor da mercadoria importada, tal como definido no art. 9º, IV, “a”, do RICMS/SC-01, acrescido dos valores previstos nas alíneas “b”, “c”, “d” e “e” do mesmo artigo e das demais importâncias debitadas ou cobradas do encomendante, inclusive a título de comissão, observado o disposto no art. 22, I, do RICMS/SC-01. Importante destacar, ainda, que o ICMS diferido referente à importação não guarda qualquer relação com o da operação própria, pois que este diz respeito à operação subseqüente a da importação. Pelo exposto, há subsídios suficientes para que se responda à consulente que a base de cálculo do ICMS, na saída de mercadoria do estabelecimento da consulente, é o valor da operação; a base de cálculo do ICMS relativo à saída subseqüente, por sua vez, abrangerá, nos termos do art. 22 do RICMS, além do valor da mercadoria, gastos atinentes à sua disponibilização no mercado interno (art. 22, II, “a”), o montante do próprio ICMS, excetuados o valor do IPI e do ICMS retido por substituição tributária. À crítica desta Comissão. COPAT, 11 de julho de 2011. Nilson Ricardo de Macedo AFRE IV - matr. 344.181-4 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou, pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso. Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim Secretária Executiva Presidente da Copat 1 Interpreta-se sistematicamente um dispositivo legal, considerando o contexto no qual está inserido, harmonizando-o com o restante da lei ou com o sistema tributário do qual faz parte.
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